会计舞弊手法及其鉴别
来源：
2002-08-15
普通
会计舞弊，是指心怀不良企图者指使或授意会计人员弄虚作假，以谋取名利的行为。随着会计改革和税制改革的深入，新的作弊手法又会顺应时机变化而产生，旧的作弊手法也会花样翻新，更加诡秘。因此，审计工作面临会计作弊多样化、诡秘化、复杂化的挑战。为提高审计工作的成效，提高审计质量，规避和降低审计风险，应当从研究会计作弊手法入手，探究会计舞弊的手法及其特征、规律，表现形态，涉及的范围及领域，作弊的时段和常用的手法，掩饰和隐藏的手段，反审计的措施等等。这样才能“魔高一尺，道高一丈”，尽快发现、鉴别和揭穿会计舞弊。
一、主要会计作弊手法透视
会计作弊，“变”字在先，“藏”字在后，在变动中弄虚作假，在深藏中蒙混过关。变是变真为假，变实为虚，变公为私，变人为己；藏是隐藏深固，巧妙掩饰，诡秘掩盖，层层掩护，或遍布障眼法，蒙混过关。笔者结合多年工作中的所见所闻，总结了以下一些企业中比较常见和典型的作弊和掩盖手法。
1.瞒天过海：集体作弊，骗取补贴。钻改革的空子，集体编造虚假凭证，虚构购销业务，骗取财政补贴，套取银行贷款。
2.以逸待劳：编造借口，设置障碍。开展会计电算化的企业，以各种理由为借口，故意不打印会计总账和明细账，逼使审计人员上电脑查账，或是在成千册的记账凭证中海底捞针，以疲劳来麻痹审计人员，增加审计工作量。
3.趁火打劫：趁乱造假，谋取私利。利用发票管理混乱，内部管理松懈之机，窃取、自制或套开假发票、假收据，虚报冒领，中饱私囊。
4.声东击西：投资是假，消费是真，名为投资，实为变相集体消费。如借年度转账之机，将部分会计科目合并或拆分，在下年度内将某些不正当费用塞入成本费用内。
5.无中生有：伪造证件，骗取贷款。伪造公章、银行印鉴、伪造文件、仿造收付凭证等，将租入房产偷换成购入房产，骗取银行抵押贷款；或搞假中外合资企业，套取银行贷款。
6.李代桃僵：避重就轻，丢卒保车。如面询中会计人员只讲一般的小问题，回避和掩盖重要问题。或是虚晃一枪，借机逃遁。如一企业同时注册几个企业，转移收益以逃税，抽逃资本以避债。
7.浑水摸鱼：虚报冒领，骗吃空额。利用监管不严，在工资表中虚列员工名额，从中大饱私囊。以物资采购名义，将钱转到商业企业，实为发购货券，用于变相消费或拉关系。
8.偷梁换柱：变换手法，调节利税。巧立名目，多计多列、多提多摊成本费用，虚减利润，或以红兰虚调收益少缴所得税、流转税。或者以相反的手法，虚增盈利，捞取团体和个人的名利。核算中真真假假，本来不需要调账，硬是调账了。在不断调账、冲账、转账中塞进私货，在偷换会计科目性质，篡改业务内容中作弊。
9.反客为主：拉拢利诱，操纵作假。以金钱和关系，或以美声、美色、美食、美名拉拢审计人员按被审企业要求出具虚假审计报告。编造假账，拉拢或收买外单位经办人员，将外单位的房产、材料和商品指称为被审单位的财产，误导审计人员出具虚假验资报告。或是将代管的材料和商品冒充自己的财产，以虚增资产。
10.借款注册，虚拟资本。在创办企业时，向有关单位借钱注册，或是由主管部门垫款注册，待注册登记后，将资金抽走。
11.鸳鸯发票，一举多弊。在现金交易中，同一发票，分别套开，发票联金额大于存根联和抵扣联，使供方可以虚增销售收益，使买方增加成本费用，多抵扣增值税。主动多付款项给下属单位或业务往来单位，双方达成默契，随后在该单位提取现金，报销消费品和旅游费用等。
12.资产外流，账外经营。以各种借口挪用公款，炒股票、公款私存，或以单位的设备、材料和专有技术办私人企业，侵占投资收益和存款利息。截留现金收入，贪污私分，或设小金库，进行不正当的经营活动。
