我国当代税收原则新论
关键词：税收原则； 财政； 效率； 公平
一、问题的核心：财政能与效率、公平并列作为税收原则吗
所谓税收原则，是建立、改革和完善税制所应遵循的理论标准和一般准则，是一定时期治税思想的直接体现。
自税收产生以来，人们就在不断探索优化税制的标准。但我国长期处于封建专制社会，皇粮国税、“苛捐杂税”的观念和事实影响了我国税收思想的形成和发展，没有形成系统的、权威的税收原则。一些思想家提到了税收问题，但受封建小农经济意识的限制，主要是从平均主义出发，以公平标准来衡量税收的优劣，“不患寡而患不均”。新中国成立以后，长期受到“非税论”思想的影响，也就难以产生真正的税收原则。改革开放以后，随着税收地位越来越重要以及历次重大的税制改革，税收原则开始浮出水面，但主要是对西方税收原则的介绍，对符合中国国情的税收原则缺乏系统深入的研究。总的说来，由于历史的原因，我国的税收研究侧重于实际的、应用的税收问题研究，对属于基础性的税收原则重视得不够。为数不多的一些研究也由于缺乏鲜明的、严谨的经济理论支撑，难以形成权威的、上升到税收思想的税收原则。
在这方面，西方国家的研究较为深入、系统，并形成了不同时期广为接受的税收原则。其中较受推崇的观点如下：
1.威廉·配第的税收原则理论
按照西方税收界的说法，英国古典学派的创始人威廉·配第是最早提出税收原则的人，在17世纪中叶他的代表著作《赋税论》和《政治算术》中，提出了著名的“公平、简便（缴纳方便）、节省（最少征收费用）”三原则理论。
2.攸士第的税收原则理论
继威廉·配第之后，18世纪德国官房学派代表人物攸士第在《财政学体系》中提出了税收六原则：（1）促进国民自发纳税的课税方法。强调赋税应当自愿缴纳，要维护人民生活，保障私人的基本财产。（2）赋税不得侵犯臣民的合理自由和增加对产业的干预。即课税不得限制人民的自由，更不得危害人民的基本生活和工商业的正常发展。（3）赋税应该平等课征，做到公平合理。（4）征税应有明确的法律依据，要迅速确实，不能有不当之处。（5）选择征收费用较少的物品课税。（6）征收手续简便，税款分期缴纳，时间安排得当。
3.费里的税收原则理论
18世纪意大利著名的财政学家费里1771年在他的著作中也对税收原则问题有所阐述，一般被称为税收五原则理论：（1）赋税不可课及穷人；（2）征税费用最小；（3）税收在法律上要确定；（4）税收不可使财政循环中断；（5）税收不可有害于生产的发展。
4.亚当·斯密的税收原则理论
英国古典学派代表人物亚当·斯密在总结和继承前人税收原则理论的基础上，在其1776年出版的《国民财富的性质和原因的研究》（简称《国富论》）一书中系统地提出了公平、确实（确定）、便利和经济（最少征收费用）的著名税收四原则，在近两个世纪都产生了广泛影响，当今也仍然具有重要意义。
5.萨伊的税收原则理论
法国庸俗经济学的创始人萨伊认为，最好的财政是花钱尽量少的财政，最好的税收是负担最轻或危害最小的税收。为此，他提出了最好税收的五个标准，即税收五原则：（1）税率要适度；（2）征税费用要节省；（3）负担要公平；（4）课税对再生产的影响程度要最小；（5）课税要有利于国民道德的提高，即课税还要注意社会效应，促使人们勤劳，鼓励节约。
6.西斯蒙第的税收原则理论
继亚当·斯密和萨伊之后，工业革命时期古典经济学家西斯蒙第提出了税收不可侵及资本、不能以总收入为课税对象、不可侵及纳税人的最低生活费、不可驱使资本流向国外等四原则。
7.瓦格纳的税收原则理论
