2012中级会计实务知识点分享：长期股权投资的总结
来源： 正保会计网校论坛
2012-01-04
普通
| 序号 | 内容 | 核算特点 | 会计处理及例题解析 | |
| 1 | 同一控制下企业合并 | 1.长期股权投资初始入账成本＝被投资单位所有者权益的账面价值×投资比例 2.为合并进行发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用以及直接相关费用计入当期损益--管理费用 ·无论是同一控制还是非同一控制，若是发行股票作为对价取得的股票投资，则与股票发行相关的交易费用从股票溢价中扣除；若是发行债券作为对价取得的股票投资，则交易费用是计入到负债的初始计量金额（体现在“应付债券——利息调整”明细科目中） 3.长投初始成本与所支付合并对价的账面价值（或发行股份面值总额）的差额，调整资本公积--股本溢价或资本溢价； 不足冲减的调整留存收益。 ·处理原则：不按公允价值调整，合并中不产生新的资产和负债不形成商誉。 ·合并方不确认付出资产的处置损益（这是与非同一控制下会计处理的关键区别） 4.被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润，借记“应收股利”科目 | 借：长期股权（取得被合并方所有者权益账面价值的份额） 应收股利（所支付对价中包含的被合并方忆宣告但尚未发放的现金股利） 资本公积——资本溢价（股本溢价）（借差） 盈余公积/利润分配--未分配利润 贷：银行存款 固定资产清理 无形资产 股本等 资本公积——资本溢价（股本溢价）（贷差） | 【2009年单选题】2008年3月20日，甲公司以银行存款1 000万元及一项土地使用权取得其母公司控制的乙公司80%的股权，并于当日起能够对乙公司实施控制。合并日，该土地使用权的账面价值为3 200万元，公允价值为4 000万元；乙公司净资产的账面价值为6 000万元，公允价值为6 250万元。假定甲公司与乙公司的会计年度和采用的会计政策相同，不考虑其他因素，甲公司的下列会计处理中，正确的是（ ）。 A.确认长期股权投资5 000万元，不确认资本公积 B.确认长期股权投资5 000万元，确认资本公积800万元 C.确认长期股权投资4 800万元，确认资本公积600万元 D.确认长期股权投资4 800万元，冲减资本公积200万元 『正确答案』C |
| 5.以支付现金、非现金资产作为合并对价的会计处理 6.发行权益性证券作为对价的，应按所取得的被合并方账面净资产的份额作为长期股权投资的成本，该成本与所发行股份面值总额之间的差额调整资本公积和留存收益 | ||||
| 2 | 非同一控制下企业合并 | 1.长期股权投资初始入账成本＝支付价款或付出资产的公允价值+发生或承担的负债的公允价值+发行的权益性证券的公允价值 注意： ·购买方为企业合并发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用计入当期损益--管理费用（与同一控制会计处理相同） ·以发行债券方式进行的企业合并，与发行债券相关的佣金、手续费等计债券的初始计量金额 ·发行权益性证券作为合并对价的，与所发行权益性证券相关的佣金、手续费等均应自所发行权益性证券的发行收入中扣减，在权益性工具发行有溢价的情况下，自溢价收入中扣除，在权益性证券发行无溢价或溢价金额不足以扣减的情况下，应当冲减盈余公积和未分配利润。 2.付出资产公允价值与账面价值的差额计入当期损益 合并方要确认付出资产的处置损益（与同一控制下会计处理的关键区别）1）存货作为销售处理，公允价值确认收入（主营业务收入），同时结转成本（主营业务成本） 2）固定资产、无形资产，公允价值与账面价值的差额计入营业外收支。 3）合并对价为长期股权投资或金融资产的，公允价值与账面价值的差额，计入投资收益。 4）合并对价为投资性房地产的，公允价值确认其他业务收入，同时结转其他业务成本。 | 1）存货 借：长期股权投资 贷：主营业务收入 应交税费－应交增值税（销项）同时结转成本 2）固定资产（无形资产） 借：长期股权投资 累计折旧（摊销） 贷：固定资产清理（无形资产） 营业外收入（或借营业外支出） 3）权益性证券 借：长期股权投资 应收股利 贷：股本 资本公积—资本溢价（股本溢价） | 【多选题】下列有关企业控股合并的表述中，正确的有（ ）。 A.采用同一控制下的企业控股合并时，以所取得的对方账面净资产份额作为长期股权投资成本 B.采用非同一控制下的企业控股合并时，以所取得的对方可辨认净资产的公允价值份额作为长期股权投资成本 C.采用非同一控制下的企业控股合并时，支付合并对价的公允价值与账面价值的差额一定计入营业外收入或营业外支出 D.购买方为进行企业合并所发生的审计、法律服务、评估咨询等中介费用计入当期损益 『正确答案』AD |
| 3.控股合并方式下 合并成本>被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额→商誉 合并成本<被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额→负商誉 在个别报表上不予确认，合并报表中要反映 | ||||