13.长期挂账，只提不用。虚列预提费用，多提多摊费用，虚减盈利。或不处理"待处理财产损益"科目的损益，或将不该列入的费用列入，调节损益。
14.变换方法，隐匿收入。通过变换计价方法和计价数额，调节盈利。将销售商品虚报为亏损，或贪污私分，或设小金库。多发售商品，少开发票，隐瞒和转移收入。
15.投其所好，恶性膨胀。为达到发行债券、股票、审批立项、申请贷款等目的，任意篡改数据，虚列虚报收入、盈利和资产，浮夸欺骗。设立多套会计账簿、编制多种报表，以应付各种检查、申请贷款、逃避纳税。
16.年末虚开，年初虚冲。年末开出空头发票，以虚增销售收入和利润，年初以退货名义以红字冲回。
17.逃避纳税。享受税收优惠和免税的企业，在免税年份利用各种手段将销售收入和利润提前，将各种成本费用推后，将销售成本推移到以后纳税年度结转，偷逃所得税。商业企业按批发价与市场售价差额的一定比例，以税后利润形式返回，列作企业投资收益，实际上是价外加价，偷漏了增值税。通过压低产品价格出售给批发、零售企业，以逃部分增值税。
18.关联企业，水分多多。如平进平出(进价和售价相等)，虚增销售额，不纳增值税。或者高进低出，将进价压低后调拨给关联企业，不仅转移收益，而且会多抵扣增值税。合并报表，不按规定编制合并报表，该并的不并，不该并的又合并了；该抵销的不抵销，不该抵销的又抵销了，造成资产不实，负债不实，盈利不实。
二、会计舞弊鉴别精要
会计舞弊手法鉴别是规避和降低审计风险的重要手段，是实质性审计的重要内容。会计作弊的手法虽然形态各异，手法繁多，但只要保持高度的警觉，保持应有的职业谨慎和专业判断能力，认真面对，审计风险是可以降低和规避的。以下笔者结合多年体会谈几点初浅看法。
一是要克服畏难情绪。只要认真细致，熟悉作弊的手法和“诀窍”，无论作弊者怎样诡秘、狡诈。总有蛛丝马迹可寻，总有异常现象显现，只要抓住关键线索，顺藤摸瓜，就不难发现和证实问题。
二是要精通会计业务，熟悉财税法规，熟练掌握和灵活运用作弊甄别的技术方法，具备较强的分析、判断和研究解决问题的能力，不断提高会计舞弊鉴别工作效率。同时，要严守独立审计原则，不可轻信被审单位的保证和解释，不为各种利益集团所左右。
三是要不断总结会计舞弊鉴别过程中的经验教训，关注新出现的会计舞弊手法，掌握对各种错弊形态的审查和识别的要领。学习和借鉴他人的成功经验，领悟和归纳出自己的鉴别方法和要领，力争迅速地发现和揭穿会计舞弊。要用怀疑的眼光审视容易出现风险点、风险区、产生盲点、盲区的地方，运用科学的分析审查鉴别错弊。有时候还要利用和发挥专家的特殊作用。
四是在制定审计对策时要辩证地看问题。风险基础审计虽是特别关注了风险，有助于风险的规避，但如果忽视了对盲点盲区和难点的审查，风险仍然存在。符合性测试只是评价审计风险程度，制定审计计划的一种必要程序。符合性测试通过，未必就可以高枕无忧。往往是制度健全，内控严密的背后更可能隐藏着很深的舞弊。复核性分析可以发现疑点和线索，掩盖舞弊的可能性更大。
五是在审计时要抓住一个要害，做好两个结合，审查三个表现，分析四个特征，进行五个对比，做到六个相符，跟踪七条线路，不忘八个审查。
1.一个要害。审查鉴别会计舞弊时，应当抓住“私欲”是产生会计舞弊的根源这个要害，从最常见、最容易、最可能作弊的地方开始，小心谨慎地捕捉疑点和搜寻线索。
2.两个结合。一是内部审查与外部调查相结合，往往是内部审查发现不了的问题，可以通过外部调查发现线索；二是会计账、证、表及实物资产审查与逻辑推理分析相结合。有时候通过分析判断，往往能够迅速地发现线索。
3.三个表现。会计作弊一般表现在假证、假账和假表三个方面，致使资产不实，负债不实，经营成果及所有者权益不实。
