一般纳税人及小规模纳税人的选择

一、一般纳税人和小规模纳税人标准

《财政部 税务总局关于统一增值税小规模纳税人标准的通知》（财税〔2018〕33号）第一条规定，增值税小规模纳税人标准为年应征增值税销售额500万元及以下。

《增值税一般纳税人登记管理办法》（国家税务总局令第43号）第二条规定，一般纳税人是指年应税销售额超过财政部、国家税务总局规定的小规模纳税人标准（以下简称“规定标准”）的，除本办法第四条规定外，应当向主管税务机关办理一般纳税人登记。

1、年应税销售额，是指纳税人在连续不超过12个月或四个季度的经营期内累计应征增值税销售额，包括纳税申报销售额、稽查查补销售额、纳税评估调整销售额。

2、纳税人偶然发生的销售无形资产、转让不动产的销售额，不计入应税行为年应税销售额。

第三条规定，年应税销售额未超过规定标准的纳税人，会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关办理一般纳税人登记。

第八条规定，纳税人在年应税销售额超过规定标准的月份（或季度）的所属申报期结束后15日内按照本办法第六条或者第七条的规定办理相关手续；未按规定时限办理的，主管税务机关应当在规定时限结束后5日内制作《税务事项通知书》，告知纳税人应当在5日内向主管税务机关办理相关手续；逾期仍不办理的，次月起按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，直至纳税人办理相关手续为止。

一般纳税人生效之日起，按照增值税一般计税方法计算应纳税额。生效之日，是指纳税人办理登记的当月1日或者次月1日，由纳税人在办理登记手续时自行选择。

第十条规定，纳税人登记为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人，国家税务总局另有规定的除外。

总结：

1、根据税法规定，新开业和年应税销售额未达标准的纳税人只要会计核算健全就可以申请一般纳税人，小规模纳税人是年应税销售额未达到标准的增值税纳税人。

2、小规模纳税人一旦年应税销售额满足了相关标准，就必须在规定期限内向机构所在地主管税务机关申请一般纳税人资格认定成为一般纳税人，且今后不能再转为小规模纳税人。

二、一般纳税人和小规模纳税人的税负平衡点测算

税负平衡点，也称为税负临界点，是指在不同情况下企业的税收负担达到相等程度的临界值。

现行增值税一般纳税人适用的税率有：16%、10%、6%；小规模纳税人征收率为3％。一般纳税人的实际税收负担率会因各个具体企业购销情况不同而相异，在什么条件下，一般纳税人的实际税收负担率会等于小规模纳税人的实际税收负担率呢？以下从理论上进行分析。

设纳税人增值率为X，增值额为M,且M为含税增值额。

增值率X是纳税人增值额M和投入额(C+V)的比率，即X＝M÷(C+V)，则有

M=X×(C+V)……………………………………………………(1)

如果纳税人为一般纳税人，则应纳增值税额为

F（X1）=增加值M÷（1+税率）×税率

如果纳税人为小规模纳税人，则应纳增值税额

F（X2）=含税销售额(C+V+M)÷（1+征收率）×征收率。

税负平衡点为一般纳税人的实际税收负担率等于小规模纳税人实际税收负担率时的增值率，令F（X1）=F（X2），即

M÷（1+税率）×税率=(C+V+M)÷（1+征收率）×征收率……(2)

引入增值率X，将(1)式代入(2)式，化简整理后得出

X=征收率×（1+税率）÷(税率—征收率)………………………(3)

若要增值税一般纳税人应纳税额大于小规模纳税人应纳税额，则有F（X1）>F（X2），得出

X>征收率×（1+税率）÷(税率—征收率)………………………(4)

若要增值税一般纳税人应纳税额小于小规模纳税人应纳税额，则有F（X1）

X征收率×（1+税率）÷(税率—征收率)时，按一般纳税人计算的应纳增值税额大于按小规模纳税人计算的应纳增值税额。

当纳税人增值率X<征收率×（1+税率）÷(税率—征收率)时，按一般纳税人计算的应纳增值税额小于按小规模纳税人计算的应纳增值税额。

（一）、不同情况下的税负平衡点

1、适用16%税率的增值税一般纳税人税负平衡点(即增值率)的计算。

将16%税率代入(3)式得出

X=3%×（1+16%）÷(16%—3%)=24.86%

因此，适用16%税率的增值税一般纳税人税负平衡点(即增值率)为24.86%。

2、适用10%税率的增值税一般纳税人税负平衡点(即增值率)的计算。

将10%税率代入(3)式得出

X=3%×（1+10%）÷(10%—3%)=47.14%

因此，适用10%税率的增值税一般纳税人税负平衡点(即增值率)为47.14%。

3、适用6%税率的增值税一般纳税人税负平衡点(即增值率)的计算。

将6%税率代入(3)式得出

X=3%×（1+6%）÷(6%—3%)=106%

因此，适用6%税率的增值税一般纳税人税负平衡点(即增值率)为106%。

总结：以适用6%税率的增值税一般纳税人为例，当纳税人的增值率为106%时，按一般纳税人计算的应纳增值税额等于按小规模纳税人计算的应纳增值税额。当纳税人增值率大于106%时，按一般纳税人计算的应纳增值税额大于按小规模纳税人计算的应纳增值税额，应选择小规模纳税人；当纳税人增值率小于106%时，按一般纳税人计算的应纳增值税额小于按小规模纳税人计算的应纳增值税额，应选择一般纳税人。

三、案例举例

对LP、GP及有限合伙制基金纳税人选择的判定

XX基金的判定

根据《合伙协议》，基金费用包括开办费、审计费、财务报告制作费、合伙人会议费、基金税费、管理费、托管费、诉讼费和仲裁费、清算解散费和其他。这其中金额最大的费用支出项为基金管理费，即按照基金实缴出资额的0.2%按年计算。XX基金的规模约为12亿元，假设暂不考虑其他金额不重大的费用项，即在前三年建设期累计会形成240万元基金管理费沉淀在基金，若不考虑理财收入，基金在前三年暂无其他收入项。

根据测算，基金从运营期2020年开始会从政府方获得资本金投资回报，若不考虑绩效考核变动，资本金投资回报的数额为2020-2022年：3050万元/年；2023-2046年：4亿元。在《招标文件》第四部分中明确项目资本金的投资收益回报是指项目公司股东在履行出资义务后，在正常开展投资活动后获取的合理收益。项目资本金的投资收益回报金额按含税价计算。基金作为社会投资人从政府方收取的此项收入属于以货币资金投资收取的固定利润或者保底利润，应按照贷款服务依6%征税。根据上述陈述，做出XX基金测算表，见下表。

从上表可以看出，从税负平衡点测算XX基金应选择小规模纳税人，从“应纳税额”看也应选择小规模纳税人，但是从2021年开始XX基金年应税销售额就超过一般纳税人应税行为500万的标准，应当办理一般纳税人资格认定，成为一般纳税人。

因此，XX基金设立时选择为小规模纳税人，应税销售额超过小规模纳税人标准后再申请登记为一般纳税人，取得的进项及时抵扣。这样选择，企业增值税税负最低。

作者：裴老师（正保会计网校答疑专家）