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知识点 承租人、出租人对融资租赁的处理
【考频指数】★★
（一）租赁期开始日的处理
承租人和出租人对融资租赁的处理
| 项目 | 内容 |
| 承租人 |
借：固定资产（租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者孰低＋初始直接费用） 未确认融资费用 贷：长期应付款——应付融资租赁款（最低租赁付款额） 银行存款等 |
| 出租人 | 借：长期应收款（最低租赁收款额＋初始直接费用） 未担保余值 贷：融资租赁资产（原账面价值） 银行存款（初始直接费用） 营业外收入（资产公允价值大于账面价值的差额；或借记“营业外支出”） 未实现融资收益 在未实现融资收益初始确认时对其进行调整： 借：未实现融资收益（初始直接费用） 贷：长期应收款（初始直接费用） ◆从出租人的第一笔分录来看，长期应收款包括初始直接费用，即计算未实现融资收益时包含初始直接费用的影响，即未实现融资收益＝（最低租赁收款额＋初始直接费用＋未担保余值）－（最低租赁收款额的现值＋初始直接费用＋未担保余值的现值），而初始直接费用本身是通过银行存款支付的，利用这个公式计算的未实现融资收益被高估了。因此，应该将高估的部分抵销 |
（二）租赁期间
1.未确认融资费用/未实现融资收益的分摊
未确认融资费用/未实现融资收益的分摊
| 项目 | 承租人 | 出租人 |
| 原理 | 实际利率法 | |
| 分摊率 | （1）固定资产以最低租赁付款额现值为基础入账：①出租人租赁内含利率；②合同利率；③银行同期贷款利率——与现值使用的折现率相同 （2）固定资产以其公允价值为基础入账：重新计算的折现率 |
租赁内含利率——最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人初始直接费用之和的折现率 |
| 计算 | 每期摊销额＝期初应付本金余额×折现率 应付本金余额＝长期应付款科目余额－未确认融资费用科目余额 |
每期摊销额＝期初租赁投资净额×折现率 租赁投资净额＝长期应收款科目余额＋未担保余值－未实现融资收益科目余额 |
| 分录 | 借：财务费用 贷：未确认融资费用 |
借：未实现融资收益 贷：租赁收入（或其他业务收入） |
【提示】对于专业租赁公司进行的融资租赁业务，摊销的未实现融资收益记入“租赁收入”科目。一般企业（非专业租赁企业）进行的融资租赁业务，摊销的未实现融资收益记入“其他业务收入”科目。
2.承租人特有处理——资产折旧、履约成本
承租人融资租入资产折旧、履约成本的处理
| 项目 | 内容 |
| 折旧政策 | 采用与自有固定资产计提折旧相一致的折旧政策 |
| 折旧期间 | 如果能够合理确定租赁期满时承租人将会取得租赁资产所有权，应以租赁开始日租赁资产的使用寿命作为折旧期间 |
| 如果无法合理确定租赁期满时承租人是否能够取得租赁资产的所有权，则应以租赁期与租赁资产使用寿命两者中较短者作为折旧期间 | |
| 折旧总额 | 如果没有承租人或与其有关的第三方对资产的担保余值，则应计提折旧总额为固定资产的入账价值 |
| 如果有承租人或与其有关的第三方对资产的担保余值，则应计提折旧总额为固定资产的入账价值扣除该担保余值后的余额 | |
| 履约成本 | 发生时通常应直接计入当期损益，借记“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目 |
（三）租赁期届满★
1.返还租赁资产
租赁期满返还资产的处理
| 主体 | 内容 | |||
| 承租人 | 存在承租人或与其有关第三方担保余值 | 不存在承租人或与其有关第三方担保余值 | ||
| 借：累计折旧 长期应付款——应付融资租赁款 贷：固定资产——融资租入固定资产 |
借：累计折旧 贷：固定资产——融资租入固定资产出租人 |
|||
| 出租人 | 存在担保余值，不存在未担保余值 借：融资租赁资产 贷：长期应收款 应向承租人收取的价值损失补偿金： 借：其他应收款 贷：营业外收入 |
存在担保余值，也存在未担保余值 借：融资租赁资产 贷：长期应收款 未担保余值 应向承租人收取的价值损失补偿金： 借：其他应收款 贷：营业外收入 |
不存在担保余值，但存在未担保余值 借：融资租赁资产 贷：未担保余值 |
担保余值、未担保余值均不存在 不作处理 |
【提示】承租人仅考虑承租人或与其有关第三方的担保余值；出租人涉及的担保余值，是指承租人或与其有关第三方的担保余值与独立第三方担保余值之和。
2.优惠续租、留购租赁资产
优惠续租、留购资产的处理
| 业务类型 | 承租人 | 出租人 | |
| 承租人行使优惠续租选择权 | 视同该项租赁一直存在而作出相应的会计处理 | ||
| 承租人没有续租并支付违约金 | ①返还资产，同上述返还租赁资产处理 ②支付违约金 借：营业外支出 贷：银行存款 |
①收回资产，同上述返还租赁资产处理 ②收到违约金 借：银行存款 贷：营业外收入 |
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| 留购租赁资产 | ①支付购买价款时 借：长期应付款——应付融资租赁款 贷：银行存款 ②结转资产所有权 借：固定资产——生产用固定资产 贷：固定资产——融资租入固定资产 |
①收到购买价款时 借：银行存款 贷：长期应收款 ②如存在未担保余值 借：营业外支出 贷：未担保余值 |
|
【经典习题】
1.（《应试指南》第十六章P358·2014年试题）下列各项关于承租人与融资租赁有关会计处理的表述中，正确的有（ ）。