瓦格纳是德国社会政策学派的代表人物，处在19世纪下半叶资本主义由自由竞争向垄断过渡时期。在其代表作《财政学》和《政治经济学》中，他认为税收不仅要有纯财政的目的，而且要树立社会政策的目的，用以干预和调节国民所得及财产的分配，纠正财富分配不公。为此，在总结前人税收原则理论的基础上，他系统地提出了财政原则、国民经济原则、公正原则（也叫社会正义或政策原则）以及税务行政原则（又称课税技术原则）等四项税收原则。
8.马斯格雷夫的税收原则理论
当代世界著名的经济学家马斯格雷夫在1973年发表的代表作《财政理论与实践》中，对亚当·斯密以来经济学家的税收原则理论进行了理论总结归纳，提出了自己的六项税收原则理论：（1）税收分配应该是公平的。应使每个人都支付他“适当的份额”；（2）税收的选择应尽量不干预有效的市场决策。也就是说，要使税收的“超额负担”最小化；（3）如果税收政策被用于实现刺激投资等其他目标，那么应使它对公平性的干扰尽量地小；（4）税收结构应有助于以经济稳定和增长为目标的财政政策的实现；（5）税收制度应明晰而无行政争议，并且要便于纳税人理解；（6）税收的管理和征纳费用应在考虑其他目标的基础上尽可能地较少。
9.纽马克的税收原则理论
纽马克是德国当代著名财政学家。他在1970年提出了国库收入原则（也称财政政策原则）、社会政策原则（也称伦理原则，即公正与再分配原则）、经济政策原则和税收技术原则等四项税收原则。
10.西方现代税收原则理论
进入20世纪以后，资本主义社会出现了1929至1933年的经济大危机和“二战”后的“滞胀”等问题。在此期间，出现了凯恩斯主义学派、货币学派、供应学派等经济理论。由于税收是既影响微观又影响宏观的一个重要政策工具和手段，这些学派都不同程度地对税收问题进行了研究，提出了相应的税收原则理论，可概括为效率、公平和稳定（又称机能财政原则）三大原则。
到此为止的税收原则还没有与税制设计直接地、有机地结合起来。真正把二者直接结合起来的是20世纪70年代以来成型的税制优化理论。税制优化理论中的课税原则尽管有各种主张，但在公平与效率原则上存在着共识。建立在福利经济学理论基础上的税制优化理论就是以资源配置的效率性和收入分配的公平性为准则，对构建经济合理的税制体系进行分析的学说。由此，税收原则发展为公平与效率两大基本原则。
纵观西方税收原则的发展过程，税收原则的发展演变与当时所处的社会经济状况密切有关，但总体上可归纳为两大方面，即税收经济意义上的内在原则和税收法律意义上的外在原则。一般的经济学家、财政学家是从前者提出税收原则的，但也有一部分从后者提出①。经济意义上的税收原则又可分为财政、效率和公平三类。当代税收原则中的稳定原则也可归于效率原则，因为经济稳定与经济增长密不可分，只有稳定下的增长才是持续的、有效率的增长。所以，税收的经济效率包括微观效率和宏观效率两方面。除此以外，很多税收原则理论中还提到了有关税收征管原则，包括税制设计要有利于征管以及减少税收征纳成本两方面。前者可归为财政原则②，后者可归为效率原则，即税收的行政效率原则。
在三类税收原则中，效率和公平比较一致，有争议的是财政原则。处于资本主义自由竞争时期的经济学家大都主张自由放任和竞争，认为政府应该是廉价的，政府的支出应当消减到最低限度，其理财思想中自然就没有把财政作为税收的一项原则。但也有少数经济学家，如费里提到了财政原则。而当资本主义进入垄断时期后，随着市场失灵的越来越多和日益被人们所认识，政府的干预越来越多，要求政府必须有充裕的税收收入。随着经济进一步发展，税基日益丰富，税收收入似乎不成为什么问题，人们对课税的关注越来越集中于效率与公平上，其税收原则理论没有再明确提到财政原则，但都是把保证一定的财政收入作为隐含的前提。如当代优化税制理论就是研究如何以最经济合理的方法征收税款，或者说在税款一定的前提下如何兼顾效率与公平。