| 3 | 长期股权投资的成本法核算 | 1.适用范围 1）控制的子公司 2）对被投资单位不具有控制、共同控制、或重大影响，且公允市场中无报价，公允价值不能可靠计量的长期股权投资 2.被投资方宣告分配股利时，不再区分是否属于投资后被投资单位实现的净利润。 借：应收股利 贷：投资收益 3.被投资方期末实现净利润或亏损不做帐务处理 4.企业应按照资产减值对期进行减值测试，可收回金额低于其账面价值的，计提减值准备 借：资产减值损失 贷：长期股权投资减值准备 | 【单选题】2011年1月2日甲公司以银行存款1 000万元 投资于乙公司，占乙公司表决权的5%，乙公司属于未上市的民营企业，其股权不存在明确的市场价格。甲公司采用成本法核算。2011年4月20日乙公司宣告上年度的现金股利100万元。2011年末乙公司实现净利润为6 000万元。则甲公司不正确的会计处理是（ ）。 A.长期股权投资初始投资成本为1 000万元 B.2011年4月20日乙公司宣告上年度的现金股利，应确认投资收益5万元 C.2011年末乙公司实现净利润，应调增长期股权投资账面价值300万元 D.2011年末长期股权投资的账面价值为1 000万元 『正确答案』C | |
| 4 | 长期股权投资的权益法核算***重点 | 1.适用范围 1）对被投资单位具有共同控制即对其合营企业的长期股权投资 2）对被投资单位具有重大影响即对其联营企业的长期股权投资 2.明细科目 A、成本 核算初始成本或追加成本 核算入账价值的调整（初始成本>被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额→商誉，不调整，反之初始成本<被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额→负商誉，调整） B、损益调整 1）被投资单位实现的净利润（或亏损）或经调整后的净利润计算应享有的份额确认投资收益①投资时点的调整②内部交易的调整 2）被投资单位宣告发放现金股利或利润时 3）超额亏损的确认 注意：如果长期股权投资计提了减值准备，则将其账面价值冲减至零。 C、其他损益变动 被投资单位除净损益外所有者权益的其他变动 | A.成本明细科目的核算 1）取得投资 借：长期股权投资－成本 贷：银行存款 2）入账价值调整 借：长期股权投资－成本 贷：营业外收入 B.损益调整明细科目的核算 1）被投资单位实现净利润 借：长期股权投资－损益调整 贷：投资收益 （ 亏损做相反分录） 2）被投资单位分配现金股利 借：应收股利 贷：长期股权投资－损益调整（未超过已确认损益部分） 长期股权投资－成本（差额） 3）超额亏损 借：投资收益 贷：长期股权投资——损益调整 长期应收款 预计负债 C.其他损益变动 借：长期股权投资－其他损益变动 贷：资本公积－其他资本公积 图示说明附件一。 | 【2011年单选题】下列各项中，影响长期股权投资账面价值增减变动的是（ ）。 A.采用权益法核算的长期股权投资，持有期间被投资单位宣告分派股票股利 B.采用权益法核算的长期股权投资，持有期间被投资单位宣告分派现金股利 C.采用成本法核算的长期股权投资，持有期间被投资单位宣告分派股票股利 D.采用成本法核算的长期股权投资，持有期间被投资单位宣告分派现金股利 『正确答案』B 【2009年多选题】 长期股权投资采用权益法核算的，下列各项中，属于投资企业确认投资收益应考虑的因素有（ ）。 A.被投资单位实现净利润 B.被投资单位资本公积增加 C.被投资单位宣告分派现金股利 D.投资企业与被投资单位之间的未实现内部交易损益 『正确答案』AD |
| 5 | 成本法转权益法之追加投资 | 第一种：追加投资持股比例上升5%→20% 1）原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额 a.原取得投资时投资成本大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的部分，不调整长期股权投资的账面价值； b.原取得投资时因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，应调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益 2）.对于新取得的股权部分，应比较新增投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额： a.投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的成本； b.投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应调整增加长期股权投资的成本，同时计入取得当期的营业外收入。 上述与原持股比例相对应的商誉或是应计入留存收益的金额与新取得投资过程中体现的商誉及计入当期损益的金额应综合考虑 3.）对于原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分： a.属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的，应当调整长期股权投资的账面价值，同时对于原取得投资时至新增投资当期期初按照原持股比例应享有被投资单位实现的净损益，应调整留存收益。 b.对于新增投资当期期初至新增投资交易日之间应享有被投资单位的净损益，应计入当期损益。 c.属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额 | 大家看一下2010年考试计算分析题，因为内容较多这里就不写了 | |
