论我国政府审计对象的主要内容和审计方法

　　［摘要］市场经济条件下政府作为国家社会管理者和市场经济主体的双重身份客观上要求政府审计必须强化独立监督者的作用，正确地定位政府审计的对象。文章认为在市场经济条件下我国政府审计的基本对象是财政审计和领导干部任期经济责任审计，并就它们的具体内容和方法进行了讨论。

　　［关键词］政府审计；对象；内容和方法

　　一、我国政府审计的基本对象是财政审计和领导干部任期经济责任审计

　　市场经济条件下政府作为国家社会管理者和市场经济主体的双重身份客观上要求政府审计必须强化独立监督者的作用，正确地定位政府审计的对象。

　　我认为，社会主义市场经济条件下的政府审计对象是财政审计和领导干部任期经济审计。其基本依据是：

　　1.随着社会主义市场经济体制的不断完善，以及相应的社会审计和内部审计力量的不断加强和组织队伍的不断建设、发展和完善，随着政府控制手段由直接控制向间接控制的转变，原由政府审计机构和人员主要或全部承担的财务审计、财经法纪审计和经济效益审计的大量工作可以交由社会审计组织和内部审计部门承担和完成，从而使政府审计能够从大量而繁杂的具体财务、法纪和效益经济监督中解脱出来。这不仅有利于政府正本清源，还其在整个审计体系中应有的主导性地位，做好其分内的工作，而且也有利于培养和形成比较健全的社会审计和内部审计市场，充分发挥社会审计和内部审计的作用。

　　2.随着社会主义市场经济体制的不断完善和发展，尽管国有企业在我国国民经济中的主导地位没有变化，但是其在国民经济的比重正在大量的减少。特别是大量的国有中小企业的减少和大批国有企业的改制。已经使得原以国有企业财务、法纪和效益等审计为主要对象的我国政府审计已经不能适应新的经济格局形势下经济监督的需要，社会主义市场经济发展趋势不仅客观上要求政府职能的转变，同时也要求政府审计必须从上述经济监督领域中逐步地退出不应由其包揽的业务，而将其让位与社会审计和内部审计。

　　3.市场经济体制的建立和发展有一个不断调整和完善的过程，这个过程是一个比较漫长的历史过程，尤其是对我们这样一个由计划经济向社会主义市场转型的、没有任何可供借鉴经验的发展中国家而言，所面临的改革任务是十分艰巨的，新问题和矛盾的不断产生以及发展的复杂化、多样性，不仅需要政府审计必须强化审计监督的力度，而且要求政府审计必须调整和选择新的经济监督手段和方法，重新定位审计的对象和范围，建立新的审计监督制度。

　　二、财政审计的主要内容

　　财政审计的主要内容由公共财政审计和政府预算审计两部分构成。而公共财政又是政府预算产生的前提。

　　（一）公共财政审计

　　公共财政审计之所以将成为我国政府审计对象，是因为完全竞争下的市场机制只是经济学研究中的一种理想性的模式。由于市场经济在公共产品供给不足、无法解决的外部效应问题、宏观经济的失衡、收入分配的不公、市场垄断的存在、信息的不充分性、优效品存在问题（指那些政府强制人们消费的产品，比如安全带）等诸多领域都存在失灵的现象，所以在现实生活中并不具备形成完全竞争市场所需要的全部条件，而希望通过市场效率来弥补市场失灵在经济和技术上也是不可行的，在实践中也是不成功的。这就为政府的介入和干预提供了必要与合理的依据。由此就产生了所谓公共财政领域，即政府以市场失灵为前提，凭借政治权力，在全社会进行的以弥补市场缺陷为范围的，满足社会公共需要为目的的一种政府分配行为。公共财政是市场经济发展到一定阶段的历史性产物，公共财政发展的过程就是市场经济发展的过程。因此，要矫正市场的缺陷，政府应当涉足市场不愿参与或无力参与或不能参与的领域，应当在既要引导竞争，又要限制垄断；既要讲究效率，又要注重社会公平；既要注意经济的稳步发展，又要注意抑制通货膨胀（或紧缩）等方面，充分发挥资源配置、收入分配、宏观调节和稳定经济的四大职能。政府的上述四项经济职能使公共财政必然成为政府审计对象。

　　公共财政审计的具体内容包括：购买性支出审计、转移性支出审计、公共收入审计、税收审计和公债审计等。

　　1.购买性支出与审计的方法。购买性支出是指政府以购买者的身份，在商品和劳务市场上购买商品或劳务时所发生的的支出，它体现的是等价交换的原则。

　　购买性支出与转移性支出都属于公共财政支出的范围。但是它与转移性支出具有两点明显的区别：一是购买性支出必须遵循等价交换的原则；二是购买性支出赋有确保政府履行职能和社会政治经济生活正常运作的特点。购买性支出对经济的影响是直接性的，这主要表现在三个方面：一是对国民经济总量或生产总量的变动有重要的影响；二是对经济或生产结构产生影响；三是对社会的收入分配产生相关影响。