在税制优化的具体研究中也不可避免地包含有一些保证财政收入的内容，如有的提到，各国税制改革一般要考虑保证财政收入、有利于公平竞争、与其他经济政策协调配合、有利于经济效率和物价稳定（曾国祥，2000，第346至348页）。斯特恩证明所得课税的边际税率应该随着闲暇和商品之间的替代弹性减小而减少，随着财政收入的需要和更加平等主义的评价而增加③。还有学者明确提到，衡量最优所得税还有别的标准，如税制是否有弹性，是否能对经济发展起稳定作用，是否有利于政府筹集足够的财政收入等。只是由于这些标准与公平或效率标准没有矛盾或矛盾不突出，且不如公平、效率标准显得那么重要，因而不引人注目（沈玉平，1999，第7页）。
由此可见，不同时期、不同流派的税收原则中的关键问题，是要不要把财政作为与公平、效率并列的税收原则。
二、税收原则的规范研究
传统的税收原则研究是建立在一定价值观念的伦理学、社会学、哲学基础上。近代和当代税收原则理论则以经济学为理论基础，运用经济研究方法来论证税收原则，如效率原则提出的背景是市场有效；公平和稳定原则提出的理论基础则是市场失灵。那么，对于市场失灵的公平问题为什么要进行政府干预呢？对此，近代税收原则理论没有进一步研究，或者说没有与现代经济研究的成果结合起来，仍然停留在传统的社会公平的伦理价值观上。公平不仅是一个重大的社会问题，也是一个重大的经济问题，对此仅有简单的伦理基础说明而没有严格的经济意义上的论证，是不全面的。尤其是它没有将公平问题与效率问题结合起来进行研究，难以为公平与效率的综合选择提供理论基础。当代最适课税理论试图进行这种结合研究，但最终是侧重于效率研究。
因此，对税收原则的研究，必须在研究思路和方法上更新。税收管理作为政府管理的一部分，理应服从政府管理的需要；而现代政府作为公众服务机构，其管理应当符合公众的共同利益。按此推论，税收原则的研究应该从“人类社会发展目标——政府管理目标——税收原则”的思路出发进行，不能简单地就税收原则论税收原则。
（一）人类社会的发展目标：社会福利最大化
人类社会的发展目标是人类社会发展过程中一直被困扰的、争论不休的一个问题。从中国古代孔子的“大同世界”说，到西方古希腊哲学家柏拉图的“理想国”；从近代中国康梁的“公车上书”、孙中山的“三民主义”，到近代英法资产阶级理论家宣扬的“社会契约论”和“政府论”；从空想社会主义到马克思理论的科学社会主义、共产主义，都有一个人类社会发展目标的规范性问题。
在现代化启蒙运动之前，西方社会的人们处在基督教的哲学思想笼罩之下，认为上帝创造了人，人活着就是为了追求上帝，乞求上帝的宽恕，获得一个完美的新生。这种人生哲学被以人道主义和理性化思考为核心的启蒙运动所打破。二者认为，人是进化出来的可以理性思考的高级动物，是世界的中心和主人。人是为了自己生活的幸福和美好而生活，不是为了上帝的宽恕而生活。但对于什么是美好幸福生活、怎样创造这种生活，却没有一个统一的结论和标准，从而陷入了价值主观主义和多元主义的纷争。其中主要的流派包括功利主义人生哲学观、保守主义哲学观和社群主义的人生观④，而最流行的是功利主义人生哲学观。它认为人活动的价值目标是为了获得个人的效用和快乐，社会的目标是促进最大多数社会成员的最大幸福。效用是人们消费时所产生的心理满足，要靠占取和消费外界资源才能产生。所以人必须理性地追求获取外界资源，作为增加个人效用的手段，由此推演出西方社会的经济、政治和社会制度。当今西方社会标榜的所谓民主社会、市民社会和福利社会，系英国人洛克和法国人卢梭所提倡，后为法国人孟德斯鸠所发挥，继而成为西方资本主义社会所普遍推崇的理想社会。这一社会的特征包括种族平等，人人平等；国家是为人民谋福利的一种工具，是为个人而存在，而非个人为国家存在；平民政治，多数统治，实行分权；经济自由发展，实行市场经济体制；尊重个人尊严，个人主义流行，个人福利由个人主观判断⑤。尽管功利主义哲学是一个非常简化的人生哲学，抽舍了很多的人生意义，但却是西方市场经济学说的价值哲学基础。福利经济学的基本哲学前提正是建立在个人主义和快乐主义之上的功利主义伦理哲学。