| 成本法转权益法之处置投资 | 第二种：处置投资而由成本法转为权益法即丧失控制权80%→40% ××对于处置的对子公司的投资，应当按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》的规定进行会计处理。 1.在个别报表中的处理方法 处置后的剩余股权能够对原有子公司实施共同控制或重大影响的，按下列成本法转为权益法的相关规定进行会计处理。在此基础上，应当比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额： （1）原取得剩余投资时，投资成本大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的部分，不调整长期股权投资的账面价值； 原取得剩余投资时，因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，应调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。 （2）对于原取得投资后至转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中应享有的份额： 对于原取得投资时至处置投资当期期初被投资单位实现的净损益（扣除已发放及已宣告发放的现金股利及利润）中应享有的份额，调整留存收益； 对于处置当期期初至处置投资日之间被投资单位实现的净损益中享有的份额，调整当期损益。 （3）属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当记入“资本公积——其他资本公积”科目。 | 例题省略 处置投资的成本法转权益法我画了一个PPT，帮助记忆。 见图三 | ||
| 权益法转换为成本法之多次追加形成合并 | （一）通过多次交换交易，分步取得股权最终形成企业合并 包括权益法转换为成本法，也包括可供出售金融资产转换为成本法。 因追加投资原因导致原持有的对联营企业或合营企业的投资或金融资产转变为对子公司投资的，按照下列方法处理： 1.在个别财务报表 （1）应当以购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和，作为该项投资的初始投资成本。其中： ①达到企业合并前持有的长期股权投资采用成本法核算的，长期股权投资在购买日的初始投资成本＝原成本法下的账面价值＋购买日取得进一步股份新支付对价的公允价值 ②达到企业合并前持有的长期股权投资采用权益法核算的，长期股权投资在购买日的初始投资成本＝原权益法下的账面价值＋购买日取得进一步股份新支付对价的公允价值 ③达到企业合并前持有的股权划分为可供出售金融资产等的，长期股权投资在购买日的初始投资成本＝原公允价值计量的账面价值＋购买日取得进一步股份新支付对价的公允价值 （2）购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，应当在处置该项投资时将与其相关的其他综合收益（例如，可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积的部分，下同）转入当期投资收益。 | 1.没有控制的成本法转换为具有控制的成本法 （1）2010年3月2日A公司以银行存款5 000万元投资于B公司，占B公司表决权的10%，对B公司没有控制、共同控制和重大影响，其股权不存在明确的市场价格。A公司采用成本法核算 会计处理 借：长期股权投资 5 000 贷：银行存款 5 000 2011年4月1日，A公司又斥资10 000万元自C公司取得B公司另外50%股权。A公司与C公司不存在任何关联方关系。 会计处理： 借：长期股权投资 10 000 贷：银行存款 10 000 2.权益法转换为成本法 2010年1月1日，A公司以银行存款3 100万元从B公司的其他股东购入B公司30%的股权并采用权益法核算。当日B公司可辨认净资产的公允价值为10 000万元，公允价值与账面价值相等。 | 2011年4月1日，A公司以银行存款5 000万元，从B公司其他股东购买了B公司的40%的股权。至此持股比例达到70%，并控制B公司，由权益法转换为成本法核算 会计处理省略 3.权益法转为可供出售金额资产 | |
| 权益法转换为成本法之收回投资 | 第二种：因收回部分投资导致持股比例下降 40%→1% 因收回投资导致长期股权投资的核算由权益法转换为成本法（投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价，公允价值不能可靠计量的长期股权投资）的，应以转换时长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的基础。 | 1.出售部分结转权益法下长投明细 借：银行存款 贷：长期股权投资——成本 ——损益调整 投资收益 2.剩余部分转入成本法权益 借：长期股权投资 贷：长期股权投资——成本 ——损益调整 | ||
| ［总结］ 成本法转权益法，均需要“追溯”调整； 权益法转成本法，均不需要“追溯”调整 | ||||
