第三节 审计工作底稿的归档
一、审计工作底稿的变动
| 归档期间 | 1.在审计报告日后将审计工作底稿归整为最终审计档案是一项事务性的工作，不涉及实施新的审计程序或得出新的结论。 2.如果在归档期间对审计工作底稿做出的变动属于事务性的，注册会计师可以做出变动，主要包括： （1）删除或废弃被取代的审计工作底稿； （2）对审计工作底稿进行分类、整理和交叉索引； （3）对审计档案归整工作的完成核对表签字认可； （4）记录在审计报告日前获取的、与审计项目组相关成员进行讨论并取得一致意见的审计证据。 |
| 归档后 | 1.注册会计师发现有必要修改现有审计工作底稿或增加新的审计工作底稿的情形主要有以下两种： （1）注册会计师已实施了必要的审计程序，取得了充分、适当的审计证据并得出了恰当的审计结论，但审计工作底稿的记录不够充分。 （2）审计报告日后，发现例外情况要求注册会计师实施新的或追加审计程序，或导致注册会计师得出新的结论。 2. 在完成最终审计档案的归整工作后，如果发现有必要修改现有审计工作底稿或增加新的审计工作底稿，无论修改或增加的性质如何，注册会计师均应当记录下列事项： （1）修改或增加审计工作底稿的时间和人员，以及复核的时间和人员； （2）修改或增加审计工作底稿的具体理由； （3）修改或增加审计工作底稿对审计结论产生的影响。 注意： 修改现有审计工作底稿主要是指在保持原审计工作底稿中所记录的信息，即对原记录信息不予删除（包括涂改、覆盖等方式）的前提下，采用增加新信息的方式予以修改。 |
二、审计档案的结构
| 种类 | 定义 | 档案清单 |
| 永久性档案清单 | 永久性档案是指那些记录内容相对稳定，具有长期使用价值，并对以后审计工作具有重要影响和直接作用的审计档案。 | 1.审计项目管理：被审计单位名称、地址、主要联系人、职务、电话；参与项目的其他注册会计师或专家的姓名和地址；审计业务约定书原件；各期审计档案清单[如对各期财务报表审计业务，记录共有几本审计档案、存放地点等]。 2.被审计单位背景资料：组织结构；各投资方简介；管理层和财务人员（名单、职责）；董事会成员清单；历史发展资料；业务介绍；关联方资料；会计手册；员工福利政策。 3.法律事项资料：有关设立、经营的文件的复印件[如公司章程、批准证书、营业执照、税务登记证等]；验资报告；历次董事会会议纪要；影响财务报表的重要合同、协议等文件的复印件；[如所得税减免批准证明、银行借款合同和担保协议等]；有关土地、建筑物、厂房和设备等资产文件的复印件；[如资产评估报告、土地使用权证、房产证等]；分支机构的资料；所投资企业的资料 |
| 当期档案清单 | 当期档案是指那些记录内容经常变化，主要供当期和下期审计使用的审计档案。例如，总体审计策略和具体审计计划。 | 1.沟通和报告相关工作底稿:审计报告和经审计的财务报表；与主审注册会计师的沟通和报告；与治理层的沟通和报告；与管理层的沟通和报告；管理建议书。 2.审计完成阶段工作底稿:审计工作完成情况核对表；管理层声明书原件；重大事项概要；错报汇总表；被审计单位财务报表和试算平衡表；有关列报的工作底稿[如现金流量表、关联方和关联交易的披露等]；财务报表所属期间的董事会会议纪要；总结会会议纪要。 3.审计计划阶段工作底稿:总体审计策略和具体审计计划；对内部审计职能的评价；对外部专家的评价；对服务机构的评价；被审计单位提交资料清单；主审注册会计师的指示；前期审计报告和经审计的财务报表；预备会会议纪要。 4.特定项目审计程序表:舞弊；持续经营；对法律法规的考虑；关联方。 5.进一步审计程序工作底稿（可以按会计科目、某类交易或列报划分）:进一步审计程序表；有关控制测试工作底稿；有关实质性程序工作底稿（包括实质性分析程序和细节测试）。 6.合并财务报表的工作底稿（如适用） |
三、审计工作底稿的档的期限
| 审计工作底稿归档的期限 | 审计工作底稿的归档期限为审计报告日后60天内。如果注册会计师未能完成审计业务，审计工作底稿的归档期限为审计业务中止后的60天内。 根据业务质量控制准则第66条的规定，如果针对客户的同一财务信息执行不同的委托业务，出具两个或多个不同的报告，事务所应当将其视为不同的业务，根据制定的政策和程序，在规定的归档期限内分别将业务工作底稿归整为最终业务档案。 |
| 审计工作底稿的保存年限 | 会计师事务所应当自审计报告日起，对审计工作底稿至少保存10年。如果注册会计师未能完成审计业务，会计师事务所应当自审计业务中止日起，对审计工作底稿至少保存l0年。 对于连续审计的情况，当期归整的永久性档案虽然包括以前年度获得的资料(有可能是十年以前)。但由于其作为本期档案的一部分，并作为支持审计结论的基础，因此，CPA对于这些当期有效的档案，应视为当期取得。如果这些资料在某一个审计期间被替换(如被审计单位因增加注册资本而变更了营业执照)，被替换资料应从被替换的年度起保存10年。 在完成最终审计档案的归整工作后，注册会计师不得在规定的保存期届满前删除或废弃审计工作底稿。 |
四、审计工作底稿的复核
| 项目组成员实施的复核 | 《中国注册会计师审计准则第1121号——历史财务信息审计的质量控制》规定，由项目组内经验较多的人员（包括项目负责人）复核经验较少人员的工作。复核人员应当考虑： 1.审计工作是否已按法律法规、职业道德和审计准则的规定执行； 2.重大事项是否已提请进一步考虑； 3.相关事项是否已进行适当咨询，由此形成的结论是否得到记录和执行； 4.是否需要修改已执行审计工作的性质、时间和范围； 5.已执行审计工作是否支持形成的结论，并已得到适当记录； 6.获取的审计证据是否充分、适当，足以支持审计报告； 7.审计程序的目标是否已经实现。 复核范围因审计规模、审计复杂程度以及工作安排的不同而存在显著差异。有时由高级助理人员复核低层次助理人员执行的工作，有时由项目经理完成，并最终由项目负责人复核。 |
| 项目质量控制复核 | 《中国注册会计师审计准则第1121号——历史财务信息审计的质量控制》规定，注册会计师在出具审计报告前，会计师事务所应当指定专门的机构或人员对审计项目组执行的审计实施项目质量控制复核。包括：项目负责人的复核和项目质量控制复核。 |
【例题4·单选题】下列关于审计工作底稿归档的表述中，正确的是（ ）。
A.审计工作底稿的归档工作是业务性工作
B.审计工作完成后，应于审计报告日后30天内归档
C.审计工作完成后，应于审计报告日后60天内归档
D.未完成审计工作的，应于审计业务中止后90天内归档
【正确答案】C
【答案解析】审计工作底稿的归档工作属于事务性工作；审计工作底稿的归档期限为审计报告日后60天内，如果注册会计师未能完成审计业务，审计工作底稿的归档期限为审计业务中止后60天内。
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