不具有商业实质的单项非货币性资产交换
[经典例题]
正保公司2009年初与乙公司发生如下经济业务：
（1）正保公司以一台设备换入乙公司的一辆汽车。换出设备的账面原值为50万元，已提折旧10万元，未取得公允价值；换入汽车的账面原值为50万元，已提折旧5万元，公允价值为30万元。在交换中正保公司补付乙公司货币资金3万元。假设不考虑相关税费，并假定该交换不具有商业实质。
（2）正保公司以一项长期股权投资交换乙公司的一项专有技术，该股权投资的账面余额为60万元，未计提减值准备，在活跃市场中没有报价，公允价值不能可靠计量；乙公司专有技术的公允价值不能可靠计量，账面余额为120万元，累计摊销40万元。假定交易中没有发生相关税费，双方已办妥相关手续。
（3）正保公司以其生产的一批应税消费品换入乙公司的一台设备，产品的账面余额为52万元，已提存货跌价准备2万元，计税价格等于不含增值税的市场价格60万元，增值税税率为17％，消费税税率为10％。交换过程中正保公司以现金支付给乙公司2万元作为补价，同时支付相关费用0.3万元。设备的原价为90万元，已提折旧20万元，未计提减值准备，设备的公允价值为65万元。假设该交换不具有商业实质。
要求：分别编制上述业务正保公司和乙公司的账务处理。
[例题答案]
（1）正保公司（支付补价方）账务处理如下：
判断是否属于非货币性交换：补价所占比重=补价/（换出资产账面价值+补价）=3/（40+3）=7%＜25%，属于非货币性交换。
换入资产的入账价值=换出资产的账面价值+支付的补价+应支付的相关税费=（50-10）+3+0=43（万元）
①将固定资产净值转入固定资产清理：
借：固定资产清理 40
累计折旧 10
贷：固定资产——设备 50
②换入汽车入账：
借：固定资产——汽车 43
贷：固定资产清理 40
银行存款 3
乙公司（收到补价方）账务处理如下：
判断是否属于非货币性交换：补价所占比重=补价/换出资产账面价值=3/45=6.7%＜25%，属于非货币性交换。
换入资产的入账价值=换出资产的账面价值—收到的补价+应支付的相关税费=（50-5）—3+0=42（万元）
①将固定资产净值转入固定资产清理：
借：固定资产清理 45
累计折旧 5
贷：固定资产——汽车 50
②换入设备入账：
借：固定资产——设备 42
银行存款 3
贷：固定资产清理 45
（2）正保公司编制的会计分录：
借：无形资产 60
贷：长期股权投资 60
乙公司编制的会计分录：
借：长期股权投资 80
累计摊销 40
贷：无形资产 120
（3）正保公司（支付补价方）账务处理如下：
判断是否属于非货币性交换：补价所占比重=补价/（换出资产账面价值+补价）=2/（50+2）=3.85%＜25%，属于非货币性交换。
正保公司换入设备的成本＝（52－2）＋60×17％＋60×10％＋2＋0.3＝68.5（万元）
借：固定资产 68.5
存货跌价准备 2
贷：库存商品 52
应交税费—应交增值税（销项税额） 10.2
—应交消费税 6
银行存款 2.3
乙公司（收到补价方）账务处理如下：
判断是否属于非货币性交换：补价所占比重=补价/换出资产账面价值=3/70=4.3%＜25%，属于非货币性交换。
乙公司换入设备的入账价值＝（90-20）-2-60×17％=57.8（万元）
借：固定资产清理 70
累计折旧 20
贷：固定资产 90
借：库存商品 57.8
应交税费——应交增值税 10.2
银行存款 2
贷：固定资产清理 70
[例题总结与延伸]
不具有商业实质的非货币性资产交换的会计处理和具有商业实质的区别在于：不具有商业实质的情况不确认损益。在计算换入资产的成本时，对于交换中发生的相关税费，不需要考虑是为换入资产还是为换出资产而发生的。
[知识点理解与总结]
1.换入资产成本的确定
在非货币性资产交换中不具有商业实质的情况下：
换入资产的成本=换出资产的账面价值+相关税费（换出方发生的全部相关税费）+支付的补价（－收到的补价）－换入资产的进项税额（换入资产为存货时）＋换出资产的销项税额（换出资产为存货时）
换出资产为存货时，换出方应当按照存货的账面价值直接结转成本，不确认收入，但是此时按照存货的计税价格计算增值税。
2.对于不具有商业实质的非货币资产交换中发生的相关税费，要作为换入资产的成本，比如换出固定资产交纳的营业税，换出应税消费品的增值税、消费税等，都应该计入换入资产的成本中。
3.非货币性资产交换按照换出资产的账面价值计量换入资产成本，无论是否收到补价，均不确认损益。
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