　　由于购买性支出是政府进行宏观经济调控的一种重要手段，因此它是政府审计的一个非常重要的内容。购买性支出审计的重点是效益性的审查与评价。尽管政府购买性支出范围十分广泛，包括行政管理支出、国家防卫支出、教科文卫支出、支援农业支出、基础设施投资支出等，但是他们具有共同的审计的要点，即购买性支出安排规模的适当性、结构的合理性，采购招标的公开公平性和价格的合理性。

　　2.转移性支出与审计的方法。转移性支出又叫转移支付，是指政府为了实现其特定的政策目标，通过一定的渠道或形式，将一部分社会资源无偿地从一个或几个群体转移给另一个或几个群体的行为。转移性支出主要有有条件拨款和无条件拨款两种方式。转移性支出与购买性支出虽然同属于公共财政支出的范围，但是它与购买性支出相比也有两个明显的区别：一是其表现为政府财政资金的无偿的、单方面的转移，它既不期望在经济上得到等价补偿，也不要求受益者对所得到的转移性资金予以归还；二是转移性支出的目的是为了实现公平与效率，为了有利于保持经济和社会的稳定，其对象不可能是面向所有的公民，而只能是某些地区或某些国民群体。

　　转移性支出对经济的影响是间接性的。这是因为转移性支出的受益者在接受了政府的财政转移资金后，并不一定会转化或全部转化为当期的现实需求，进而对当期或后期社会供求数量与结构究竟会产生多大的影响是很难直接反映出来的。

　　转移性支出的作用主要表现在四个方面：一是有利于中央政府通过财政资金的再分配，实现某些特定目标的宏观调控；二是统一税率的需要，通过采取同一税率的政策来消解地区之间财政收入水平上的差异；三是可以抑制地区之间发展差距的扩大，促进地区之间的均衡发展，四是社会经济的稳定。因此，转移性支出是政府实施宏观公平性调节的主要经济杠杆之一。

　　转移性支出审计的重点是公平转移性支出的公平和效率性的审查与评价。审计的要点是：转移性支出政策制定的规范性、目标的一致性；转移性支出结构的合理性；存量性和增量性转移性支出中在公平与效率之间的协调性、拨款的透明度和稳定性；专项转移支付资金到位的及时性和配套资金的真实性等。

　　3.公共收入与审计的方法。公共收入是指政府为了满足其实现职能的需要而参与社会产品分配的形式。公共收入是公共财政支出的基础。广义的公共收入是指包括税收收入、公债收入和非税收收入在内的所有收入。而我们在这里所指的公共收入是指的狭义的公共收入，即专指非税收收入。它包括经营和财产收入、管理费和收费、罚款和没收、各种交款、其他非税性收入等。其中：经营与财产收入是指来自非金融公共企业和公共金融机构（如邮电局、中央银行、国家彩票、电力公司等）的净利润或利息转移，来自各级政府机构所属企业（如军工厂、政府印刷厂、建筑单位及出租少量房屋的单位等）面向公众的营利性销售的现金经营盈余以及特许使用费、利息和土地租金等其他财产收入；管理费和收费是指实验费和规费，主要项目有政府医院和诊所收费，学校的学费，政府博物馆、公园以及不作为公共企业组织的文化和娱乐场所的入场费、许可证费、驾驶执照费、法庭费和法院裁定费等；罚款和没收是指与违反税收规定无关的罚没收入，主要包括交通罚款、刑事罚款、法庭罚款以及其他罚没收入等；各种交款是指政府内政府雇员的养老金和福利基金缴款，武装部队退休基金的雇员缴款、教师退休缴款（公办教师）以及来自其他各级政府雇员的缴款等；其他非税收入是指来自私人部门的赠与和自愿捐款等。我国现有的非税财政收入大致可以分为三类，它们是预算内非税收入、预算外非税收入和制度外非税收入等。

　　公共收入虽然并不构成财政收入的主体，但是它对于巩固国家政权和树立良好的政府形象仍然起着不可忽视的重要作用。因此政府审计应当重视对公共收入的审查与监督。公共收入审计的重点是收入的合法性和合规性。审计的要点是：非税收入范围界定的正确性；收入取得的合法性、合规性和合理性；赠与和自愿捐款的真实性和目的性；各种交款的及时性、保障性等。

　　4.税收及审计的方法。税收是政府为了履行其职责，评价政治权力并按照法律规定的标准，无偿地参与国民收入分配取得财政收入的一种形式。税收作为基本的国民收入分配关系具有强制性的特点。