4.四个特征。一是外资企业、私营企业和盈利特别丰厚的企业，侧重于隐匿收益、偷税漏税；二是经营承包企业、工效挂钩企业侧重于虚减成本费用，虚增收入、利润，以达到名利双收的目的；三是经济效益低下的企业，为了生存，维持职工生活，在账表上侧重于虚增收入、利润，以套取银行贷款；四是上市公司为了改善形象，稳定股价，管理高层为了获取巨额收益，往往可能会虚增收入和利润，隐瞒损失和负债。他们会挖空心思，千方百计地进行高水平的弄虚作假。
5.五看五比。一是从企业经营规模看报表反映的水平；二是从同类相近企业的状况看企业的现有水平；三是从企业历史同期实际状况看企业目前水平；四是从投入产出状况看企业收入及盈利水平；五是从企业历史发展状况看目前反映的收益水平。
6.六个相符。会计报表反映的信息资料必须六相符，即证证相符，账证相符，账实相符，账账相符，账表相符，表表相符。
7.七条基本线路。审查时把握七条基本线路，从异常现象中捕捉疑点，搜寻线索。一是会计账表上反映的收入与生产经营部门及仓库反映的数据是否相吻合?有无虚增虚减和截留、转移收益现象?二是各种成本费用的计提、摊销及资产减值准备计算是否合理合法?有无乱挤乱摊现象?三是各种货币资金的来龙去脉的真实性、合规合法性，有无多头开户、截留收益和转移收益现象?四是利润、税收形成的合理合法性、投资收益和税前扣除的合法性，有无虚增虚减收益，偷税漏税现象?五是各种往来账户的真实性、合规合法性、账户使用的正确性，特别是债权债务的真实性。有无利用往来账户转移和调节收益现象；六是资产账户的真实性、特别是实物资产有无虚列和虚增虚减、乱挤乱摊成本费用现象?七是财务成本账户、权益账户的正确性，其核算依据、计价和变化的正确性和合理合法性，利润分配的正确性、真实性、各种资本公积变动的合法性、核算的正确性，有无抽逃资本现象?
8.八个必须审查。一是账户和记账凭证摘要模糊的必审；二是会计账户中的异常现象如反方余额和不正确的对应关系等必审；三是收据和发票存根必审；四是工资及资金、生活福利发放原始凭证必审；五是银行存款对账单和银行存款余额调节表必审；六是会计账户、会计报表的勾稽关系必审；七是多头开户的情况必审；八是红字冲销、频繁调账、年初年末调账、转账必审。
一、主要会计作弊手法透视
会计作弊，“变”字在先，“藏”字在后，在变动中弄虚作假，在深藏中蒙混过关。变是变真为假，变实为虚，变公为私，变人为己；藏是隐藏深固，巧妙掩饰，诡秘掩盖，层层掩护，或遍布障眼法，蒙混过关。笔者结合多年工作中的所见所闻，总结了以下一些企业中比较常见和典型的作弊和掩盖手法。
1.瞒天过海：集体作弊，骗取补贴。钻改革的空子，集体编造虚假凭证，虚构购销业务，骗取财政补贴，套取银行贷款。
2.以逸待劳：编造借口，设置障碍。开展会计电算化的企业，以各种理由为借口，故意不打印会计总账和明细账，逼使审计人员上电脑查账，或是在成千册的记账凭证中海底捞针，以疲劳来麻痹审计人员，增加审计工作量。
3.趁火打劫：趁乱造假，谋取私利。利用发票管理混乱，内部管理松懈之机，窃取、自制或套开假发票、假收据，虚报冒领，中饱私囊。
4.声东击西：投资是假，消费是真，名为投资，实为变相集体消费。如借年度转账之机，将部分会计科目合并或拆分，在下年度内将某些不正当费用塞入成本费用内。
5.无中生有：伪造证件，骗取贷款。伪造公章、银行印鉴、伪造文件、仿造收付凭证等，将租入房产偷换成购入房产，骗取银行抵押贷款；或搞假中外合资企业，套取银行贷款。
6.李代桃僵：避重就轻，丢卒保车。如面询中会计人员只讲一般的小问题，回避和掩盖重要问题。或是虚晃一枪，借机逃遁。如一企业同时注册几个企业，转移收益以逃税，抽逃资本以避债。
