我们一起学“个税”之——应税所得（一）
我国在2018年10月实施个人所得税税制改革，相比原个人所得税法，新个人所得税法还是有许多本质的变化。为了温习个人所得税相关知识和迎接即将面临的个人所得税汇算清缴，从现在开始，我们一起再从头梳理学习个人所得税相关的税收规定。
个人取得如下所得要交个人所得税：
1、工资、薪金所得；
2、劳务报酬所得；
3、稿酬所得；
4、特许权使用费所得；
5、经营所得；
6、利息、股息、红利所得；
7、财产租赁所得；
8、财产转让所得；
9、偶然所得。
今天，就请大家跟我一起来学习个人所得税应税所得中的“工资、薪金”所得。
一、“工资、薪金”所得形式
工资薪金所得是个人因任职或者受雇取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得。
“工资、薪金”具体包括员工任职期间从任职单位取得的以下所得：
1、岗位工资、加班费、月（季）度绩效奖金、提成、年终奖，过节费，通讯补贴、交通补贴、取暖补贴、餐费补贴，误餐补助，防暑降温费，独生子女费，探亲费，差旅费补助，生日慰问金、抚恤金、丧葬补助；实物（旅游）奖励
2、期权、股权、限制性股票激励；
3、企业年金（职业年金）
4、公司低价售房所得；
5、离职补偿金、离退休人员补助；
6、其他任职相关的所得
二、具体征免个人所得税分析
01
免税的福利费怎么理解
个人所得税法第四条明确“福利费”免个人所得税。那么哪些福利费免个人所得税呢？
个人所得税法实施条例第十一条明确“个人所得税法第四条第一款第四项所称福利费，是指根据国家有关规定，从企业、事业单位、国家机关、社会组织提留的福利费或者工会经费中支付给个人的生活补助费”
而《国家税务总局关于生活补助费范围确定问题的通知》（国税发【1998】155号）明确“上述所称生活补助费，是指由于某些特定事件或原因而给纳税人本人或其家庭的正常生活造成一定困难，其任职单位按国家规定从提留的福利费或者经费中向其支付的临时性生活困难补助”。同时，文件还明确“下列收入不属于免税的福利费范围，应当并入纳税人的工资、薪金收入计征个人所得税：（一）从超出国家规定的比例或基数计提的福利费、工会经费中支付给个人的各种补贴、补助；（二）从福利费和工会经费中支付给本单位职工的人人有份的补贴、补助；（三）单位为个人购买汽车、住房、电子计算机等不属于临时性生活困难补助性质的支出。”
所以，个人所得税法中免个税的“福利费”仅指“某些特定事件或原因而给纳税人本人或其家庭的正常生活造成一定困难，其任职单位按国家规定从提留的福利费或者经费中向其支付的临时性生活困难补助”。
02
误餐补助与差旅费补助的界定
国税发【1994】89号明确差旅费津贴、误餐补助免征个人所得税。
企业一般在员工出差时发给员工的差旅费补助是否可以免征个人所得税，要考虑当地的政策规定，当地有规定的按当地政策执行，当地没有明确的，要并入“工资、薪金”所得交个人所得税。比如广西就明确“差旅费实行实报实销办法的，出差人员取得的出差补助在以下限额内免征个人所得税：区内出差的每人每天100元、区外出差的每人每天120元。超出限额的部分，并入当月发放的工资、薪金所得计征个人所得税。
差旅费实行包干使用办法的，出差人员在凭合法票据扣除实际发生的城市间交通费和市内交通费后，取得的出差补助在以下限额内免征个人所得税：区内出差的每人每天430元、区外出差的每人每天470元。超出限额的部分，并入当月发放的工资、薪金所得计征个人所得税。”