马克思主义哲学观认为人是历史过程的主体，历史过程是人的实践过程。人作为现实的具体的人而存在，是一切社会关系的总和，其本质属性是人的社会性。与人的社会属性紧密相关，人的价值包括个人价值和社会价值两方面。根据人类社会基本矛盾发展规律，人类社会将以公有制代替私有制，最终进入共产主义。共产主义的主要特征包括生产力高度发展，社会产品极大丰富；消灭阶级差别、工农差别、城乡差别、体力劳动与脑力劳动差别，人人完全平等；经济生活各尽所能，按需分配；人们的共产主义理想、集体主义精神和大公无私的道德品质极大提高，每个人得到全面自由的发展（李秀林，1990）。
由此可见，两种制度尽管对人类社会发展目标有较大的差异，但也有一些共同点，如都将个人的全面自由发展、个人尊严和个人的需求满足放在首位。同时，尽管社会主义终极目标与资本主义终极目标的本质差别较大，尤其是对达到终极目标的制度选择根本不同，但作为社会主义初级阶段的现实目标是解放和发展生产力，不断满足人民群众日益增长的物质文化需求。由此可见，在追求社会福利的最大化上，二者是有共同性的。因此，可把社会福利的最大化作为人类社会共同的发展目标。
（二）政府管理目标：效率与公平
在明确社会福利最大化为人类社会的发展目标之后，怎样去实现这一目标呢？政府在其中又起什么作用？这就需要与社会福利的概念及其最大化的路径依赖联系起来研究。社会福利是以个人的主观评价为基础的，而个人福利的主观性和个人判断的差异性使社会福利这个概念很难把握。福利概念不同，社会福利最大化的标准就不同，其路径依赖亦不同。对此，福利经济学进行了专门研究⑥。
福利经济学中的福利是指个人生活的幸福满意程度，效用是指个人需求得到满足的主观感受，二者一般可相互通用。关于效用的衡量，存在两种观点：一是基数效用论，认为效用可以用确切的数量衡量，每个人都可以给出他自己对不同物品的效用函数。这是庇古的旧福利经济学的基础，也是讨论收入再分配合理性的基础；二是序数效用论，认为效用不可以量化，但可以分出强弱程度，列出顺序，进行比较。这是20世纪30-50年代形成的新福利经济学的基础。
社会福利无非是个人福利或效用的汇总。因为个人效用有序数效用和基数效用之分，社会福利也有向量和矢量之分。前者认为社会福利是所有社会成员个人序数效用的向量⑦，社会福利增进与否只能比较全体社会成员的变好或不变，而不能比较有的成员变好、有的成员变坏的情况。后者认为社会福利是所有社会成员的个人基数效用的加总。这样，社会福利的增进与否可以比较任何一种社会成员的个人效用变化。
由于社会福利的概念不同，社会福利最大化的标准亦不同。最早涉及社会福利标准的是230年前的英国学者杰里米·边沁提出的最大多数人的最大利益标准，即为最大多数人最大利益的政策会促进公共利益。这一著名观点在直观上很有吸引力，但在实践中却很难应用。目前被人们普遍接受的一种标准是上世纪初作为福利经济学萌芽的瑞士洛桑学派代表人物意大利经济学家帕累托提出的标准，以序数效用为基础，并以帕累托效率作为社会福利最大化的标准。帕累托标准是一种资源配置的最优条件，并认为依靠市场就能达到这一标准。但这一标准只是社会福利最大化的必要条件，而非充分条件，因为社会福利函数还有不同的形式，即有不同的价值标准，社会福利是否最大化要受社会福利函数形式的影响。例如，如果一个社会穷人和富人都在不损害对方福利的条件下达各自的福利最大，这是帕累托最优，但却不一定是社会福利最大化。如果认为穷富都是天命，贫富差距多大都正常，则可说是达到社会福利最大化；如果认为人人都应均贫富，则社会福利并没有最大化。因此，帕累托标准本身无法评价收入再分配问题。这就需要其他社会福利标准来解释。
