2017注会《会计》知识点：合营安排

知识点：合营安排理解及会计处理总结 

概念理解

合营安排分为合营企业与共同经营；比如成立独立实体进行合作，一般属于合营企业，没有独立实体的合作经营，属于共同经营。当然，如果有独立实体，但合营参与方不是直接享有最终净资产份额，而是要参与经营过程，通过法律形式、协议安排或其他事实情形等对企业资产享有权利，对企业负债承担义务，则也属于共同经营，比如合营方购买合营安排几乎所有产出或者合营安排中负债的清偿持续依赖合营方的支持，虽然成立了独立实体，但该实体实际上并不能独立经营，需要依赖合营方的参与，因此属于合营安排。

合营安排强调的是共同控制相关活动，这里相关活动是指对某项安排的回报产生重大影响的活动，如商品或劳务的销售和购买、金融资产的管理、资产的购买和处置、研究与开发活动以及融资活动等；这里的共同控制，是指需要共同控制方一致同意才能做出决策。两点注意，第一，一个安排有且仅有一个共同控制的组合，如果有两个，就会导致无法决策，从而项目无法正常运行，这种不属于共同控制，比如甲乙丙存在某项目安排，甲乙能共同控制该安排，乙丙也能共同控制该安排，这样就不属于共同控制；第二，可以有多个参与方，但参与方不一定都参与共同控制，比如甲乙丙，分别拥有50%、30%、20%表决权，协议约定重大决策需要75%的表决权一致同意，方能实施，那么仅有甲、乙组合是共同控制组合，而丙属于其他参与方。

会计处理

合营企业这个就不说了，就是长期股权投资准则；

共同经营有三种情形，一种是全部利益按照表决权比例或者约定的利益份额比例分享，这种需要对合营安排的各项资产、各项负责、收入、成本费用按比例划分，下面重点说明；一种是比如中日对于争端海洋的共同开发，以界限进行划分为两部分，各自负责各自部分的开发经营，这种各自建账，各自处理，比较简单；最后就是混合形式，实务中较少，不作阐述。

一、全部利益共享处理：

参与各方：

借：各项资产 期初期末差额*利益份额比例

　　成本费用 当期发生额*利益份额比例

　　贷：各项负责 期初期末差额*利益份额比例

　　　　收入 当期发生额*利益份额比例

上述分录必然是平的，因为资产负债表净资产（资产减负债）的变动数就是利润表的收入、成本费用的发生额。

二、难点在于关联交易

共同经营关联交易会计处理，记住这么两点，①合营方投入或者出售资产给该安排，在该资产出售给第三方之前，该合营方仅能确认对其他合营方的损益，自己享有的部分不得确认；②投入或出售的资产，在后续过程中发生减值，由该合营方独自承担全部损失，原因是资产本来就是你自己的，防止你为了调节利润，故意将预计减值的资产出售给共同经营；如果是合营方自该安排购入的资产发生减值，则合营方应按其承担的份额确认损失，因为资产本来就是该安排的，当然应该由共同经营方一起承担。

举例说明：

甲将净值40万的机器设备，作价50万投入某安排，占比50%，乙将净值10万的无形资产，作价30万投入某安排，占比30%，丙投入银行存款20万，占比20%。各自初始会计处理：

甲:

借：固定资产 50*50%-10*50%=20

　　无形资产 30*50%=15

　　银行存款20*50%=10

　　贷：固定资产清理 40

营业外收入 10-10*50%=5

上述分录，借方固定资产与贷方营业外收入均减去了10*50%，原因就是甲顺流给共同经营，不能确认自己享有的收益；

后续处理见前述分录，此处只说一下关联交易固定资产的影响，在安排中，固定资产按公允价值折旧，对于甲而言，自己享有部分的固定资产按原账面价值计量，因此安排中每年多提的折旧应当冲减，假设10年折旧： 借：固定资产 10*50%/10，贷：成本OR费用。

乙：

借：固定资产 50*30%=15

　　无形资产 30*30%-20*30%=3

　　银行存款 20*30%=6

　　贷：无形资产 10

　　　　营业外收入 20-20*30%=14

上述分录，借方无形资产与贷方营业外收入均减去了20*30%，即乙顺流给安排，不能确认自己享有的收益。

后续处理分录见前述，此处只说一下关联交易无形资产的影响，与甲相同，由于关联交易产生的多计提摊销，归属于乙的部分应当冲减，假设也是10年摊销： 借：无形资产 20*30%/10，贷：成本OR费用。

丙：

借：固定资产 50*20%

　　无形资产 30*20%

　　银行存款 20*20%

　　贷：银行存款 20

知识链接：

合营企业关联交易处理：

顺流：

①卖固定资产

借：营业外收入 合营方出售确认的收益*该合营方所占份额比例

　　贷：长期股权投资

②卖存货

借：营业收入 合营方出售确认的收益*该合营方所占份额比例

　　贷：营业成本

长期股权投资

上述分录均体现了顺流情形，合营方不能确认归属于自己部分的收益；

逆流：

①卖固定资产OR 存货

借：投资收益 合营方出售确认的收益*该合营方所占份额比例

　　贷：固定资产/存货      

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