而国家税务总局所得税司巡视员卢云在2012年就“单位给出差人员发的交通费和餐费补贴是否并入当月工资薪金计征个人所得税？每月通讯费补贴是否并和当月工资薪金计征个人所得税？”答复“根据现行个人所得税法和有关政策规定，单位以现金方式给出差人员发放交通费、餐费补贴应征收个人所得税，但如果单位是按国家有关一定标准，凭出差人员实际发生的交通费、餐费发票作为公司费用予以报销，可以不作为个人所得征收个人所得税。”
财税字【1995】082号：误餐补助，是指按财政部门规定，个人因公在城区，郊区工作，不能在工作单位或返回就餐，确实需要在外就餐的，根据实际误餐顿数，按规定的标准领取的误餐费。
根据财行[2013]531号，差旅费是指工作人员临时到常驻地以外地区公务出差所发生的城市间交通费、住宿费、伙食补助费和市内交通费。其中，伙食补助费与市内交通费按每人每天的标准包干使用。
所以，差旅费补助和误餐补助还是不一样的。有的企业将差旅费补助作为误餐补助处理，是存在风险的。
财税字【1995】082号明确“一些单位以误餐补助名义发给职工的补贴、津贴，应当并入当月工资、薪金所得计征个人所得税”。
03
通讯费补贴、交通补贴、取暖补助是否免个税
国税发〔1999〕58号 规定： “个人因公务用车和通讯制度改革而取得的公务用车、通讯补贴收入，扣除一定标准的公务费用后，按照“工资、薪金”所得项目计征个人所得税。按月发放的，并入当月“工资、薪金”所得计征个人所得税；不按月发放的，分解到所属月份并与该月份“工资、薪金”所得合并后计征个人所得税。
公务费用的扣除标准，由省级地方税务局根据纳税人公务交通、通讯费用的实际发生情况调查测算，报经省级人民政府批准后确定，并报国家税务总局备案。”
国家税务总局所得税司巡视员卢云在2012年就“单位给出差人员发的交通费和餐费补贴是否并入当月工资薪金计征个人所得税？每月通讯费补贴是否并和当月工资薪金计征个人所得税？”答复“关于通讯费补贴，如果所在省市地方税务局报经省级人民政府批准后，规定了通讯费免税标准的，可以不征收个人所得税。如果所在省市未规定通讯费免税标准的，单位发放此项津贴，应予以征收个人所得税”。
实际执行中，不光通讯费补贴，交通补贴、取暖补贴也一样，当地有明确标准的，按当地标准享受个人所得税减免；当地没有标准的，通讯费补贴、交通补贴和取暖补贴都要并入“工资、薪金”所得缴纳个人所得税。
另外，按国家规定标准，发给员工的独生子女费，根据国税发【1994】89号的规定，属于免征个人所得税的所得。
三、具体计算个人所得税适用办法
员工从任职单位在任职期间取得的岗位工资、加班费、月（季）度绩效奖金、提成、过节费，通讯补贴、交通补贴、取暖补贴、餐费补贴，误餐补助，防暑降温费，独生子女费，探亲费，差旅费补助，生日慰问金、抚恤金、丧葬补助；实物（旅游）奖励等日常性的报酬，在取得当月一并作为“工资、薪金”申报缴纳个人所得税，而以下这些“工资、薪金”性质的所得，却有单独计算缴纳个人所得税的办法：
01
年终奖：
2021年12月31日前，员工从任职单位取得的年终奖计税办法有两种：一种是并入当月“工资、薪金”一起计缴个人所得税；另外，就是将年终奖单独计算个税，计算时以全部所得/12，根据结果对照个人所得税月度税率表确定适用税率和速算扣除数。
年终奖单独计算个税时，是以所得全额计算的，不可以有任何减除项。且每人每年只能适用一次。
2022年1月1日起，年终奖并入取得当月工资薪金一并计缴个人所得税。
与年终奖计税办法一样的，还有符合条件的中央企业负责人年度绩效薪金延期兑现收入和任期奖励的政策。
02
职务成果转化奖励
依法批准设立的非营利性研究开发机构和高等学校（以下简称非营利性科研机构和高校）根据《中华人民共和国促进科技成果转化法》规定，从职务科技成果转化收入中给予科技人员的现金奖励，可减按50%计入科技人员当月“工资、薪金所得”，依法缴纳个人所得税。