早在19世纪后半叶，以约翰·斯图亚特·穆勒为代表的一些功利主义者认为，一个人从消费物品或服务中获得的满足或效用的大小，至少在理论上说是可以衡量的。旧福利经济学的庇古标准继承了穆勒的功利主义标准，以基数效用为基础，认为人的效用可测量比较，富人收入的边际效用低于穷人收入的边际效用，因而“收入从较富裕者转移给具有类似气质的较贫苦者，必定会使满足的总和增加，因为它以牺牲较弱的需求而满足了较强的需要”（黄有光，1991）。按此标准，收入就应该再分配，达到收入的均等化。庇古因此认为，影响经济福利的因素有两个：一是国民收入的总量，二是个人收入分配状况。社会福利最大化就应是一方面增加国民收入总量，另一方面实现收入均等化。
针对许多人强烈反对庇古标准进行效用的人际比较，英国经济学家卡尔多在1939年提出：假设受益者在充分补偿损失者后，其状况仍能有所改善，则就是社会福利的改进。另一名英国学者希克斯进一步提出一个姊妹标准：如果受损者不能从受益者以反对社会状况变化中获利，则就是一种社会福利改进。他还进一步指出另一种“长期自然的补偿原则”：从长期看，如果政府的一项政策能够提高全社会的生产效率，尽管在短期内有些人会受损，但经过较长时间后，所有人的情况都会由于社会生产率的提高而自然而然地获得补偿。⑧上述标准被称为“卡尔多-希克斯”标准，也叫做补偿检验法则。
“卡尔多-希克斯”标准过于笼统，对社会政策的评价不确定。比如，如果一项政策使穷人更穷，富人更富，且富人更富足以补偿穷人更穷的程度，依卡尔多标准就是社会福利改进了，但这让一般人很难接受。为此，西托夫斯基的补偿检验标准进一步补充为：只有卡尔多标准和希克斯标准同时满足，才算是社会福利的改进⑨。这一标准尽管已触及到收入分配问题，但仍是仅仅从效率角度出发，并把穷人与富人的边际效用等同起来，没有真正解决分配问题。
社会福利最大化除要求资源配置效率最优外，还要考虑社会福利函数的形状，也就是关于收入分配状况的主观偏好。李特尔由此指出，社会福利增进的标准有两个：一是卡尔多-希克斯-西托夫斯基标准；二是社会福利函数⑩的形状。只有资源配置效率最优，且收入分配合理的点才是社会福利的最大。前者是社会福利最优的必要条件，后者是社会福利最优的充分条件。李特尔标准是当代福利经济学的最新研究理论，弥补了帕累托标准的不足，被广泛用于评判收入再分配的政策主张。
由此可见，社会福利最大化的路径依赖是效率和公平。而实现社会福利最大化目标的主体可分为私人部门和政府部门。其中，私人部门管理的目标主要是效率；那么，政府管理在其中能起什么作用呢？福利经济学一方面继承并论证了古典经济学关于自由竞争市场经济有效性的论点，另一方面也指出市场机制发挥其最佳功能有赖于若干重要的市场条件，而这些条件在现实情况下是难以成立的，从而反证了市场机制本身不是完美无缺的，为政府干预市场运行提供了依据。与此同时，分配不公也是一种典型的市场失灵。福利经济学从经济研究角度建立了一套完整的收入再分配理论，为政府介入收入分配提供了新的理论依据。由此可见，政府管理与效率和公平都有关系，既要维护效率，减少对市场不必要的干预；又要弥补市场失灵，促进宏观效率和公平。因此，政府管理的目标可以概括为效率与公平。
（三）税收原则：财政、效率与公平