7.浑水摸鱼：虚报冒领，骗吃空额。利用监管不严，在工资表中虚列员工名额，从中大饱私囊。以物资采购名义，将钱转到商业企业，实为发购货券，用于变相消费或拉关系。
8.偷梁换柱：变换手法，调节利税。巧立名目，多计多列、多提多摊成本费用，虚减利润，或以红兰虚调收益少缴所得税、流转税。或者以相反的手法，虚增盈利，捞取团体和个人的名利。核算中真真假假，本来不需要调账，硬是调账了。在不断调账、冲账、转账中塞进私货，在偷换会计科目性质，篡改业务内容中作弊。
9.反客为主：拉拢利诱，操纵作假。以金钱和关系，或以美声、美色、美食、美名拉拢审计人员按被审企业要求出具虚假审计报告。编造假账，拉拢或收买外单位经办人员，将外单位的房产、材料和商品指称为被审单位的财产，误导审计人员出具虚假验资报告。或是将代管的材料和商品冒充自己的财产，以虚增资产。
10.借款注册，虚拟资本。在创办企业时，向有关单位借钱注册，或是由主管部门垫款注册，待注册登记后，将资金抽走。
11.鸳鸯发票，一举多弊。在现金交易中，同一发票，分别套开，发票联金额大于存根联和抵扣联，使供方可以虚增销售收益，使买方增加成本费用，多抵扣增值税。主动多付款项给下属单位或业务往来单位，双方达成默契，随后在该单位提取现金，报销消费品和旅游费用等。
12.资产外流，账外经营。以各种借口挪用公款，炒股票、公款私存，或以单位的设备、材料和专有技术办私人企业，侵占投资收益和存款利息。截留现金收入，贪污私分，或设小金库，进行不正当的经营活动。
13.长期挂账，只提不用。虚列预提费用，多提多摊费用，虚减盈利。或不处理"待处理财产损益"科目的损益，或将不该列入的费用列入，调节损益。
14.变换方法，隐匿收入。通过变换计价方法和计价数额，调节盈利。将销售商品虚报为亏损，或贪污私分，或设小金库。多发售商品，少开发票，隐瞒和转移收入。
15.投其所好，恶性膨胀。为达到发行债券、股票、审批立项、申请贷款等目的，任意篡改数据，虚列虚报收入、盈利和资产，浮夸欺骗。设立多套会计账簿、编制多种报表，以应付各种检查、申请贷款、逃避纳税。
16.年末虚开，年初虚冲。年末开出空头发票，以虚增销售收入和利润，年初以退货名义以红字冲回。
17.逃避纳税。享受税收优惠和免税的企业，在免税年份利用各种手段将销售收入和利润提前，将各种成本费用推后，将销售成本推移到以后纳税年度结转，偷逃所得税。商业企业按批发价与市场售价差额的一定比例，以税后利润形式返回，列作企业投资收益，实际上是价外加价，偷漏了增值税。通过压低产品价格出售给批发、零售企业，以逃部分增值税。
18.关联企业，水分多多。如平进平出(进价和售价相等)，虚增销售额，不纳增值税。或者高进低出，将进价压低后调拨给关联企业，不仅转移收益，而且会多抵扣增值税。合并报表，不按规定编制合并报表，该并的不并，不该并的又合并了；该抵销的不抵销，不该抵销的又抵销了，造成资产不实，负债不实，盈利不实。
二、会计舞弊鉴别精要
会计舞弊手法鉴别是规避和降低审计风险的重要手段，是实质性审计的重要内容。会计作弊的手法虽然形态各异，手法繁多，但只要保持高度的警觉，保持应有的职业谨慎和专业判断能力，认真面对，审计风险是可以降低和规避的。以下笔者结合多年体会谈几点初浅看法。
一是要克服畏难情绪。只要认真细致，熟悉作弊的手法和“诀窍”，无论作弊者怎样诡秘、狡诈。总有蛛丝马迹可寻，总有异常现象显现，只要抓住关键线索，顺藤摸瓜，就不难发现和证实问题。
二是要精通会计业务，熟悉财税法规，熟练掌握和灵活运用作弊甄别的技术方法，具备较强的分析、判断和研究解决问题的能力，不断提高会计舞弊鉴别工作效率。同时，要严守独立审计原则，不可轻信被审单位的保证和解释，不为各种利益集团所左右。
