实务解析：上市公司政府补助会计处理
现如今政府补助对上市公司的经营业绩的影响已经越来越显著，因此，政府补助成为上市公司一项重要的关注点。本文将通过上市公司政府补助案例分析，来帮助大家掌握相应知识点。
【案例1】甲公司自2×10年开始，受政府委托进口医药类特种丙原料，再将丙原料销售给国内生产企业，加工出丁产品并由政府定价后销售给最终用户，由于国际市场上丙原料的价格上涨，而国内丁产品的价格保持不变，形成进销价格倒挂的局面。2×14年之前，甲公司销售给生产企业的丙原料以进口价格为基础定价，国家财政弥补生产企业产生的进销差价；2×14年以后，国家为规范管理，改为限定甲公司对生产企业的销售价格，然后由国家财政弥补甲公司的进销差价。不考虑其他因素，甲公司从政府获得进销差价弥补应当如何进行会计处理？
【案例分析】从公司的经营模式看，从国外进口丙材料，按照固定价格销售给指定企业，然后从政府获取差价就是甲企业的日常经营方式。根据基本准则规定，符合收入的界定，应当确认营业收入。
【案例2】甲公司为上市公司，发生如下业务，请分别回答并说明理由：
要求1：（1）根据资料（1），甲公司将3000万元扶持资金作为与收益相关的政府补助的会计处理是否正确？
（1）20×6年12月，与其所在地工业园管委会签订协议，实施异地搬迁扩建，甲公司将在该工业园建设新的厂房。协议约定：甲公司以150元/平方米的单价取得20万平方米的土地使用权，土地出让金总额3000万元。甲公司缴纳全部土地出让金后5个工作日内，管委会以“进园企业科技创新扶持资金”的形式向甲公司拨付3000万元扶持资金。甲公司认为，在与管委会进行进园谈判时，就提出了科技创新扶持资金的申请，但对方表示当地面临经济落后、财政资金少等困难，希望在引入成功时再提供资金支持。因此，甲公司认为该资金并不是针对土地款进行的补偿，应该作为与收益相关的政府补助。
【案例分析】（1）正确。甲公司在申请补助时，是以科技创新扶持资金的名义提出的申请，按照协议约定，该资金并不是针对土地款进行的补偿，也不是针对随后的厂房建设，本例中没有充分证据表明该资金属于与资产相关的政府补助，按照会计准则规定，应当作为与收益相关的政府补助处理。
要求2：（2）根据资料（2），甲公司将政府补助判断为与收益相关是否正确？
（2）20×5年甲公司所在地经济发展局核准某节能技改项目总投资2.3亿元，其中建设投资2亿元，流动资金等其他投资0.3亿元。根据国家发改委通知，甲公司技改项目作为重点节能工程示范项目，获得“中央预算内投资”项下政府补助2000万元并于当年全部收到。20×6年8月，甲公司技改项目完成并通过验收。甲公司认为，政府补助的文件中并未明确该项补助是与收益相关还是与资产相关，因此作为与收益相关的政府补助，全额计入20×6年度的营业外收入。
【案例分析】（2）不正确。一项政府补助是与收益相关还是与资产相关，需要运用会计职业判断，不应该由于补助文件中未明确就作为与收益相关的补助。甲公司该节能技改项目主体为建设投资，应当将该补助判断为与资产相关的补助。
要求3：（3）根据资料（3），甲公司将补偿款计入递延收益是否正确？
（3）为了实施城市规划，进行旧城区改造，当地工业改造指挥部与甲公司签订了拆迁补偿协议，约定，以第三方评估结果为基准，工业改造指挥部支付5亿元补偿款收回甲公司某地块的厂区土地及地上建筑物和配套设施。甲公司原地块上资产产权关系清晰，没有权属争议。甲公司将5亿元补偿款划分为与资产相关的补助，计入了递延收益。
【案例分析】（3）不正确。甲公司的补偿款的定价依据是第三方的评估值，对于款项的具体使用也没有规定，本交易的实质是，甲公司将自己的厂房等资产卖给工业指挥部，是一项互惠的商业交易，所以，甲公司应当将5亿元补偿款确认为资产处置收益，而不是按照政府补助确认为递延收益。
要求4：（4）根据资料（4），甲公司在20×6年年报中关于成品油补助的处理是否正确？
（4）甲公司具有农业部批准的成品油价格补助资格，根据用油量和固定补助价格可以申报补助资金。根据往年情况，甲公司每年都收到了该补助。甲公司20×6年年报中披露，由于未实际收到补助款项，出于谨慎性考虑，公司并未确认尚未实际收取的20×6年度补助，待实际收取时再予以确认并计入收到当期的其他收益。20×7年6月，甲公司收到了20×6年度的补助资金3600万元。