作为市场经济条件下政府干预经济和分配的最重要手段，税收的管理理应直接服从和体现政府的管理目标，但这是否意味着税收管理目标应等同于政府管理目标，即效率和公平呢？回答这一问题，需要从税收的特性和税收达到政府管理目标的手段着手。“税收是喂养政府的奶娘”，这是税收最原始也是最本质的特性，其他的特性和功能都是在这一本质特性的基础上派生、演变而来的。税收要达到和体现政府管理目标，要从两方面进行：一是通过为政府管理筹资进而通过政府支出间接地达到效率与公平的目标；二是通过税收政策、征收管理直接达到和体现效率与公平目标。这两个方面是缺一不可的，税收原则应同时体现这两方面的要求。因此，税收原则与政府管理目标既有联系又有区别，可以概括为财政、效率与公平三原则。这些高度概括的税收原则对任何国家都是相同的，只不过各项原则的具体内容因不同国家、不同时期的政治经济情况不同而有所不同。如对于财政原则，有的是以支定收，有的是以收定支；对效率原则，有的强调税收中性多些，有的强调政府干预多些；对公平原则，有的突出横向公平，有的突出纵向公平。
依据以下的逻辑分析，财政原则与公平和效率原则并列作为税收管理原则也是完全必要的：首先，财政原则与效率和公平原则是从不同的角度提出来的，所解决的问题是有所不同的。财政原则主要是数量的概念，是要不要征税以及征多少税的问题；效率原则和公平原则主要是质量的概念，是怎么征的问题。没有数量的需要，就根本谈不上质量的需要。相反，数量的需要并不因质量的好坏而存在。从实际情况看，财政原则与效率和公平原则有些时候是一致的，也就是说，在体现效率和公平过程中同时也满足了政府财政需要；但也有很多时候是相互矛盾的。因此，仅仅把满足一定的财政收入需要作为税制设计隐含的前提是远远不够的。
其次，满足财政需要是实现政府管理原则的手段；但对税收管理而言，它就不是手段，而是税收管理的直接原则或目标。把财政原则作为税收管理的一项目标提出来，正体现了税收管理的特点，也分清了税收管理原则与政府管理原则和其他政府部门管理原则的区别。因此，那种认为满足财政需要是手段不是目标的看法是不能成立的。
再次，财政原则是税收的本质要求。尽管税收的概念可以从多个侧面进行解释，但税收最本质的特征是国家凭借政治权力，依照法律规定，对纳税人强制、无偿征收，以满足社会公共需求和公共物品的需要。因此，税收最主要、最原始的目的是取得财政收入，为国家支付一般经费。其他的目的都是在此基础上发展而来的。
最后，财政原则也符合纳税人的利益要求。有一种税制优化理论认为，税制优化的目标不仅要考虑征税人的要求，也要考虑纳税人的要求（岳树民，2003，第25-27）。纳税人对税制优化的目标也必然要体现在税收原则中。上述财政原则的推理表面上直接来自于作为征税人的政府管理目标，但实际上也融合了纳税人的利益要求。因为政府管理目标必须服务服从于社会发展目标，也就是说，满足财政原则的税收并不是越多越好，而是在有利于社会发展目标的必要数额内。在现代民主政治下，这一必要数额由纳税人选举的议会决定，从而体现了纳税人的利益要求。
在税收原则的发展演变过程中，一些经济学家、财政学家还提到了其他一些税收原则。笔者认为，作为治税思想层次上的税收原则要有高度概括性，语言要相当简练，如经济稳定与经济增长密不可分，可将其归为效率。同时，在原则的选择上，要分清最终原则与中介目标或实施机制，如不能把征收手续简便、税款分期缴纳、时间安排得当等直接作为最终原则。依照新制度经济学的观点，实施机制是制度的重要组成部分，因此，制度的优化应包括实施机制的优化。但实施机制不能作为税收管理最高层次的原则，而只是实现管理原则的条件和手段，这就是税收原则与税制优化目标的区别所在。此外，要注意防止逻辑上的重复，如将经济增长与效率并列作为中介目标或最终目标。