A.或有租金应于发生时计入当期损益
B.预计将发生的履约成本应计入租入资产成本
C.租赁期满行使优惠购买选择权支付的价款应直接冲减相关负债
D.知悉出租人的租赁内含利率时，应以租赁内含利率对最低租赁付款额折现
【正确答案】ACD
【答案解析】选项B，承租方发生的履约成本应当直接计入当期损益。
2.（《应试指南》第十六章P359）2012年12月31日，A公司以融资租赁方式从B公司租入一台办公设备，租赁开始日该设备的公允价值为2200万元，租赁合同规定：（1）该设备租赁期为3年，每年年末支付租金800万元。（2）由B公司为A公司相关操作人员进行培训，A公司需另付培训费。（3）租赁期届满时，该设备应退还给B公司。租赁内含利率为6%。2013年年初，该设备的预计尚可使用寿命为4年。该设备于租入当日达到预定可使用状态，A公司对其采用直线法计提折旧。A公司2013年共支付人员培训费2万元。该业务对A公司2013年度损益的影响为（ ）。［（P/A，6%，3）＝2.6730］
A.－841.1万元
B.－130.3万元
C.－714.8万元
D.－843.1万元
【正确答案】D
【答案解析】最低租赁付款额的现值＝800×2.6730＝2138.4（万元）＜租赁资产公允价值2200万元，所以A公司租入资产的入账价值为2138.4万元；对A公司2013年度损益的影响金额＝－（2138.4/3＋2138.4×6%＋2）＝－843.1（万元）。
3.（《应试指南》第十六章P361）融资租赁中，关于采用实际利率法分摊未确认融资费用，下列表述中正确的有（ ）。
A.如果以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为租入资产入账价值，应当将租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊率
B.如果以合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为租入资产入账价值，应当将合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率
C.如果以银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为租入资产入账价值，应当将银行同期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率
D.如果以租赁资产公允价值作为入账价值，应当将合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率
【正确答案】ABC
【答案解析】选项D，如果以租赁资产公允价值作为入账价值，应当重新计算分摊率。该分摊率是使最低租赁付款额的现值与租赁资产公允价值相等的折现率。
4.（《经典题解》第十六章P319）甲公司以融资租赁方式租入设备一台，租赁合同规定租赁期满该设备的所有权归甲公司。租赁开始日该设备的原账面价值为470万元，公允价值为480万元，最低租赁付款额的现值为460万元，另发生运杂费16万元，安装调试费24万元，租赁业务人员的差旅费2万元。该设备租赁期为9年，同类设备的折旧年限为10年，预计净残值为0。甲公司对该设备采用年限平均法计提折旧，应计提的年折旧额为（ ）。
A.50.2万元
B.55.78万元
C.52万元
D.50万元
【正确答案】A
【答案解析】固定资产的年折旧额＝（460＋16＋24＋2）/10＝50.2（万元）
【思路点拨】如果能够合理确定租赁期满时承租人将会取得租赁资产所有权，应当以租赁资产的寿命作为折旧期间；如果无法合理确定，则应以租赁期和租赁资产寿命两者中较短者为折旧期间。另外需注意，租赁人员发生的差旅费应计入融资租入固定资产的入账价值。
5.（《经典题解》第十六章P320）下列关于融资租赁业务的处理中，正确的有（ ）。
A.履约成本、或有租金不构成“最低租赁付款额”的内容
B.在融资租入固定资产达到预定可使用状态之前摊销的未确认融资费用应计入财务费用
C.在编制资产负债表时，“未确认融资费用”应作为“长期应付款”项目的抵减项
D.在编制资产负债表时，“未实现融资收益”应作为“长期应收款”项目的抵减项
【正确答案】ACD
【答案解析】选项B，在融资租入需要安装（安装期超过一年）的固定资产达到预定可使用状态之前摊销的未确认融资费用，应计入在建工程。
6.（《经典题解》第十六章P320）下列关于出租人对融资租赁会计处理的表述中，正确的有（ ）。
A.企业可以在分析应收租赁款的风险程度和回收的可能性后，以应收融资租赁款全额为基础对应收融资租赁款计提坏账准备
B.实际收到的或有租金，应计入当期营业外收入
C.采用实际利率法按期计算确定的租赁收入，借记“未实现融资收益”账户，贷记“租赁收入”账户
D.资产负债表日，确定未担保余值发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”账户，贷记“未担保余值减值准备”账户。未担保余值减值以后又得以恢复的，应在原已计提的未担保余值减值准备金额内，按恢复增加的金额，借记“未担保余值减值准备”账户，贷记“资产减值损失”账户
【正确答案】CD
【答案解析】选项A，企业应以应收融资租赁款减去未实现融资收益的差额部分为基础对应收融资租赁款计提坏账准备；选项B，实际收到的或有租金，应计入当期收入（租赁收入）。
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