【案例分析】（4）不正确。甲公司的成品油补助并非用于形成长期资产，因此属于与收益相关的政府补助。甲公司具备补助企业的资格，说明符合了补助的条件，往年情况都收到了该补助，说明补助预计能收到，所以，甲公司应当在20×6年年报中确认20×6年的成品油补助并确认为当期其他收益。
【注】很多企业在政府补助的确认时点上，故意提前或推迟确认收入，从而操纵利润。
要求5：（5）根据资料（5），甲公司将此项“政府补贴”计入当期利润是否正确？
（5）B公司是甲公司的控股股东。B公司与甲公司及其所在地县级人民政府达成三方协议，由B公司先支付给县政府3000万元，再由县政府以政府补助的形式支付给甲公司。甲公司收到了县政府拨付的3000万元后，作为政府补助计入当期利润。
【案例分析】（5）不正确。甲公司获得的3000万元“政府补贴”最终由其控股股东B公司承担，该经济资源来源于控股股东，是基于B公司是甲公司控股股东的特殊身份才发生的交易，县政府只是形式上履行了政府补贴程序，实质上并不是政府无偿给予，不符合无偿性的特征，不能够作为政府补助进行会计处理。甲公司明显的、单方面从中获益，其经济实质是控股股东的资本性投入，属于权益性交易。因此，3000万元应计入权益（资本公积），不应计入当期利润。
【案例3】甲公司2016年1月2日与当地政府签订了一项合同，合同约定：政府要求甲公司从2016年1月2日开始在当地建造一座公共基础设施，总共投资2亿元，计划于2017年12月31日建成，建成后政府从财政拨款2亿元给甲公司（甲公司建造过程中不产生毛利），同时约定，建成后该设施由甲公司负责运营，运营成本由甲公司承担，甲公司可以向社会公众收取一定的费用，但该基础设施的所有权属于政府，政府也不向甲公司收取任何后续的费用。
甲公司按照总额法核算该政府补助，会计处理如下：垫资建造基础设施时，发生的支出计入了固定资产，预计使用寿命10年，无残值，按照直线法计提折旧。收到政府拨款时计入了递延收益，2018年实现运营收入0.3亿元。运营期间将递延收益按照该资产计提折旧的相同期间，摊销计入了损益，并将分摊的收入计入应纳税所得额缴纳了企业所得税。
借：固定资产 2亿
贷：银行存款 2亿
借：银行存款 2亿
贷：递延收益 2亿
借：银行存款 0.3亿
贷：其他业务收入 0.3亿
借：其他业务成本——运营费用 0.1亿
贷：银行存款 0.1亿
借：其他业务成本 0.2亿
贷：累计折旧 0.2亿
借：递延收益 0.2亿
贷：其他收益 0.2亿
2019年1月2日，当地税务局进行税务检查时，认为该政府拨款属于财政性资金，而且该资金形成的资产归企业运营使用，应当一次性征税，因此认定该企业逃税，要求该企业补交企业所得税4500万元（2亿元×25%-0.2亿元×25%），同时罚款4500万元。
要求：甲公司的会计处理和税务局的观点是否正确并说明理由。
【案例分析】（1）甲公司的会计处理不正确。政府补助形成的资产的所有权应当属于企业，而不应该属于政府。合同明确约定，该资产建成后所有权属于政府，所以，甲公司不能确认固定资产，该业务的经济实质不属于政府补助，甲公司不应该按照政府补助的原则进行会计处理。甲公司属于接受政府委托，为政府建造该基础设施，应当按照往来核算，运营期间不应当计提折旧。
除确认其他业务收入和运营费用的分录正确外，更正分录：
借：其他应收款 2亿
贷：固定资产 2亿
借：递延收益 2亿
贷：其他应收款 2亿
借：累计折旧 0.2亿
贷：递延收益 0.2亿
借：其他收益 0.2亿
贷：其他业务成本 0.2亿
（2）税务局的观点不正确。因为这2亿元不属于应当征税的财政性资金，因为财政性资金形成的收益或资产应当归企业所有，这2亿元财政拨款实质上是甲公司受政府委托，为政府建造该基础设施，形成的资产所有权属于政府而不是甲公司，企业所得税的征税对象是企业的所得，这2亿元性质上不属于甲公司的所得，所以不应当按照企业所得税的规定进行征税和处罚，企业已交的税款应当退还。
【注】税务机关应当依法征税，不能根据个人对税法的理解来执法，法无明文规定不违法。学透税法精神是关键。
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