资产收购存在非股权支付时的计税基础确定问题

依据《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）和《财政部 国家税务总局关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2014]109号）的规定可知，资产收购，受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的50%，且受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：

1.转让企业取得受让企业股权的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。

2.受让企业取得转让企业资产的计税基础，以被转让资产的原有计税基础确定。

那么，在存在部分非股权支付的情况下，各项计税基础如何确定呢？如果交易中存在部分非股权支付，应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。政策依据参考财税〔2009〕59号第六条的第六款的规定：“ 重组交易各方按本条（一）至（五）项规定对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。非股权支付对应的资产转让所得或损失＝（被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）”

我们举例来说：

A企业收购B企业的90%实质经营性资产，该批资产公允价值为350万元、原有计税基础为200万元。A企业支付的对价为本企业股权315万元和银行存款35万元。当事各方均选择特殊性税务处理。

B企业应确认资产转让所得=（350 - 200）*35/350=15万元。

B企业取得A企业股权的计税基础=被转让资产的原有计税基础*315/350

=200*90%=180万元。

A企业取得B企业资产的计税基础=被转让资产的原有计税基础+非股权支付对应的处置所得=200+（350-200）*35/350=215万元。

作者：刘老师（正保会计网校财税专家）