03
股权（票）激励
非上市公司授予本公司员工的股票期权、股权期权、限制性股票和股权奖励，符合规定条件的，经向主管税务机关备案，可实行递延纳税政策，即员工在取得股权激励时可暂不纳税，递延至转让该股权时纳税；股权转让时，按照股权转让收入减除股权取得成本以及合理税费后的差额，适用“财产转让所得”项目，按照20%的税率计算缴纳个人所得税。
非上市公司授予本公司员工股票期权、股权期权、限制性股票和股权奖励，不适用上述递延纳税的，按以下规定处理：
期权行权日或股权（票）取得时，其从企业取得股票的实际购买价(施权价)低于购买日公平市场价(指该股票当日的收盘价，下同)的差额，应按“工资、薪金所得”适用的规定计算缴纳个人所得税。
对因特殊情况，员工在期权行权日之前将股票期权转让的，以股票期权的转让净收入，作为工资薪金所得征收个人所得税。
这些“工资、薪金”所得在2021年12月31日前，不并入当年综合所得，全额单独适用综合所得年度税率表，计算纳税。计算公式为：应纳税额＝股权激励收入×适用税率－速算扣除数
2022年1月1日之后的股权激励政策另行明确。
上市公司授予个人的股票期权、限制性股票和股权奖励，经向主管税务机关备案，个人可自股票期权行权、限制性股票解禁或取得股权奖励之日起，在不超过12个月的期限内缴纳个人所得税。
04
企业（职业）年金
个人达到国家规定的退休年龄，领取的企业年金、职业年金，符合《财政部 人力资源社会保障部 国家税务总局关于企业年金职业年金个人所得税有关问题的通知》（财税〔2013〕103号）规定的，不并入综合所得，全额单独计算应纳税款。其中按月领取的，适用月度税率表计算纳税；按季领取的，平均分摊计入各月，按每月领取额适用月度税率表计算纳税；按年领取的，适用综合所得税率表计算纳税。
05
公司低价售房所得
单位按低于购置或建造成本价格出售住房给职工，职工因此而少支出的差价部分，符合《财政部 国家税务总局关于单位低价向职工售房有关个人所得税问题的通知》（财税〔2007〕13号）第二条规定的，不并入当年综合所得，以差价收入除以12个月得到的数额，按照月度税率表确定适用税率和速算扣除数，单独计算纳税。计算公式为：
应纳税额＝职工实际支付的购房价款低于该房屋的购置或建造成本价格的差额×适用税率－速算扣除数
06
离职补偿金
个人与用人单位解除劳动关系取得一次性补偿收入（包括用人单位发放的经济补偿金、生活补助费和其他补助费），在当地上年职工平均工资3倍数额以内的部分，免征个人所得税；超过3倍数额的部分，不并入当年综合所得，单独适用综合所得税率表，计算纳税。
07
提前退休的一次性补贴收入
个人办理提前退休手续而取得的一次性补贴收入，应按照办理提前退休手续至法定离退休年龄之间实际年度数平均分摊，确定适用税率和速算扣除数，单独适用综合所得税率表，计算纳税。计算公式：
应纳税额={〔（一次性补贴收入÷办理提前退休手续至法定退休年龄的实际年度数）－费用扣除标准〕×适用税率－速算扣除数}×办理提前退休手续至法定退休年龄的实际年度数
08
内部退养取得的一次性补贴收入
个人在办理内部退养手续后从原任职单位取得的一次性收入，应按办理内部退养手续后至法定离退休年龄之间的所属月份进行平均，并与领取当月的“工资、薪金”所得合并后减除当月费用扣除标准，以余额为基数确定适用税率，再将当月工资、薪金加上取得的一次性收入，减去费用扣除标准，按适用税率计征个人所得税。
09
退休人员补助
离退休人员从原任职单位取得的各类补贴、奖金、实物，应在减除费用扣除标准后，按“工资、薪金所得”应税项目缴纳个人所得税。
| 作者：盛老师（正保会计网校答疑专家）
