第二节 资产组的认定及减值处理
[经典例题]
东大科技公司有一条甲生产线，该生产线生产某高端设备，由A、B、C三部机器构成，成本分别为80万元、120万元和200万元。使用年限均为10年，净残值为零，以年限平均法计提折旧。
A、B、C三部机器均无法单独产生现金流量，但整条生产线构成完整的产销单位，属于一个资产组。2008年甲生产线所生产的高端设备有替代产品上市，到年底，导致公司高端设备的销路锐减40％，因此，在2008年12月31日对该生产线进行减值测试。
整条生产线已经使用5年，预计尚可使用5年。
根据上述资料，2008年12月31日A、B、C三部机器的账面价值分别为40万元、60万元和100万元。
经估计A机器的公允价值减去处置费用后的净额为30万元，B和C机器都无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值。
同时通过估计整条生产线未来5年的现金流量及其恰当的折现率后，得到该生产线预计未来现金流量的现值为120万元。由于公司无法合理估计生产线的公允价值减去处置费用后的净额，公司以该生产线预计未来现金流量的现值为其可收回金额。
要求：（1）编制东大科技公司2008年12月31日与生产高端设备相关的资产组减值损失分摊表。
（2）编制东大科技公司2008年12月31日计提资产减值准备的会计分录。
[例题答案]
（1）在2008年12月31日，该生产线的账面价值为200万元，可收回金额为120万元，生产线的账面价值高于其可收回金额，因此该生产线发生了减值，公司应当确认减值损失80万元，并将该减值损失分摊到构成生产线的3部机器中。由于A机器的公允价值减去处置费用后的净额为30万元，因此，A机器分摊减值损失后的账面价值不应低于30万元。
注：按照分摊比例，机器A应当分摊减值损失16万元（80万元×20％），但由于机器A的公允价值减去处置费用后的净额为30万元，因此机器A最多只能确认减值损失10万元（40万元—30万元），未能分摊的减值损失6万元（16万元—10万元），应当在机器B和机器C之间进行再分摊。
（2）根据上述计算和分摊结果，构成甲生产线的机器A、机器B和机器C应当分别确认减值损失100000元、262500元和437500元，会计分录如下：
借：资产减值损失——机器A 100000
——机器B 262500
——机器C 437500
贷：固定资产减值准备——机器A 100000
——机器B 262500
——机器C 437500
[例题总结与延伸]
如果不通过编制资产减值损失分摊表，也可以通过列式计算，更加快捷：
生产线的减值损失＝200-120=80（万元）
其中：A设备应确认的资产减值损失=40-30=10（万元）
B设备应分摊的资产减值损失=（80-10）*120/（120+200）=26.25（万元）
C设备应分摊的资产减值损失=（80-10）*200/（120+200）=43.75（万元）
[知识点理解与总结]
1.资产组的认定资产组是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或资产组产生的现金流入。
资产组认定的基本原则：资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入。
资产组认定的具体考虑：①企业管理层对生产经营活动的管理或者监控方式（如是按照生产线、业务种类还是按照地区或者区域等）；②对资产的持续使用或者处置的决策方式等。
资产组一经确定，各个会计期间应保持一致，不得随意变更。如需变更，企业管理层应当证明该变更是合理的，并在附注中说明。
2.资产组的可收回金额应当按照该资产组的公允价值减去处置费用后的净额与其预计未来现金流量的现值两者之间较高者来确定。
3.资产组的账面价值应当包括可直接归属于资产组与可以合理和一致地分摊至该资产组的资产账面价值，通常不应当包括已确认负债的账面价值，但如不考虑该负债金额就无法确定资产组可收回金额的除外。
4.资产组减值损失的确认，是根据资产组的账面价值和可收回金额两者来比较得出。当可收回金额比账面价值低时，表明资产组发生了减值，应当确认该资产组的减值损失。当资产组的可收回金额大于账面价值的时候，已经计提的减值不能够转回。需要明确的是适用资产减值准则的减值损失是不能够转回的。
5.资产组减值损失的会计处理减值损失金额应当按照以下顺序进行分摊：
（1）首先是抵减分摊至资产组中商商誉的账面价值。
（2）然后，根据资产组中的除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。
（3）以上资产账面价值的抵减，应当作为各单项资产（包括商誉）的减值损失处理，计入当期损益。抵减后的各资产的账面价值不得低于以下三者之中最高者：该资产的公允价值减去处置费用后的净额（如可确定的），该资产预计未来现金流量的现值（如可确定的）和零。因此而导致的未能分摊的减值损失金额，应当按照相关资产组中其他各项资产的账面价值所占比重进行分摊。
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