以核定税额为依据进行处罚有很大风险

　　目前一些税务机关在稽查过程中，发现企业存在以下任何一种情况：依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账簿；拒不提供纳税资料；虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查账；纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的，就会按照《税收征管法》第三十五条的规定，对企业采取核定征收方式，并以核定税款为计数依据，对企业处以罚款。笔者对这种以核定税款作为罚款依据的做法有不同意见。

　　第一，通过核定征收方式确定纳税人应纳税额是退而求其次的方式。核定征收是指在纳税人的会计账簿不健全，资料残缺难以查账，或者因其他原因难以准确确定应纳税额时，由税务机关依法核定纳税人应纳税额的一种征收方式。从中可以看出，核定征收是在不能取得准确纳税资料的前提下，税务机关退而求其次采取的一种征收方式。在核定征收过程中，税务人员较多地运用了类比、推算等核算方法，行使了自由裁量权。

　　第二，核定征收纳税人应纳税额是在缺少事实证据的情况下确定的。《税收征管法》第三十五条规定：纳税人有下列情形之一的，税务机关有权核定其应纳税额：依照法律、行政法规的规定可以不设置账簿的；依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账簿的；擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的；虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查账的；发生纳税义务，未按照规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的；纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。

　　《税收征管法》第四十七条规定：纳税人有《税收征管法》第三十五条或者第三十七条所列情形之一的，税务机关有权采用下列任何一种方法核定其应纳税额：参照当地同类行业或者类似行业中经营规模和收入水平相近的纳税人的税负水平核定；按照营业收入或者成本加合理的费用和利润的方法核定；按照耗用的原材料、燃料、动力等推算或者测算核定；按照其他合理方法核定。采用前款所列一种方法不足以正确核定应纳税额时，可以同时采用两种以上的方法核定。

　　从以上法律规定可以看出，核定征收是税务机关采取的最接近于纳税人实际经营情况的一种征收方式，但其核定的应纳税额是在缺少事实证据情况下，税务机关依法定职权计算出的结果。

　　第三，以核定征收税额为依据实施处罚不符合《行政处罚法》的立法原意。《税收征管法》第六十三条规定：对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。根据《行政处罚法》的规定，税务机关必须在事实清楚、证据确凿的基础上才能对相对人作出行政处罚决定。而在此类稽查中税务机关没有查明企业全部经营事实、没有企业隐匿收入的充足证据。在事实不清、证据不足的情况下，税务机关对企业以核定征收税额为依据实施罚款，不符合《行政处罚法》的立法原意。

　　第四，在司法诉讼层面税务机关承担着很大的败诉风险。根据《行政诉讼法》第三十二条“被告对作出的具体行政行为负有举证责任，应当提供作出该具体行政行为的证据和所依据的规范性文件”的规定，如企业一旦对此类案件提起行政诉讼，税务机关将承担举证责任。在实际稽查工作中，税务机关缺少从企业或者其他第三方调取的必要书证等，承担着很大的败诉风险。