我国独立审计的局限性及改进措施
【摘要】本文从审计需求市场，审计关系，会计师事务所的经营管理现状以及审计行业监管几方面探讨我国目前审计独立性所受到的局限，并对这种局限性的解决提出初步建议，以求改进审计质量，维护投资人、债权人、国家、企业和职工的合法权益。
独立性是审计理论的基石，是审计执业的灵魂，也是注册会计师行业取信于公众的首要条件。
财政部《中国注册会计师独立审计准则》独立审计具体准则第2号——审计业务约定书第二章“一般原则” 第五条明确规定：会计师事务所在承接审计业务时，应当考虑其自身能力和能否保持独立性，并按照本准则的要求，与委托人签订审计业务约定书。《中国注册会计师职业道德守则》和《职业道德基本准则》规定，注册会计师应当恪守独立、客观、公正的原则，并指明：独立是客观、公正的前提。独立性的程度直接决定了审计目标的实现程度。可见，审计的独立性是开展审计业务的前提，是审计结论是否客观公正的重要保证。
一、独立审计市场需求不足对独立性的影响
一方面是企业对注册会计师审计缺乏内在需求，绝大多数企业聘请注册会计师不是为了改善自身经营管理或满足相关信息使用者的需要，而是为了应付上市公告、政府监管以及应付年检、贷款、纳税等对企业强制审计的要求。这种基于需要，不得已委托事务所进行审计的状况使企业认为社会审计的作用不大，不愿接受审计，形成潜在的需求空缺或不足。
另一方面是注册会计师与企业主管部门对报表信息的特定要求与财务处理规定的判断标准容易存在差异，难以与注册会计师查出的问题以及对问题的处理意见达成一致，使注册会计师在审计关系中处于不受重视的尴尬境地。在这种情况下，注册会计师极易丧失恪守独立、客观、公正的动力，造成注册会计师审计独立性不强，执业质量不高。
二、审计关系失衡对独立性的影响
独立审计是受托审计。委托人、被审计人、审计机构三者之间应当是相互独立的，但从实际情况看，来自于发起人或控股股东的公司管理当局事实上集公司决策权、管理权、监督权于一身，公司管理当局由被审计人变成了审计委托人，即管理当局聘请审计机构审计，监督管理者自己的行为，并决定着审计人的聘用、续聘、收费等事项，使会计师事务所在与客户之间的审计关系中处于从属和被动的地位，并对公司管理当局有经济依赖性，必然从根本上破坏审计的平衡关系。
三、会计师事务所经营弊端对独立性的影响
（一）会计师事务所经营不独立的影响
会计师事务所进行的独立审计与国家审计相比，它应完全处于中立的地位，只受法律约束不受行政干预、不代表任何所有权人和其他经济关系利益的社会审计组织。但我国的会计师事务所处于形式上独立而实质上未独立的状态。一方面权力主体有意或无意地干预会计师事务所的经营和独立审计市场的基本秩序，使注册会计师的审计行为很难做到独立、客观、公正；另一方面注册会计师或会计师事务所期望依赖有关机构和政府官员的权力去分割独立审计市场。因此，注册会计师可能会屈从权力主体的压力而不再保持独立性。在独立审计没有完全摆脱行政干预的情况下，独立审计缺乏应有的客观公允性。
（二）审计收费的随意性和依赖性的影响
只有按规定的标准公开收费，杜绝或有收费，才能够保持审计独立性。目前，每一份审计报告都是会计师事务所与上市公司讨价、还价的结果，委托者为追求利益最大化购买“审计”，注册会计师则为获取利益而承担风险进而丧失独立性。同时，随着经济的发展，审计市场逐渐由卖方市场转向买方市场，从而在一定程度上导致会计师事务所的无序竞争，一些会计师事务所为了占有市场份额、保持客户，不惜降低审计收费，从而导致审计独立性丧失。
（三）非审计服务的影响
非审计服务的高额收费影响了审计的独立性。一方面事务所提供非审计服务的收入比较可观，而审计服务的收入相对较低，事务所由于害怕失去非审计服务所带来的利益，作为妥协有可能在财务审计方面网开一面，在收取高额非审计服务费的情况下，事务所是很难独立、客观、公正地发表审计意见的；另一方面当非审计服务的收费超过审计服务的收费时，便会在非审计服务与审计服务之间形成市场竞争，造成审计服务竞争力趋弱，对审计服务的质量有一定影响。
（四）注册会计师个人与客户之间的经济利益对审计独立性的影响
注册会计师应独立于客户公司及其母公司、子公司以及联营、合营企业。如果注册会计师个人与客户之间有着直接或间接的经济利益，势必会影响审计的独立性。一旦注册会计师与客户有着某种财务利益上的牵连，就有可能难以做出客观公正的判断，这是产生独立性风险的因素之一。
四、行业监管不力对审计独立性的影响
目前针对注册会计师行业的违纪行为，监管部门主要采取警告、暂停执业、撤销等行政方式，注册会计师及事务所承担刑事责任和民事责任的几乎没有。这种单一的处罚手段起不到应有的惩罚作用，纵容了注册会计师的违法行为，增加了执业风险，影响了会计师事务所本身保持独立客观的自制力。
五、针对目前现状的几点建议
（一）管理者要把审计同自身利益结合起来
国有股份公司管理者缺位现象亟待改善，只有真正的国有管理者把自身利益需要同对审计的需求结合起来，才会有真正的审计需求市场。公司管理者要把独立审计作为改善自身管理，促进企业发展的动力，真正地从内在要求上需要审计的监管，堵塞自身的漏洞。
（二）深化企业改革，切实规范政府对法定业务的需求，改善审计关系，理顺审计需求秩序，给事务所以真正的经营自主权，从根本上保障会计师事务所执行审计业务的独立性。
（三）改善事务所的经营现状
适当控制公司管理当局的权力，防止注册会计师受管理人员左右，从而保证会计师事务所的独立性。防范审计市场的无序竞争，规范审计收费，按规定的标准公开收费，杜绝或有收费。对某些可能导致注册会计师独立性下降的、特定的非审计服务应当禁止。禁止会计师事务所合伙人或股东的注册会计师与客户具有直接或间接的经济利益。如果会计师事务所合伙人或股东在客户中拥有直接经济利益或涉及间接经济利益关系，则该会计师事务所不能接受对该客户的审计和其他鉴定业务；会计师事务所的一般职员，如果在客户中拥有直接经济利益或涉及间接经济利益关系，应当回避。
（四）规范监督机制
有关的监管部门可以从独立性风险的产生因素、制约因素，独立性风险所造成的社会后果的角度考虑，制定必要的执业规范进行监管。国有资产监管部门要切实履行监管职责，为国家和企业起到监管作用。
政府要加强对会计师事务所执业环境的监督和指导作用，促进公平竞争。从加强行业自律等方面入手，加强会计师事务所的管理，使审计的独立性落到实处。
