新《收入》准则下建筑服务收入的会计核算
关于建筑服务收入的确认，可以参考新《收入》准则如下规定：
“第十一条 满足下列条件之一的，属于在某一时段内履行履约义务；否则，属于在某一时点履行履约义务：
（一）客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益。
（二）客户能够控制企业履约过程中在建的商品。
（三）企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项。
具有不可替代用途，是指因合同限制或实际可行性限制，企业不能轻易地将商品用于其他用途。
有权就累计至今已完成的履约部分收取款项，是指在由于客户或其他方原因终止合同的情况下，企业有权就累计至今已完成 的履约部分收取能够补偿其已发生成本和合理利润的款项，并且 该权利具有法律约束力。
第十二条 对于在某一时段内履行的履约义务，企业应当在该段时间内按照履约进度确认收入，但是，履约进度不能合理确定的除外。企业应当考虑商品的性质，采用产出法或投入法确定恰当的履约进度。其中，产出法是根据已转移给客户的商品对于客户的价值确定履约进度；投入法是根据企业为履行履约义务的投入确定履约进度。对于类似情况下的类似履约义务，企业应当采用相同的方法确定履约进度。
当履约进度不能合理确定时，企业已经发生的成本预计能够得到补偿的，应当按照已经发生的成本金额确认收入，直到履约进度能够合理确定为止。”
下面我们通过一个案例来看一下具体的会计处理。
2020年1月1日，甲建筑公司与乙公司签订一个生产车间建造工程合同，该工程的合同注明不含增值税金额为2000万元，工程期限为18个月，合同约定该工程2021年6月30日竣工。甲公司负责工程的施工及全面管理，乙公司每半年与甲公司确认结算一次，结算时甲公司需按适用税率开具增值税专用发票。甲公司适用增值税税率为 9%，假设不考虑其他相关因素。
分析：依据上述《收入》准则的规定，甲公司根据合同约定条款判断该建造工程整体构成单项履约义务，属于在某一时段履行的履约义务，甲公司采用成本法确定履约进度，预计可能发生的总成本为1600万元。
1、2020年 1月 1 日至6月30日，工程实际发生成本600万元，甲公司与乙公司确认结算价款 872万元，按确认的结算价款开具增值税专用发票，实际收到价款600万元。
（1）2020年 1月 1 日至6月30日，实际发生相关工程成本时
借：合同履约成本 600
贷：银行存款（或应付账款等科目） 600
（2）2020年6月30日确定履约进度并确认收入
该工程的履约进度=600÷1600=37.5%
应该确认的收入=2000×37.5%=750万元
借：应收账款 872
贷：合同结算 800
应交税费-应交增值税-销项税额 72
借：合同结算 750
贷：主营业务收入 750
借：主营业务成本 600
贷：合同履约成本 600
借：银行存款 600
贷：应收账款 600
2、2020年 7月 1 日至12月31日，工程实际发生成本400万元，甲公司与乙公司确认结算价款763万元，按确认结算价款开具增值税专用发票，实际收到价款700万元。
（1）2020年 7月 1 日至12月31日，实际发生相关工程成本时
借：合同履约成本 400
贷：银行存款（或应付账款等科目） 400
（2） 2020年 12 月 31 日确定履约进度并确认收入
该工程的履约进度=（600+400）÷1600=62.5%
应该确认的收入=2000×62.5%-750=500万元
借：应收账款 763
贷：合同结算 700
应交税费-应交增值税-销项税额 63
借：合同结算 500
贷：主营业务收入 500
借：主营业务成本 400
贷：合同履约成本 400
注意： 在资产负债表日，“合同结算”科目的余额为贷方250万元（不含增值税），说明甲公司已经与客户结算但尚未履行履约义务的金额为250万元， 因此期末在资产负债表中作为合同负债列示。
3、2021年6月30日，甲公司与乙公司确认结算价款545万元，甲公司按确认结算价款开具增值税专用发票，实际收到800万元。2021年1月1日至6月30日，发生施工成本600万元。
（1）2021年1月 1 日至6月30日，实际发生相关工程成本时
借：合同履约成本 600
贷：银行存款（或应付账款等科目） 600
（2）2021年6月30日
该工程履约进度=（600+400+600）÷1600=100%
应该确认的收入=2000×100%-（750+500）=750万元
借：应收账款 545
贷：合同结算 500
应交税费-应交增值税-销项税额 45
借：合同结算 750
贷：主营业务收入 750
借：主营业务成本 600
贷：合同履约成本 600
借：银行存款 800
贷：应收账款 800
通过上述会计处理，可以知道在项目结束时，乙公司还欠甲公司80万的工程款未支付。
作者：老顾（正保会计网校财税专家）