三是要不断总结会计舞弊鉴别过程中的经验教训，关注新出现的会计舞弊手法，掌握对各种错弊形态的审查和识别的要领。学习和借鉴他人的成功经验，领悟和归纳出自己的鉴别方法和要领，力争迅速地发现和揭穿会计舞弊。要用怀疑的眼光审视容易出现风险点、风险区、产生盲点、盲区的地方，运用科学的分析审查鉴别错弊。有时候还要利用和发挥专家的特殊作用。
四是在制定审计对策时要辩证地看问题。风险基础审计虽是特别关注了风险，有助于风险的规避，但如果忽视了对盲点盲区和难点的审查，风险仍然存在。符合性测试只是评价审计风险程度，制定审计计划的一种必要程序。符合性测试通过，未必就可以高枕无忧。往往是制度健全，内控严密的背后更可能隐藏着很深的舞弊。复核性分析可以发现疑点和线索，掩盖舞弊的可能性更大。
五是在审计时要抓住一个要害，做好两个结合，审查三个表现，分析四个特征，进行五个对比，做到六个相符，跟踪七条线路，不忘八个审查。
1.一个要害。审查鉴别会计舞弊时，应当抓住“私欲”是产生会计舞弊的根源这个要害，从最常见、最容易、最可能作弊的地方开始，小心谨慎地捕捉疑点和搜寻线索。
2.两个结合。一是内部审查与外部调查相结合，往往是内部审查发现不了的问题，可以通过外部调查发现线索；二是会计账、证、表及实物资产审查与逻辑推理分析相结合。有时候通过分析判断，往往能够迅速地发现线索。
3.三个表现。会计作弊一般表现在假证、假账和假表三个方面，致使资产不实，负债不实，经营成果及所有者权益不实。
4.四个特征。一是外资企业、私营企业和盈利特别丰厚的企业，侧重于隐匿收益、偷税漏税；二是经营承包企业、工效挂钩企业侧重于虚减成本费用，虚增收入、利润，以达到名利双收的目的；三是经济效益低下的企业，为了生存，维持职工生活，在账表上侧重于虚增收入、利润，以套取银行贷款；四是上市公司为了改善形象，稳定股价，管理高层为了获取巨额收益，往往可能会虚增收入和利润，隐瞒损失和负债。他们会挖空心思，千方百计地进行高水平的弄虚作假。
5.五看五比。一是从企业经营规模看报表反映的水平；二是从同类相近企业的状况看企业的现有水平；三是从企业历史同期实际状况看企业目前水平；四是从投入产出状况看企业收入及盈利水平；五是从企业历史发展状况看目前反映的收益水平。
6.六个相符。会计报表反映的信息资料必须六相符，即证证相符，账证相符，账实相符，账账相符，账表相符，表表相符。
7.七条基本线路。审查时把握七条基本线路，从异常现象中捕捉疑点，搜寻线索。一是会计账表上反映的收入与生产经营部门及仓库反映的数据是否相吻合?有无虚增虚减和截留、转移收益现象?二是各种成本费用的计提、摊销及资产减值准备计算是否合理合法?有无乱挤乱摊现象?三是各种货币资金的来龙去脉的真实性、合规合法性，有无多头开户、截留收益和转移收益现象?四是利润、税收形成的合理合法性、投资收益和税前扣除的合法性，有无虚增虚减收益，偷税漏税现象?五是各种往来账户的真实性、合规合法性、账户使用的正确性，特别是债权债务的真实性。有无利用往来账户转移和调节收益现象；六是资产账户的真实性、特别是实物资产有无虚列和虚增虚减、乱挤乱摊成本费用现象?七是财务成本账户、权益账户的正确性，其核算依据、计价和变化的正确性和合理合法性，利润分配的正确性、真实性、各种资本公积变动的合法性、核算的正确性，有无抽逃资本现象?
8.八个必须审查。一是账户和记账凭证摘要模糊的必审；二是会计账户中的异常现象如反方余额和不正确的对应关系等必审；三是收据和发票存根必审；四是工资及资金、生活福利发放原始凭证必审；五是银行存款对账单和银行存款余额调节表必审；六是会计账户、会计报表的勾稽关系必审；七是多头开户的情况必审；八是红字冲销、频繁调账、年初年末调账、转账必审。
