中级会计师《中级会计实务》强化预习：会计政策变更的会计处理

中级会计师考试科目《中级会计实务》第十七章　会计政策、会计估计变更和差错更正

　　知识点二　会计政策变更的会计处理

　　（一）会计政策变更的会计处理方法的选择

　　会计政策变更的会计处理方法有两种：追溯调整法和未来适用法。

　　1.采用追溯调整法：

　　（1）法规要求变更且未规定采用未来适用法的。

　　（2）客观情况变化。

　　均以累积影响数能够确定为前提。

　　2.采用未来适应法：

　　（1）准则要求变更且规定采用未来适应法。（2）任何无法确定累积影响数的情形。

　　（二）追溯调整法

　　追溯调整法原理是假定一开始就已采用新政策，因此将现有处理调为新政策下的处理。

　　追溯调整法分为两部分：一、编制调整分录；二、调整报表项目和附注。

　　1.调整分录的编制

　　追溯调整的思路可分为三步：

　　第一步，还原旧政策的会计处理；

　　第二步，完成新政策的会计处理；

　　第三步，调整差异。新政策＝旧政策＋差异

　　差异＝新政策－旧政策，或：差异＝新政策＋（－旧政策）[即，复杂情形下，将旧政策的会计分录完全反向冲销，再与新政策的会计分录合并].

　　以前年度损益用“利润分配——未分配利润”科目替代。

　　需调整的项目通常有4项：一是有关的资产、负债或所有者权益科目；二是递延所得税（税法不承认会计政策变更，只改变账面价值，不改变计税基础，无需调整应交所得税，但产生暂时性差异，应确认递延所得税项目）；三是盈余公积；四是未分配利润。

　　这三个步骤中，前两个步骤属于分析过程，在草稿纸上完成；第三个步骤即编制调整分录，才需写在答题纸上。

　　2.调整报表项目和附注

　　假设会计政策变更日为2010年1月1日，调整的报表为2010年报。

　　（1）调整资产负债表项目

　　调整2010年资产负债表项目的期初数（2010年初即2009年末），调整项目：有关资产负债所有者权益项目、递延所得税资产或负债、盈余公积和未分配利润。

　　（2）调整利润表项目

　　调整2010年利润表项目的上期数（即09年金额），调整项目：收入费用、所得税费用、净利润和每股收益。

　　（3）所有者权益变动表项目的调整

　　调整2010年所有者权益变动表“会计政策变更”项目对应的上年金额（08年末余额），调整项目为：盈余公积，未分配利润。

　　调整2010年所有者权益变动表“会计政策变更”项目对应的本年金额（09年末余额），调整项目为：盈余公积，未分配利润。

　　注：在所有者权益变动表中，“会计政策变更”项目是“上年年末余额”大项目下的小项目。

　　（4）在附注中对报表项目调整予以说明。

　　追溯调整法小结

　　（1）报表项目调整：主要调整本期报表的期初数或上年数（所有者权益变动表“会计政策变更”项目是“上年年末余额”，其“上年金额”是两年前的余额），无需调整现金流量表。

　　（2）税法不承认会计政策变更，调整只改变资产或负债的账面价值，不改变计税基础，无需调整应交所得税，但可能产生暂时性差异，应确认递延所得税资产或负债。

　　（3）不使用“以前年度损益调整”科目，没有中间步骤，调整的损益直接计入“利润分配——未分配利润”科目。

　　（三）未来适用法

　　对于法规要求变更且规定采用未来适应法的，以及任何累计影响数无法确定的情形，采用未来适用法。

　　未来适用法无需编制调整分录和调整报表项目，只需在附注中说明会计政策变更影响数。

　　具体会计处理见第二节会计估计变更