刘天永：税收征管法修改的潜在影响

2015年1月5日，国务院法制办公开了由国税总局、财政部起草的《中华人民共和国税收征收管理法修订草案（征求意见稿）》（以下简称“征求意见稿”），征求意见稿中，明确取消“先缴税后复议”的规定，建立针对自然人税收征管制度，将税收确认作为税收征收中心环节之一，引入预约裁定制度，鼓励通过和解、调解解决税务争议，降低纳税人延期、分期缴税审批门槛。待征求意见稿通过后，其诸多新规定，势必对我国的税务专业服务机构带来前所未有的深刻影响，催生一大批新的税务服务领域，为包括律师、注册会计师、注册税务师等专业服务机构的发展带来巨大机遇。那么，此番征求意见稿的修改，对税务服务机构的潜在影响有哪些呢?

一、涉税复议案件会大幅增加

近年来，我国每年的税务行政复议案件不足2000起，与每年我国数十万件税务稽查案件相比，仅占0.3%，其背后一个重要原因是长期为社会各界所诟病的《税收征管法》第八十八条的存在，根据现行《税收征管法》规定，“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议”。本条在征求意见稿中被取消，也成为本次修正案中最大的亮点。按照新的规定，纳税人与税务机关在纳税上发生争议后，可以直接进行行政复议，同时修正案将纳税人与税务机关在“直接涉及税款的行政处罚”发生争议也设置成行政复议前置，以体现“穷尽行政救济而后诉讼”的原则。

在我国大力推进依治国并不断强化落实税收法定原则的背景下，“先缴税后复议”制度的破除，无疑为纳税人合法权益的维护筑起一道强有力的制度保障，征纳双方地位严重不对等的现状也会大为改善，税务复议案件数量也会出现大幅的增加，可以说，相关税务服务机构有望迎来无限的服务市场。

二、个人税务服务将全面开启

在美国，围绕个人展开的涉税服务是税务专业机构的最为重要的市场之一，受限于立法及征管等原因，我国个人税务服务市场长期没有发展起来。

征求意见稿在明确建立包括自然人在内的纳税人识别号的基础上，规定纳税人应自行计税申报，并对其纳税申报的真实性和合法性承担责任，同时针对自然人纳税人增加了税收保全、强制执行、对所在单位进行税务检查、第三方信息披露涉税信息等制度。这些制度的建立，本质上是将自然人全面纳入了我国税收征收管理的范围。未来，自然人发生涉税经济行为后，均应按照规定申报缴纳税款。对于我国税务服务市场而言，这无疑是一个潜在的大蛋糕，包括税务代理、税务咨询、税务筹划、税务检查应对以及税务争议解决等业务有望全面爆发。尤其，随着我国“综合与分类相结合”个人所得税制改革的推进，税制设计更加复杂化，以税务代理和税务筹划为代表的个人税务服务市场会成为各种税务服务机构重要的业务来源。

三、电商亟待规范并为税务服务提供更广阔的空间

电商作为近年来我国兴起并获得迅猛发展的一个领域，交易额正在惊人递增，据商务部统计数字显示，2013年我国电商交易规模已经突破10万亿，2014年上半年则达到5.85万亿。据估计，2015年我国电商规模将有望冲击15万亿。交易规模的背后则是巨大数量交易主体和交易行为。然而，由于立法的落后以及交易的电子化和虚拟化，大量交易主体以及交易行为目前并未纳入税务机关监管范畴，亟待规范。征求意见稿规定如下：

第十九条：从事网络交易的纳税人应当在其网站首页或者从事经营活动的主页面醒目位置公开税务登记的登载信息或者电子链接标识。

第三十三条：网络交易平台应当向税务机关提供电子商务交易者的登记注册信息。

第八十八条：税务机关在履行税额确认、税务稽查及其他管理职责时有权进行下列税务检查：（七）到网络交易平台提供机构检查网络交易情况，到网络交易支付服务机构检查网络交易支付情况。

