新收入确认准则的几点分析：关于收入计量的那点事儿（下）
10月16日的一文《新收入确认准则的几点分析：关于收入计量的那点事儿》为大家分析了“收入的计量”中的“可变对价”中的部分条款，下面正保会计网校答疑专家老师继续为大家分析剩下的部分。
2、合同变更之后发生可变对价后续变动
如果合同变更之后发生了可变对价的后续变动，则企业应当区分下列三种情形分别进行会计处理：
（1）合同变更增加了可明确区分的商品及合同价款，且新增合同价款反映了新增商品单独售价，实际上视为两项合同。企业应当判断可变对价后续变动与哪一项合同相关，并将其分摊至与之相关的一项或多项履约义务。
（2）合同变更不属于本条（1）规定的情形，且在合同变更日已转让的商品或已提供的服务（以下简称“已转让的商品”）与未转让的商品或未提供的服务（以下简称“未转让的商品”）之间可明确区分的，应当视为原合同终止，同时，将原合同未履约部分与合同变更部分合并为新合同。针对这种情形，如果可变对价后续变动与合同变更前已承诺可变对价相关，则企业应当首先将该可变对价后续变动额以原合同开始日确定的基础进行分摊，然后再将分摊至合同变更日尚未履行履约义务的该可变对价后续变动额以新合同开始日确定的基础进行二次分摊。
（3）合同变更之后发生除本条（1）、（2）规定情形以外的可变对价后续变动的，企业应当将该可变对价后续变动额分摊至合同变更日尚未履行的履约义务。
（二）合同中存在重大融资成分
合同中存在重大融资成分的，企业应当按照假定客户在取得商品控制权时即以现金支付的应付金额确定交易价格。该交易价格与合同对价之间的差额，应当在合同期间内采用实际利率法摊销。
合同开始日，企业预计客户取得商品控制权与客户支付价款间隔不超过一年的，可以不考虑合同中存在的重大融资成分。
【案例】甲公司向乙公司销售并交付一批货物，合同规定在未来3年内，需要每年向甲公司支付10万元，该商品现价260万元。则甲公司应当按客户在取得商品控制权时的现价确定交易价格，应当确认收入260万元。中间的差价40万元应当在合同期间内采用实际利率法摊销，并计入财务费用。
（三）非现金对价
客户支付非现金对价的，企业应当按照非现金对价的公允价值确定交易价格。非现金对价的公允价值不能合理估计的，企业应当参照其承诺向客户转让商品的单独售价间接确定交易价格。非现金对价的公允价值因对价形式以外的原因而发生变动的，应当作为可变对价，按照本准则第十六条规定进行会计处理。
（四）应付客户对价
企业应付客户（或向客户购买本企业商品的第三方，本条下同）对价的，应当将该应付对价冲减交易价格，并在确认相关收入与支付（或承诺支付）客户对价二者孰晚的时点冲减当期收入，但应付客户对价是为了向客户取得其他可明确区分商品的除外。
企业应付客户对价是为了向客户取得其他可明确区分商品的，应当采用与本企业其他采购相一致的方式确认所购买的商品。企业应付客户对价超过向客户取得可明确区分商品公允价值的，超过金额应当冲减交易价格。向客户取得的可明确区分商品公允价值不能合理估计的，企业应当将应付客户对价全额冲减交易价格。
【案例1】A公司向B公司销售一批货物，交易价格10万元，A公司当月确认收入。次月B公司购入货物后向C公司销售，交易价格12万元。C公司取得货物发现商品有瑕疵，不符合规定标准，要求B公司折让3万元，B公司与A公司协商，要求A公司承担商品折让损失2万元，A公司同意支付2万元。则A公司应当冲减当期收入2万元。
【案例2】上例中如果B公司是提供广告服务的一方，要求A公司以5万元的价格购买3万元的广告服务。则A公司应当冲减当期收入2万元，同时确认广告费支出3万元。
☆新收入准则解析往期回顾
| 作者：陈老师（正保会计网校答疑专家）
