《中级会计实务》第二章存货-存货计量知识要点总结

　　前言：
　　本章需掌握的要点：
　　1.存货的初始计量（主要涉及不同方式取得存货时的入账价问题）。
　　2.存货发出的计价方法种类及其运用。
　　3.存货的期末计量（主要是期末可变现净值的确定，减值准备的计提与转回等问题）。

　　一、存货的定义与确认条件

　　（一）概念：存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。主要包括购入尚未加工的材料物资；正在加工过程的在产品；已经加工完成入库的产成品等。

　　（二）确认条件：

　　1.与该存货有关的经济利益很可能流入企业；
　　2.该存货的成本能够可靠地计量。（只有同时满足上述条件存货才能予以确认）

　　二、初始计量（重点）

　　（一）外购存货的入账价值

　　主要包括：购买价款、运杂费、相关税费、运输途中合理损耗、入库前的挑选整理费用。（这里主要注意下运杂费中是否有符合抵扣条件的增值税存在，有则要做相应的扣除，相关税费中也是要主要增值税的抵扣问题，能抵扣则不进成本，不能抵扣的全进成本）

　　【例题1】北京科技有限公司（以下简称北京科技）购入材料一批，增值税发票上注明价款10000元，税1700元，另发生运费100元取得符合抵扣的运输发票，产品在途中发生合理损耗10斤折合价为100元，入库前挑选费500元，货款以银行存款付清。

　　会计处理：

　　借：原材料 10593 (10000+100*0.93+500)
　　　　应交税费—增值税（进项税额）1707 （1700+100*0.07）
　　　　贷：银行存款 12300

　　【例题2】沿用例题资料，假定上述所购材料支付的运费未能取得运输发票，途中10斤的损耗为非合理损耗（为计算简单不考虑所含增值税），其他资料不变。

　　会计处理：

　　借：原材料 10500（10000+100-100+500）
　　　　营业外支出 100
　　　　应交税费—增值税（进项税额）1700
　　　　贷：银行存款 12300

　　【例题3】北京科技本月初购进材料一批，至本月底材料已到，货款未付，相关的购货发票也未能取得，企业暂估材料价值为12000元。

　　会计处理：

　　月底按暂估价入账

　　借：原材料12000
　　　　贷：应付账款 12000

　　下月月初冲回

　　借：应付账款12000
　　　　贷：原材料12000

　　等取得发票时按正常业务处理进行入账。

　　（二）委托加工的存货收回后成本的确定

　　这里主要是涉及：A：加工过程中增值税与消费税的核算问题。B：收回后是直接出售还是继续用与生产应税消费品。

　　A：（1）增值税的计算：通常情况下增值税的进项税额要根据支付的加工费来计算；
　　（2）消费税的计算（重要的考点）：通常应该根据组成计税价格来计算，组成计税价格＝（材料的成本＋加工费）/（1－消费税税率），应该缴纳的消费税＝组成计税价格×消费税税率；如果题目中给出了消费税的计 税基础或者消费税的金额，直接核算就可以了。

　　B：①收回后如果是用于应税消费品的连续生产，委托加工环节缴纳的消费税可以抵扣，应该计入到"应交税费--应交消费税"科目的借方，待以后环节抵扣。②收回后直接用于对外销售，代收代缴的消费税就应该计入委托加工物资的成本中。

　　【例题4】北京科技本月发出材料一批给东方加工厂代为加工，材料价款15000元，支付加工费3000元，所发材料为消费税应税消费品，双方均为增值税一般纳税人，消费税税率10%。