新规定已确凿无疑将电商全面纳入税务征管领域，随之而来的则是规模巨大的税务代理、税务咨询、税务筹划、税务争议解决等涉税服务市场。

四、预约裁定等制度催生一批新的税务服务业务

现行的《税收征管法》是2001年审议通过的，至今已经14年，当前我国经济发展，无论在规模、结构、市场化程度等方面已经今非昔比，税收征纳双方基本情况也发生了巨大变化，原有税收征收程序在实践中也暴露了一些缺陷。在上述背景下，征求意见稿首次规定了税额确认、预约裁定、鼓励和解等制度，并强化了涉税信息提供、纳税人举证责任等机制，这些新的规定，在提高税收征管科学化水平的同时，赋予了纳税人更多的权利，同时也为税务专业人士提供了新的业务机会。

1、预约裁定制度。征求意见稿第四十六条规定：“纳税人对其预期未来发生、有重要经济利益关系的特定复杂事项，难以直接适用税法制度进行核算和计税时，可以申请预约裁定。省以上税务机关可以在法定权限内对纳税人适用税法问题作出书面预约裁定。纳税人遵从预约裁定而出现未缴或少缴税款的，免除缴纳责任。”在纳税人申请预约裁定前，应有税务专业人士协助其撰写相关涉税合同条款、规划交易模式以及测算潜在的税负，为争取最优的结果做好准备。

2、税额确认制度。根据征求意见稿第四十七条，“税务机关对纳税人依照本法第三十六条规定进行的纳税申报，有权就其真实性、合法性进行核实、确定”，在税额确认过程中，尤其在征纳双方发生异议的情况下，税务专业人士可以协助纳税人确定交易的性质及税法的适用，争取更大的筹划空间；

3、税务和解、调解制度。征求意见稿第一百二十七条明确规定：“行政复议可以适用和解、调解。”因此，未来发生税务争议后，税务专业人士可以代理纳税人与税务机关进行专业而有效的沟通，积极通过和解化解争议。

此外，修改意见稿还强化了纳税人及第三方涉税信息的提供义务、举证责任等，这些均为税务专业机构提供了税务服务的机会。

五、税务筹划市场将逐步规范并重新分割

对于许多税务专业服务机构而言，长期以来，税务筹划都是处于“看着很美”的尴尬角色，然而，随着《税收征管法》的修订以及各项税收制度的加速革新，这一情况有望改变。征求意见稿格外强化了纳税人、扣缴义务人以及第三方提供涉税信息的法定义务，强化政府部门间的信息交换，纳税人和税务机关信息不不对称的矛盾也将大大化解，传统利用税务机关征管能力不足以及使用不合规发票等进行的税务筹划将难以为继；此外，征求意见稿将骗取国家税收优惠资格等行为首次纳入偷税的范畴，并有可能触犯刑事责任，惩罚力度空前；新规定也给税务筹划专业人士带来显著的法律风险。但是，税务筹划的市场需求依旧旺盛，尤其在我国经济发展增速放缓的形势下，以房地产为代表企业利润率的下降，降低税负成本的迫切性更加强烈。在此背景下，在法律范畴内通过优化境内外经营架构、规划交易合同、积极申请行业及区域税收优惠政策等成为企业必然的选择。税务筹划对税务服务机构的专业能力，尤其是对法律的娴熟驾驭能力提出了更高的要求，唯有专业能力，市场敏感度高并且具有品牌优势的税务服务机构能够抢到市场先机。

小结

税务服务市场上的税务律师、注册会计师、注册税务师是伴随着国家改革开放以及市场经济的发展逐步产生的。随着我国税法的不断健全以及纳税人办理涉税事项更加强调规范性和程序性，税务律师的作用日显突出。税务律师在税务争议解决、税务稽查等领域因其行业的特殊性，更是具有不可替代的作用。伴随着税收法定的不断推进以及《税收征管法》的修订，律师在税法服务中的权重将会逐步提升，税务律师的发展必然迎来更为广阔的前景。■