由此可见，现代税收原则可以归纳为财政、效率和公平三大原则。这种税收原则理论不仅继承了税收原则的研究历史，也与政府管理目标有机地联系起来，体现了上与政府管理目标、下与税制优化目标的联系与区别，突出了税收管理的特性。
三、税收原则的实证分析
税收从其产生和发展的历史上看，整体上首先是体现财政原则。在人类社会早期，税收管理的核心就是如何充分地满足政府财政需要，设置税制、选择税种的主要依据和标准就是其财政功能的强弱。这个时期由于社会劳动生产力不发达，社会产品贫乏，可供政府选择的税源和课税对象较少，这样做具有历史必然性。在重点着眼于税收财政功能的同时，课税还体现原始的公平原则，以减少征税的阻力。到了近现代，社会经济有了较大发展，社会产品日益丰富，政府课税具有较大的选择余地，因而税收理论的重心也发生了转移，评价和选择税制、税种的依据不再仅限于财政收入功能，而是更多地考虑公平与效率的要求。尤其是在自由竞争的资本主义市场经济条件下，避免课税对市场的干预以发挥市场效率的要求越来越高（而在封建小农经济以及社会主义计划经济下，此问题无关紧要）。随着经济的进一步发展，公平问题又越来越突出，课税开始更多地考虑公平问题，形成了现代的公平原则。在当代，税收理论已较少涉及财政功能问题，很多经济学家认为满足财政需要已不再是主要的税收问题，政府课税应更多地考虑对经济社会进行合理、有效的调节。但是，窘迫的财政预算和巨额的财政赤字的现实，迫使政府和财政学家又重新捡起已被忽视的税收收入功能问题。一个有力的证明就是英国前撒切尔政府竟然试图重新开征已废弃近百年的人头税。
从实际情况看，尽管每一个税种的出现和发展都有其政治的、经济的、社会的和文化传统等多方面的历史必然性，但很多税种，尤其是一些古老的税种，其产生的直接原因就是满足财政收入的需要。例如，所得税的产生就与战争密不可分。1799年英法战争中，英国为了应付战争费用的需要，由当时的英国首相皮特首创了一种“三级税”，即所得税的雏形。此后几经废立变革，直至1842年由皮尔爵士提出立法，才使之成为永久性的税种。此后，所得税迅速推广到欧洲和全世界。其中，德国于1808年为筹集普法战争中的战败赔款而创设所得税；美国于1862年南北战争中创设所得税。最初的所得税只是局限于满足政府支出需要，税率为比较低的单一税率，征收范围也有限，仅对富人征收，而且收入额相对较小。随着社会经济的发展和对所得征税实践经验的不断总结，所得税的收入再分配职能以及对经济的宏观调节职能和较小的“额外负担”逐渐被认识与重视。所以，对所得的征税，由仅对个人扩大到对公司、企业等“法人”，将公司所得税从个人所得税中分离出来或单独开征公司所得税 ；税率由单一的比例税率，扩展为累进税率，且从全额累进转化为超额累进税率；所得税收入额也大大增加，所占的比重越来越大，其税率和收入比重在二战前后达到最高。由于这些因素，所得税成为绝大多数发达国家的主要税种，在发挥重要的经济社会调节作用的同时，也在满足财政收入中起到举足轻重的作用。商品劳务税最早采取易于征收的多环节重复征税制度，主要也是出于财政收入的考虑。后来，随着自由市场经济的发展，人们日益认识到商品税对资源配置效率的损害。这种损害主要表现为两方面：在国境上，保护关税政策破坏或阻碍同其他国家进行自由交换；在国内，这种制度就像国库干涉生产一样，破坏各种商品价值的对比关系，损害自由竞争和交换。在效率越来越受到重视的情况下，商品税的财政收入功能有所下降，但仍然是一些国家，尤其是发展中国家的主要财政收入来源，其收入稳定、及时的特点成为各国税收管理中实现财政目标的一个重要手段。资源税也是因国家财政支出的需要而产生的。财产税在奴隶社会向封建社会过渡时期以及整个封建社会，曾经是各个国家的主要财政收入来源，当前仍然是各国地方政府的重要收入来源。在当今社会，税收的收入功能问题仍然是必须认真加以考虑的问题。如果离开财政原则，仅谈效率和公平原则，与各国税收管理的实践，尤其是发展中国家的税收管理实践是相差遥远的。