　　要求：（1）收回后直接出售或者用与加工非消费税应税产品的会计处理。（2）收回后用于加工消费税应税消费品的会计处理。

　　会计处理：

　　（1）借：委托加工物资15000
　　  　　　　贷：原材料15000

　　组价=（15000+3000）/（1-10%）=20000，消费税=20000*10%=2000，增值税=3000*17%=510

　　借：委托加工物资 5000
　　　　应交税费—增值税（进项税额）510
　　　　贷：银行存款 5510

　　借：原材料 20000
　　　　贷：委托加工物资20000

　　（2）借：委托加工物资15000
　　　　　　 贷：原材料15000

　　组价=（15000+3000）/（1-10%）=20000，消费税=20000*10%=2000，增值税=3000*17%=510

　　借：委托加工物资 3000
　　　　应交税费——消费税 2000
　　　　　 　　  ——应交增值税（进项税额）510
　　　　贷：银行存款5510

　　借：原材料18000
　　　　贷：委托加工物资 18000

　　（三）自制存货

　　自制存货的成本主要包括直接材料、直接人工和间接制造费用三个部分，其中间接制造费用在企业生产两种或两种以上的产品时，应采用合理的分配标准。

　　（四）除了以上三种情况，企业还可以通过其他方式取得存货的情况，比如说债务重组、货币性资产交换、所有者投入等，不同的方式应该遵循不同的准则，如债务重组应该遵守《企业会计准则第12 号——债务重组》的规定。

　　（1）投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。

　　（2）非货币性资产交换、债务重组取得的存货的成本，应当分别按照《企业会计准则第7 号——非货币性资产交换》、《企业会计准则第12 号——债务重组》确定。

　　（3）提供劳务换取存货，应将提供劳务的成本和付出的代价全部计入换入的存货入账价值中。

　　（4）收获时农产品的成本和企业合并取得的存货的成本，应当分别按照《企业会计准则第5 号——生物资产》和《企业会计准则第20 号——企业合并》确定。进行分配，

　　最终计入各项受益产品的成本中。

　　三、存货发出的计价

　　企业发出的存货可以采用实际成本核算，也可以采用计划成本核算。

　　（1）实际成本法下：先进先出法，全月一次加权，移动加权，个别计价法。（期末按成本与可变现净值孰低计量，差额做减值处理，后续有可观因素显示减值以消失或部分消失则可按原计提的限额内做减值的转回）

　　（2）按实际采购价进材料采购，按计划成本进材料的成本，发出也按计划成本发出，期末按计划成本下的账面价值与材料成本差异二者分析确定实际成本并与可变现净值比较，按二者低者计量，差额计提减值准备，后续价值上升该减值可在计提限额内转回，但引起其价值回升的因素要为原计提减值下的因素。

　　【例题5·单选题】北京科技月初甲产品结存金额1 000元，结存数量20件，采用移动加权平均法计价；本月10日和20日甲产品分别完工入库400件和500件，单位成本分别为52元和53元；本月15日和25日分别销售该产品380件和400件。该甲产品月末结存余额为（　）元。

　　A.7 000
　　B.7 410
　　C.7 350
　　D.7 500

　　【答案】B
　　【解析】10日单价：（1 000+20 800）/（20+400）＝51.90（元）；15日销售成本：380×51.90＝19 722（元）；20日单价：（2 078+26 500）/（40+500）＝52.92（元）；25日销售成本：400×52.92＝21 168（元）；月末结存额：2 078+26 500－21 168＝7 410（元）。

　　四、存货的期末计量原则（重点）

　　原则：期末计量原则为应当按照成本与可变现净值孰低计量。其中，成本为企业账面记录的成本，或者理解为已经入账的成本即存货的实际成本；可变现净值，是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。

　　（一）存货减值迹象的判断

　　1.存货存在下列情况之一的，表明存货的可变现净值低于成本（存货发生部分减值）：

　　（1）该存货的市场价格持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望。（2）企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格；（3）企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面成本；（4）因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌；（5）其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。

　　2.存货存在下列情形之一的，表明存货的可变现净值为零（存货完全没有价值）：

　　（1）已霉烂变质的存货；（2）已过期且无转让价值的存货；（3）生产中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值的存货；（4）其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货。

　　（二）可变现净值的确定（重点）

　　1.不同情况下存货可变现净值的确定：

　　（1）持有产成品、商品等直接用于出售的商品存货，不存在进一步加工的问题。

　　可变现净值＝预计售价－估计的销售费用和相关税费，在不存在销售合同的情形下预计的售价应该采用产品或商品的市场价格。

　　（2）持有用于出售的材料等。

　　可变现净值＝材料的市场价格－估计的销售费用和相关税费

　　（3）为生产产品而持有的原材料.

