2012会计职称考试《中级会计实务》
第十一章 长期负债及借款费用
备考指导五、长期应付款——应付融资租入固定资产的租赁费
1.租赁及其分类
●租赁，是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人，以获取租金的协议。
●承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁。
○融资租赁：与租赁资产所有权相关的风险和报酬转移给承租人的租赁；
○经营租赁：融资租赁之外的租赁。
●满足下列标准之一的，应认定为融资租赁。
（1）在租赁期届满时，资产的所有权转移给承租人。
（2）承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购价预计远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可合理地确定承租人将会行使这种选择权。≤25%
（3）租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。≥75%
（4）就承租人而言，租赁开始日最低租赁付款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；（就出租人而言，租赁开始日最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。）≥90%
注意：最低租赁付款额，是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。
最低租赁付款额的内容：
（5）租赁资产性质特殊，如果不作较大修整，只有承租人才能使用。
2.承租人对融资租赁的会计处理
（1）租赁期开始日的会计处理
●在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。
注意：上图中假定不存在初始直接费用，如果存在初始直接费用，则初始直接费用也应当计入固定资产入账价值，同时贷记“银行存款”等。初始直接费用不影响未确认融资费用，也不参与未确认融资费用的摊销。
●折现率选择：承租人在计算最低租赁付款额的现值时：
①如果知悉出租人的租赁内含利率，应当采用出租人的租赁内含利率作为折现率。
租赁内含利率，是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。
②否则，应当采用租赁协议规定的利率作为折现率。
③如果出租人的租赁内含利率和租赁协议规定的利率均无法知悉，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。
会计分录为：
借：固定资产（租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者＋初始直接费用）
未确认融资费用
贷：长期应付款 （最低租赁付款额）
银行存款 （初始直接费用）
（2）未确认融资费用的分摊
承租人应当采用实际利率法分摊未确认的融资费用。
●分摊额＝期初摊余成本×分摊率
其中：期初摊余成本就是"应付本金的期初余额"
◎期初摊余成本＝长期应付款的期初余额－未确认融资费用的期初余额
◎分摊率的确定：
①出租人的租赁内含利率
②合同规定利率
③银行同期贷款利率
④以租赁资产公允价值为入账价值，应当重新计算分摊率。
●列报："未确认融资费用"属于长期应付款的抵减项目，资产负债表中"长期应付款"项目应根据"长期应付款"科目的期末余额，减去相应的"未确认融资费用"科目期末余额后的金额填列。
（3）租赁资产折旧的计提：比照自有固定资产折旧处理，参见第3章固定资产。
●一般情况下，应计折旧总额＝固定资产的入账价值－承租人或与其有关的第三方担保余值
●通常以租赁期与租赁资产寿命两者中较短者作为折旧期间。如果能够合理确定租赁期届满时承租人将会取得租赁资产所有权的，应以租赁开始日租赁资产的寿命作为折旧期间。
（4）履约成本的会计处理
●履约成本是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。
●承租人发生的履约成本通常应计入当期损益。
（5）或有租金的会计处理
●或有租金是指金额不固定，以时间长短以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。
●由于或有租金的金额不固定，无法采用系统合理的方法对其进行分摊，因此在或有租金实际发生时，计入当期损益。
（6）租赁期届满时的会计处理
租赁期届满时，承租人通常对租赁资产的处理有三种情况：返还、优惠续租和留购。
①返还租赁资产
租赁期届满，承租人向出租人返还租赁资产时，分录通常为：
借：长期应付款——应付融资租赁款（承租人或与其有关的第三方担保余值）
累计折旧
贷：固定资产——融资租入固定资产
②优惠续租租赁资产
如果承租人行使优惠续租选择权，则应视同该项租赁一直存在而作出相应的账务处理。
如果租赁期届满时没有续租，根据租赁协议规定须向出租人支付违约金时，借记"营业外支出"科目，贷记"银行存款"等科目。
③留购租赁资产
在承租人享有优惠购买选择权的情况下，支付购买价款时，借记"长期应付款——应付融资租赁款"科目，贷记"银行存款"等科目；同时，将固定资产从"融资租入固定资产"明细科目转入有关明细科目。
借：长期应付款——应付融资租赁款
贷：银行存款
借：固定资产——自有固定资产
贷：固定资产——融资租入固定资产
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