成本分摊比例应与预期收益比例一致

　　成本分摊协议，是指企业与其关联方共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务发生的成本，在计算应纳税所得额时，为按照独立交易原则进行成本分摊而签订的协议。国家税务总局《关于印发〈特别纳税调整实施办法（试行）〉的通知》（国税发[2009]2号）对于成本分摊协议已有详细表述。为签订一份合规的成本分摊协议，应重点把握好几个要点。

　　参与方

　　要成为一份合规的成本分摊协议的参与方，必须符合两个条件：1.参与方能够合理地预见从开发的无形资产或劳务中获取收益；2.关联方承担的成本应与非关联方在可比条件下为获得上述受益权而支付的成本相一致，即参与各方应采用一致的会计处理方法来计算成本和利润。

　　成本

　　 参与方参与成本分摊协议在一个纳税年度内分摊的成本，应为参与方与无形资产开发和劳务提供自身所产生的所有成本，加上其向其他参与和非参与方支付的分摊成本，减去其他参与方和非参与方向其支付的费用。与成本分摊协议相关的成本包括营业费用、有偿使用有形资产的支出等。

　　预期收益

　　 预期收益是指成本分摊协议的参与方，对使用研发的无形资产或劳务能合理预期到所有能产生的额外收入或节约的成本。预期收益的计算与成本的分摊密切相关。本文将在下面具体说明在成本分摊协议中如何根据预期收益进行合理的成本分摊。

　　成本分摊 

　　 一般而言，在一个纳税年度内，衡量成本分摊协议的参与方分摊的成本是否合理时，应将其实际分摊的成本比率同其预期能分享的收益比率进行对比，即参与方实际分享的收益与分摊的成本应配比。

　　 1.成本分摊比率 在一个纳税年度内，参与方成本分摊比率是指该参与方实际分摊的成本除以该纳税年度内所有参与方分摊的成本之和。

　　 2.合理预期收益比率

　　参与方合理的预期收益比率，等于该参与方由于享受该成本分摊协议的成果所能预期获得的收益，除以所有参与方享受该成本分摊协议的成果所能预期获得的收益。在计算参与方合理预期收益比率时，非参与方的预期收益应排除在外。在计算参与方合理的预期收益时，应采用合理可靠的计算方式。而计算出来的预期收益的可靠性，主要取决于数据的准确和完整、假设的条件是否合理等。

　　在计算预期能获得的收益时，对所有参与方应采用一致的计算方式。预期收益的计算有两种方式，一种是直接法；一种是间接法。

　　直接法就是直接计算出成本分摊协议的参与方能取得的额外收入和节约的成本。

　　间接法是通过其他一些间接的指标来测量参与方参与成本分摊协议所能获得的预期收益。

　　间接法下，可以采用如下指标：

　　(1)单位耗能、产量或销量

　　单位耗能、产量或销量可以作为一个间接指标来计算参与方可以获得的预期收益。但运用这一指标的前提条件是，各参与方由于参与该协议预期能取得的净收益或减少的净亏损应和参与方的单位耗能、单位产量或销量保持相似的增减比例。

　　(2)销售收入

　　 销售收入也可以作为衡量参与方预期收益的一个间接指标。其前提条件是，各参与方由于参与该协议，预期能取得的净收益或减少的净亏损应和参与方销售收入增减保持相似的增减比例。同时，各参与方应处在同一市场竞争水平上，否则这一指标的可靠性就要打折扣。

　　(3)营业利润

　　一般而言，如果成本分摊协议产生的成果，比如某项无形资产成为了各参与方生产经营中的重要资产，企业大部分的经营成果主要由该项无形资产提供，如果没有该项无形资产，企业只能取得很少的收益的情况下，营业利润就可以作为衡量预期收益的一个很好的间接指标。成本分摊协议执行期间，参与方分摊的成本与收益不相匹配的，应根据实际情况作出补偿调整，使各参与方分摊的成本与收益相匹配。