　　A：为生产产品而持有的材料是否计提准备，应该与产品的可变现净值结合起来。

　　首先应该计算产品的可变现净值是否低于成本，当产品的可变现净值低于成本时然后再计算材料的可变现净值，在不存在销售合同的情形下：

　　产品的可变现净值＝预计售价即市场价格－估计的销售费用和相关税费

　　材料的可变现净值＝该材料所生产的产成品的估计售价（市场价格）－进一步加工的成本－估计的销售费用和相关税费

　　当产品的可变现净值高于成本时，即使材料的市场价格低于材料成本，也不用计提准备。

　　B ：直接出售的材料可比照产品可变现净值的确认方法确认。

　　【例题6】北京科技2008年12月31日存货情况如下，甲产品1000件，账面反映为1000万元，其中有销售合同的500件，每件合同价1.2万元，预计销售每件甲产品尚需发生的各项费用合计为0.2万元，预计售价1万元每件；乙产品2000件，无销售合同，单位成本1000元，预计售价1200，预计销售过程发生各项费用为每件50元；A材料一批，价值1000万，A材料是用于加工乙产品的材料，已知现A该批材料市价为950万；B材料一批，B材料可用与加工甲产品也可独立于甲产品独自产生现金流，则可独立出售，已知先市场价该批材料为120万，预计发生的销售成本为10万，材料账面价为100万。请分析上述存货是否发生减值，并作出相应的会计处理。

　　分析（1）甲产品由于预计售价减去预计销售费用为1-0.2=0.8万，即可变现净值为0.8万，而成本为1万元，所以应计提跌价准备，但由于其中500件有销售合同，且合同价减去销售费用后仍 高出成本，所以该500件无需计提跌价准备，最后甲应计提的跌价准备为500*（1-0.8）=100万。

　　（2）乙产品可变现净值1200-50=1150>成本1000，所以没减值。

　　（3）A材料虽然市价低于现账面成本，但由于其持有是为了加工生产乙产品，而此时乙产品并未发生减值，所以此时A材料也无需计提减值准备。

　　（4）B材料所生产的甲产品虽发生了减值，但由于B材料可以独立产生现金流，且可变现净值为120-10=110大于成本100，所以也不必对其计提减值准备。

　　会计处理：

　　借：资产减值损失 100 0000
　　　　贷：存货跌价准备—甲产品 100 0000

　　【例题7·单选题】沿用上例有关甲产品的资料，在09年2月甲产品的市场好转估计其剩余的500件产品市价为750万，预计销售费用不变，仍然为0.2每件，问应转回的跌价准备为多少万（　）

　　A.80
　　B.150
　　C.250
　　D.100

　　【答案】D
　　【解析】现甲的可变现净值为750-0.2*500=650 账面价值400，计提的减值100 所以应在计提的减值准备限额内恢复，即100万。

　　【例题8·多选题】下列有关确定存货可变现净值基础的表述，正确的有（　）。

　　A.无销售合同的库存商品以该库存商品的估计售价为基础
　　B.有销售合同的库存商品以该库存商品的合同价格为基础
　　C.用于出售的无销售合同的材料以该材料的市场价格为基础
　　D.用于生产有销售合同产品的材料以该材料的市场价格为基础

　　【答案】ABC
　　【解析】用于生产有销售合同产品的材料，可变现净值的计量应以该材料生产产品的合同价格为基础。

　　本章总结要点：

　　第一：不同方式下取得的存货如何确定其入账价值；
　　第二：发出存货（掌握存货的先进先出法、移动加权平均法、全月一次加权平均法、个别计价法的计算原理）； 
　　第三：期末存货的计价，重点掌握可变现净值的确定以及存货跌价准备的计提、转回和结转的处理。其中可变现净值在计算时应该将有合同部分和没有合同部分分开计算，同时还要掌握用于直接出售的存货和为生产产品而持有的存货的可变现净值的计算方法。

[下一页]

作者：先锋学习公社·2010年会计实务突击队 *唐伯虎*