房地产会计制度的改革和发展

　　（一）房地产行业会计制度前期阶段的特点

　　在房地产开发企业会计制度形成的前期，就是指改革开放以后至1988年底，即在国营城市建设综合开发企业会计制度施行之前的阶段。这一阶段曾执行过三项会计制度，即1983年底以前执行的《基本建设简易会计制度》，1984年1月1日至1986年底执行的《国营建设单位会计制度——会计科目和会计报表》，1987年1月1日至1988年底执行修订后的《国营建设单位会计制度——会计科目和会计报表》。这一阶段还处于房地产业复苏和初步发展时期，会计核算要求并不高，成本核算到后期才有行业的专门规范，会计科目也比较简单，将“国家资金”科目改为“固定资金”和“流动资金”科目。会计报表主要是资金平衡表、基建投资表和专用基金表，其中资金平衡表后期不再保持三段平衡式。尽管1987年新修订的会计制度增设了基建借款情况表和投资包干情况表，但是并未根本改变会计核算方法。这一阶段仍然处于会计核算工作的初级阶段，后来，特别是1988年8月《国营城市建设综合开发企业成本管理暂行办法》颁布实施后，房地产开发企业会计核算才上了新的台阶，为后期行业会计制度的出台奠定了基础。

　　（二）房地产开发企业会计制度实施阶段的特点

　　1989年1月1日开始施行《国营城市建设综合开发企业会计制度——会计科目和会计报表》，这可以说是房地产开发企业第一项行业性会计制度，尽管略显简单，尚不全面，但对房地产行业会计核算的影响很大。

　　1993年7月1日《房地产开发企业会计制度》的实施，更进一步规范了房地产行业会计核算制度，直至2005年企业全面实行统一会计制度，这一阶段也是整个房地产业快速发展并不断走向成熟的时期，特别是1993年中国进行的会计改革，改变了以计划经济为基础的会计模式，将原来资金平衡表的体系改变为资产负债表体系。

　　这一阶段进一步规范了开发产品成本核算，建立开发成本一级科目来强化成本核算和管理，明确开发贷款利息分摊方法，允许采取加速折旧和谨慎性会计原则，房地产行业中的股份制企业开始计提4项资产损失或减值准备。建立了企业资本金制度，确立所有者权益和资本保全制度。

　　这一阶段财政部发布并修订了16项具体会计准则和1项基本准则，房地产开发企业中的股份有限公司是会计制度与会计准则同时在企业施行，其中有7项具体会计准则和1项基本准则在所有的企业施行，相对稳定的行业会计制度开始实施，是形成行业会计制度和会计准则并存的阶段，也是股份有限公司和上市公司中的房地产开发企业会计制度变革较大的阶段。

　　（三）房地产开发企业实施统一会计制度阶段的特点

　　在房地产开发企业2005年1月1日起执行统一的《企业会计制度》后，有以下特点：

　　1.进入21世纪，中国会计改革步伐加快，改革的深度远远超过1993年的改革，可以说通过这次改革实现了与国际会计惯例的充分协调。

　　2.统一了企业会计标准和会计政策，促进了企业公平竞争和建立现代企业制度，为企业自主经营创造条件，适应市场经济发展的要求。

　　3.积极推行国际通行的稳健会计原则，对会计要素进行了重新定义，开始执行8项减值准备的计提，以确保会计信息的真实可靠。

　　4.《企业会计制度》采用国际通行的会计与税收相分离的方法，区别两者的差异性，根据会计制度计算的企业财务成果是会计利润，而在纳税时应该按税收制度进行调整，并按调整后的计税利润或应纳税所得额计算缴纳税收。

　　5.改变了长期以来会计要素的确认和计量依据国家财务制度规定的传统财务会计管理模式，明确企业具有财务决策自主权，对会计要素的确认、计量、记录和报告作出了规定。

　　6.“实质重于形式”是一项重要的国际会计惯例，《企业会计制度》对收入确认原则作出了规定，房地产开发企业商品房的销售收入确认也执行这项规定。

　　7.房地产开发企业在商品房开发过程中发生的借款费用有了具体准则的规定，对于借款费用的构成范围、资本化的金额和时点作出具体明确规定。

　　8.在房地产开发企业会计核算方面，增加执行原上市公司施行的其余9项具体会计准则，改为执行16项具体会计准则和1项基本准则，还修改或增加了关于债务重组、非货币交易和以“放弃非现金资产”的方式取得的长期股权投资的会计处理等方面的内容。

　　（四）房地产开发企业即将执行的新会计准则体系的特点

　　1.大胆引进了国际财务报告准则的许多新概念和新方法，将中国原有的会计准则中与国际财务报告准则不同的计量方法进行了较大幅度的调整，使之尽可能地符合国际惯例，体现了与国际财务报告准则的趋同。

　　2.改变了会计人员长期一贯地依赖国家规定的会计制度的规范进行会计处理的方式，扩展了会计人员的视野，提高了会计人员的业务素质和会计判断能力，进一步扩大企业财务决策自主权，企业需要根据规定选择合适的会计政策和会计处理方法。

　　3.大量应用公允价值计量方法，经综合分析，在38项具体会计准则中涉及到公允价值计量的会计准则有23项，对企业核算价值影响很大。

　　4.所得税会计不再允许过去普遍采用的应付税款法，而是必须采用纳税影响法的资产负债表法，引入了计税基础的概念，强调暂时性差异。在税率变动时，应当对递延所得税资产和递延所得税负债进行调整。

　　5.引入投资性房地产的新概念，将为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产单独归类为投资陡房地产核算，并规范其确认计量和披露，有条件地引入公允价值计量的模式，但一经确定不能随意变更。

　　6.国际会计准则允许资产减值准备在一定条件下转回，而新的“资产减值”会计准则规定，部分资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回，同时对减值的计量和认定方法进行了修订，引进了资产组的概念和方法。

　　7.重新规范了企业合并和合并会计报表的会计处理方法，要求非同一控制下企业合并采用购买法计量。明确了合并会计报表的范围，对长期股权投资中的子公司采用成本法核算，而编制合并会计报表时则按权益法进行调整。