由此可见，无论从哪种意义上讲，筹集财政收入都是政府课税的重要目标，是税收管理实践活动中的重要内容。这一点并没有因为时代的发展而改变，只是经济社会的发展扩充了税收的目标，使其在满足财政需要的同时，还要顾及效率和公平问题。
我国在一个相当长的时期还将处于社会主义初级阶段，较低的社会生产发展水平决定了我国财政收入占国民生产总值的比重长期以来处于一个较低的水平，而较低的税收征管水平进一步制约了这一比重的提高。与此同时，经济社会的发展需要政府提供的公共物品越来越多，政府长期面临着收入不足的压力，提高“两个比重”成为多年来财税部门为之奋斗的目标。税收工作更是明确提出以收入为中心，完成税收任务被上升到税务部门的“神圣使命”。因此，确定税收的财政原则对我国具有更加现实的意义，也较为符合我国税收管理的实际。
四、基本结论
1.税收原则又可以归纳为财政、效率和公平三类。在三大原则中，有争议的是财政原则，即要不要把财政作为与公平、效率并列的税收原则。
2.税收原则的研究思路是“人类社会发展目标———政府管理目标———税收原则”。人类社会发展目标可以界定为社会福利的最大化。社会福利最大化的路径依赖是效率与公平，因此，政府管理的目标可以界定为效率和公平。根据税收管理目标与政府管理目标及税制优化目标的关系，税收原则可界定为财政、效率与公平三原则。
3.税收管理的实证分析进一步表明，筹集财政收入自始至终是政府课税的重要目标，是税收管理实践活动中的重要内容。确定税收的财政原则对我国具有更加现实的意义，也较为符合我国税收管理的实际。
[注释]
①本文仅探讨经济意义上的税收原则，这是税收原则的主要部分。
②也可将其列为中介目标或实现机制，因为它与财政、效率和公平都有关系，是实现这些目标的前提。但因为它与财政目标的关系更密切一些，这里将其归为财政目标。
③转引自于海峰博士论文《中国现行税制税收运行成本分析》第35页。
④几种人生观的内容参见郭伟和《福利经济学》，经济管理出版社2001年版第4-6页。
⑤转引自蔡汉贤《社会工作理论与实践》，台湾省社会福利研究会印行。
⑥传统经济学只研究物质产品的生产、分配、交换和消费，关注的焦点是如何扩大社会财富总量。但随着社会财富总量扩大，人们发现仅有社会财富总量的扩大，但却社会分配不公、环境污染、劳动异化，人们的主观幸福、社会福利并没有得到提高。作为对现实经济状况进行合意性评价的福利经济学就是在此情况下产生的。它本质上是研究社会福利的最大化，是以社会福利最大化为标准和分析的起点，依不同的社会福利标准对现实不同的经济状况进行合意性判断的一种经济理论分析。
⑦所谓向量，是只指示方向，但并无数量大小之分。⑧转引自余永定等主编《西方经济学》，经济科学出版社，1997年版。
⑨转引自黄有光著《福利经济学》，中国友谊出版公司，1991年版。
⑩社会福利函数最早是美国两位经济学家伯格森和萨缪尔森提出的一种用来反映社会伦理道德关于福利分配标准的数学函数形式，把不同的福利分配的伦理学标准类型化，得出不同类型的社会福利函数的一般形式，然后结合帕累托最优标准，形成一个明确的社会福利增进和最大化的概念。
⑾个别国家先开征公司所得税，后开征个人所得税。例如美国，1909年开征公司所得税，1913年开征个人所得税。
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