　　税收存在的政治原因是国家的存在；税收存在的社会原因一是国家必须通过税收来调节不同收入者的消费水平，二是国家有必要通过税收来调节个人和家庭的收入，实现社会的公平性；税收存在的经济原因是经济发展与市场缺陷的并存，社会分配公平性与效率性矛盾的日益尖锐，这种“市场失灵”问题的存在促使国家干预成为一种必然，而国家干预经济的主要手段之一就是税收，政府运用税收手段来影响商品价格，进而达到实现资源优化配置的目的。现代市场经济条件下的税收具有组织财政收入、调节经济两个基本的职能。

　　公平性和效率性是税收的两个基本原则，也是税收审计的重点。税收审计的要点是：税种设置的合法性与合理性；税收负担的公平性与效率性；税源建设和培植的效益性与促进性；税款征缴的及时性与真实性；课税对象的全面性与完整性；减免税对象依据的真实性、合法性与合规性；退税依据的真实性、合法性，退税手续的完备性等。

　　5.公债及审计的方法。公债是指一个国家政府为了筹措资金，按照借贷的信用原则向投资者出具并承诺在一定时期内支付利息和到期偿还本金的一种债务凭证。公债的主要特征：一是国家信用的一种表现形式；二是运用公债形式筹措资金遵循的是自愿平等的原则；三是发行公债可以解决政府财政字迹的紧急需求。

　　公债的主要作用是：弥补财政赤字，平衡财政收支；筹集建设资金（主要是基础建设资金），促进国家重点项目建设，有效提高整个社会资源的运用效率； 是政府进行经济宏观调控的重要手段；是联结财政政策和货币政策的纽带与桥梁。

　　公债审计的重点是其效益性。审计的要点是：公债发行依据的合理性和合法性；公债发行规模的适宜性；公债债务依赖税收存在的程度；公债偿债率的高低，偿还期限设计的合理性；居民应债能力的强弱；国债借债率的大小；国债持有者结构的合理性；公债发行价格的合理性，买卖价格的公平公允性等。

　　（二）政府预算审计

　　政府预算是产生于税收和公债之后的一个财政范畴。所谓政府预算是指经过发布程序批准并具有法律效力的政府年度公共财政收支安排和使用计划。政府预算的原则是完整性、权威性、统一性、真实性、公开性和完整性。

　　积极推进以政府预算为核心的财政体制改革是党和政府的一项重大决策，也是继实行“分税制”财政体制和新税制后我国财政管理体制的又一重要改革。其中实行部门预决算为主要内容的预算编制改革则是今后政府预算的最主要的内容。实行部门预决算改革的重要性和必要性在于有利于预决算编制的统一性，有利于维护预算的严肃性，有利于预算管理的规范化，有利于预决算编制的细化并落实到各个具体项目。

　　报部门预决算审计的重点是在建立完善的部门预决算审签制度的基础上对部门预算执行和决算编制的合理性、合法性、真实性和效益性进行系统的审查、分析和评价。就一般预算而言，审计的要点是：收入和支出的真实性、合法性和合理性，特别应注意合理性与合法性的辨证关系的处理问题；就基金预算而言，审计的要点是：收入的保证性、正确性和合理性；支出的真实性、合理性和有效性等。

　　三、领导干部任期经济责任审计

　　领导干部任期经济责任审计是随着我国经济体制改革的不断深入而产生和逐步发展起来的，它的不断完善体现了体制转轨时期经济体制与政治体制转轨过程的内在要求，是从源头上防止和治理官员腐败的一种有效的经济监督手段。

　　领导干部任期经济责任审计是为组织人事主管部门任用干部提供依据，促进干部人事管理制度的健全与完善，因此领导干部任期经济责任审计的基本职能是公证。但是领导干部任期经济责任审计公证职能作用的充分发挥则是通过对被审计人的任期经济职责的履行和遵纪守法情况的评价来实现的，因此领导干部任期经济责任审计的公证基本职能的作用是通过其派生职能———评价职能得到体现的。公证与评价相辅相成，缺一不可。

　　领导干部任期经济责任审计的重点是被审计人在经济责任履行期间的职责。领导干部任期经济责任审计的核心是重复发挥公证职能的作用，为此就必须建立和完善相配套的能够进行一系列评价的指标体系。但是由于领导干部任期经济责任审计的对象不同，所以审计的侧重点也是有区别的。

　　就党政部门的领导干部任期经济责任审计而言，审计的要点是：考核评价指标设置的合理性与有效性；任期经济职责目标的实现情况；重大经济决策合法性、合理性、效益性；财政收支的合法性、合理性；国家经济政策的贯彻执行情况；任期内经济职责的履行情况；遵守财经法纪及廉洁自律的情况；内部行政管理状况的健全性和有效性等。

　　就国有企业领导干部任期经济责任审计而言，审计的要点是：资产和负债的真实性与正确性；经营管理活动的合法性与合规性；财务收支的合规性与合理性；主要经济业务指标的健全性与有效性以及指标完成的情况；重大经营决策的合法性与效益性；廉洁自律与遵纪守法情况；任期经济目标的实现情况等。

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