| 6 | 长期股权投资的减值 | 1.对被投资方不具有控制、共同控制和重大影响，在活跃市场中无报价，公允价值不能可靠计量的长期股权投资，依据《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》的规定计提减值，计提的减值不允许转回。 2.其他三类长期股权投资（对子公司的投资、对合营企业的投资、对联营企业的投资）的减值，应依据《企业会计准则第8号――资产减值》的规定来处理，计提的减值准备不允许转回 | 借：资产减值损失 贷：长期股权投资减值准备 | |
| 7 | 长期股权投资的处置 | 1.一般处置 1.）处置长期股权投资，应将长期股权投资账面价值与实际取得价款的差额，计入当期损益（投资收益）。 2）权益法核算的长期股权投资，处置时还应将资本公积转入投资收益 | 借：银行存款 （收到的价款） 长期股权投资减值准备 贷：长期股权投资 投资收益 借：资本公积——其他资本公积 贷：投资收益 或作相反分录。 | A公司原持有B公司40%的股权，2×10年11月30日，A公司出售所持有B公司股权中的25%，出售时A公司账面上对B公司长期股权投资的构成为：投资成本36 000 000元，损益调整为9 600 000元，其他权益变动6 000 000元，出售取得价款14 100 000元。 （1）A公司确认处置损益的账务处理为： 借：银行存款 14 100 000 贷：长期股权投资——B公司——成本 9 000 000 —损益调整 2 400 000 —其他权益变动1 500 000 借：资本公积——其他资本公积——B公司 1 500 000 贷：投资收益 1 500 000 |
| 2.对子公司的长期股权投资，在企业（母公司）因处置部分股权投资或其他原因丧失了对原有子公司控制权 应当区分个别财务报表和合并财务报表进行相关会计处理： 1.在个别财务报表中 （1）对于处置的长期股权投资，应相应结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值、出售所得价款与处置长期股权投资账面价值之间的差额，应确认为处置损益（即投资收益）； （2）对于剩余股权: ①控制的成本法→不能够控制的成本法：应当按其账面价值确认为长期股权投资。 ②控制的成本法→金融资产：应当按其账面价值确认为金融资产。 ③控制的成本法→权益法：处置后的剩余股权能够对原有子公司实施共同控制或重大影响的，按有关成本法转为权益法的相关规定进行会计处理（追溯）。 | ||||
| 8 | 共同控制资产及共同控制经营 | ×××共同控制经营及共同控制资产与合营企业的共同点是：两个或多个合营方通过合同或协议的方式建立起的共同控制关系,区别在于合营企业是通过设立一个企业,有一个独立的会计主体存在,而共同控制经营及共同控制资产并不是一个独立的会计主体。. | ||
| 共同控制经营 共同控制经营,是指企业使用本企业的资产或其他经济资源与其他合营方共同进行某项经济活动（该经济活动不构成独立的会计主体）,并且按照合同或协议约定对该经济活动实施共同控制。 1.特征 通过共同控制经营获取收益是共同控制经营的显著特征。 （1）共同控制经营的情况下,并不单独成立一个企业或组织 （2）为了共同生产一项产品，各合营方分别运用自己的资产并且相应发生自身的费用。 （3）按照合同约定确认各合营方本企业在合营产品销售收入中享有的份额。 | ①合营方应在生产成本中归集合营中发生的费用支出 借：生产成本——共同控制经营 贷：库存现金、银行存款 ②共同控制经营生产的产品对外出售时 借：库存现金、银行存款 贷：主营业务收入、其他业务收入【所产生的收入中应由本企业享有的部分】 同时应结转售出产品的成本 借：主营业务成本、其他业务成本 贷：库存商品 | |||
| 共同控制资产 共同控制资产,是指企业与其他合营方共同投入或出资购买一项或多项资产,按照合同或协议约定对有关的资产实施共同控制的情况。 1. 特征 通过控制的资产获取收益是共同控制资产的显著特征。各合营方一起共同使用一项或若干项资产、分享资产为企业带来的经济利益,如各合营方共同使用一条输油管线、一个通信网络或是在一个特定的时期内或特定的时间段内共同使用有关的资产。 （1）共同控制资产不需要单独设立企业或组织。 （2）每一合营者按照合同约定享有共同控制资产中的一定份额并据此确认本企业的资产，享有该部分资产带来的未来经济利益。 | （1）根据共同控制资产的性质,如固定资产、无形资产等,按合同或协议中约定的份额将本企业享有的部分确认为固定资产或无形资产等。 借：固定资产或无形资产 贷：银行存款 认本企业享有的收入份额 借：银行存款 贷：主营业务收入 | |||
附件一：损益调整的会计处理：
| 项目 | 投资时点 | 顺流、逆流交易 |
| 存货 | 调整后的净利润＝账面净利润－（投资日存货公允价－存货账面价）×当期出售比例 | 在交易发生当期，调整后的净利润＝账面净利润－（存货公允价－存货账面价）×（1－当期出售比例） |
| 在后续期间，实现销售，调整后的净利润＝账面净利润＋（存货公允价－存货账面价）×当期出售比例 | ||
| 固定资产（无形资产） | 调整后的净利润＝账面净利润－（资产公允价/尚可使用年限－资产原价/预计使用年限） | 在交易发生当期，调整后的净利润＝账面净利润－（资产售价－资产成本）＋（资产售价－资产成本）/预计使用年限×（当期折旧、摊销月份/12） |
| 后续期间，调整后的净利润＝账面净利润＋（资产售价－资产成本）/预计使用年限×（当期折旧、摊销月份/12） | ||
| 注：上表中“固定资产（无形资产）”一项，对于“顺流、逆流交易”来说，是指一方将存货或固定资产（无形资产）销售给另一方，另一方将其作为固定资产或无形资产使用； | ||
