谈国际承包工程的涉税管理

　　我国对外工程承包是从80年代初开始的，经过20多年来的努力，已取得较大发展。尤其是进入21世纪，中国加入WTO以后，我国在国际建筑承包工程市场上的舞台越来越宽，业务越做越多，资本以及经济资源在国际间的调配也更加频繁。与此同时，国际工程的市场竞争也异常激烈，导致标价低、利润率下降。面对国际间复杂的税收政策，国际承包商合法保护自己的权益，降低税负，加强税收筹划与管理，无疑对提增利润空间有着非常重要的意义。

　　国际税收是指两个或两个以上的国家或地区，由于对参与国际经济活动的纳税人行使税收管辖权而引起的一系列税收活动，体现了国家或地区之间的税收分配关系。国际工程承包商在国外实施承包业务时，必然涉及国际税收，这包括本国税收政策与所在国家或地区的税收政策，以及国家之间的税收协定。我们中国公司承包的工程主要分布在亚、非等发展中国家，涉及到的税种主要有所得税、关税、营业税、增值税、机动车辆税、交通过市税以及在中国的出口退税等等。本文力图阐述在合规合法的框架下，国际工程承包商怎样进行必要的涉税管理，主要谈谈所得税、关税与出口退税。

　　一、所得税（Income Tax）。这包括公司所得税与个人所得税。

　　（一）公司所得税。公司所得税是对征纳双方来说都是比较重要的税种，国家一般都会颁布相关的法令实施行为管制。跨国公司也非常重视这方面的研究，往往会采取关联方的成本费用转嫁、收入转嫁来实现少交税的目的。国家之间为了避免偷税、漏税以及重复征税行为，通常相互签定税收协定。中国目前已与60多个国家了签定了所得征税协定，税收协定对缔约国的居民纳税人提供了许多优惠待遇。

　　例如，一般规定“缔约国一方企业的利润应仅在该国征税，但企业通过在缔约国另一方的常设机构进行营业的除外。如果该企业通过在缔约国另一方的常设机构进行营业，其利润可以在另一国征税”。以上所说的常设机构其中就包括经营活动在6个月以上建筑工地、装配安装工程，或与其有关的管理机构。根据这一点，那么中国公司在缔约国承接的在半年内就完成的工程，完全就可以不在当地交税，回到中国交税。这不仅是维护国家利益，还可以在施工期间节约资金占用。对于超过半年的工程，那么就要在当地交税，汇总到中国的利润就不必再交税或通过抵扣少交税，减轻国内总公司的税收负担，这都是法规或协定允许的。

　　无论各国所得税税制有否差别，税源基础都是一个，即公司的生产经营所得。因此，国际承包商不仅要按照中国的会计制度使用中文进行会计核算，反映盈亏，还要根据所在国的财经制度建立一套外文的帐目体系，以便提交出会计决算报告给税务当局。在全球经济一体化的今天，企业财务会计报告一般是需要经过注册会计师或特许会计师审计的，同样，国际承包商的编制的工程盈亏决算报告也要经过会计师的审计，才能最终得到税务当局的受理、稽核，最终出具税务裁决文件。下面以巴基斯坦为例，谈一下这个过程，以及需要注意的环节。

　　巴基斯坦现行的其他公司所得税税率为利润的43%，个人所得税税率实行6级累进税率，其中年收入8万卢比以下的免税。政府曾于2001年颁布了所得税法令（The Income Tax Adinance 2001），法令规定：巴基斯坦对公司或个人在巴境内取得的所得，实行预扣所得税制度，在经济业务活动过程中，付款方有责任扣留一部分税，期末要进行审计以及税务稽核，裁定盈亏金额，然后多退少补。所以，根据这项法令，业主在承包商的月度计量计算帐单中扣了一部分税，叫预扣所得税（With Holding Tax），比例一般在5-10%之间。试想，承包商通过激烈的投标竞争得到的工程，其营业利润率在5-10%的能有几个？被扣掉的这部分税，可能恰恰就是我们的利润，而本身就真实亏损的项目，还要被扣除这项税，岂不是太冤枉。如果一家公司在巴基斯坦所有工程的合同额为1亿美圆，以最低预扣率5%算，就要被陆续扣掉500万美圆。这足以引起建筑承包商的高度重视了。要想与当局税务部门沟通，减轻或免除这项税负，就要进行一系列的业务、帐务处理，提交出会计决算报告。会计决算报告要经过注册会计师或特许会计师的审计，然后提交税务当局，等待税务裁决文件（Assessment Order）的下发，如果是裁决为亏损，就全部退还预扣所得税，如果裁定赢利，就按照赢利金额适用所得税税率计算出应交所得税，对预扣所得税与应交所得税的差额，实行多退少补。因此建筑承包商就要规范认真的进行一系列的外文帐务处理。首先，聘请一家信誉较好的会计师事务所，在注册会计师的指导下建立一套符合当地财经制度的会计帐目体系。这不仅是退税的需要，也是当局所颁布的法令的要求。中国新的《会计准则》体现了与国际会计准则的趋同，这对我们进行英文账操作方便了许多，但是中国法规允许的财务开支项目以及费用摊销方式还不一定被当地法规认可，需要进行系列的调整。例如对固定资产的定义以及摊销方式就与中国有很大不同。其次，注册一个税务帐号，进行统筹操作。如果一家公司在巴基斯坦有多个工程，可以注册一个税号，这样亏损项目的亏损额可以弥补赢利项目的赢利额。如果第一年总体亏损，或综合评估工程项目亏损，还可以得到免除扣税许可文件。这需要公司成立必要的财务会计机构，建立规范的外帐管理制度，进行专门的英文帐处理。平时在日常业务交往中，还要注意收集有用的资料，例如，银行对帐单、业主以及税务部门的扣税证明、施工区域的税收优惠政策等等。在工程分包方面可以选择具有免税资格的当地承包商，这样不仅在外帐操作上就省了很多麻烦，也转嫁了税收负担。国际承包商可以把在中国国内实际开支的一些费用，如员工培训费、出国人员服装费、出国动员费、上级管理费、投标费用、人员的各种保险费等等通过转帐的方式进入成本之中。在巴基斯坦的众多中国承包商或多或少的积累了一定涉税经验，都是值得相互借鉴学习的。

　　（二）个人所得税。一般国家规定，承包商从国外带来的雇佣人员在工程所在国停留超过6个月以上的，超过免税标准部分要交个人所得税，有的国家对停留6个月以下的人员还有专门的税率规定。建筑承包商在对员工的个人所得税操作上一般是与公司所得税操作同步进行的，因为个人收入的高低与工程成本的高低是紧密联系的。为了避免或减轻个人所得税以及合理的加大工程施工人工费成本，承包商要对员工的收入要进行分解。我们对员工的实际薪金一般是一个笼统的数额，例如800美圆/月，而实际上，职工得到的工资在开支方面包括养老保险、医疗保险、家庭成员的赡养、住房开支等，在对外工资表上可以根据当地法规把免税开支提前标明。在工资支付上也可以采用国内支付一部分，国外支付一部分，国内的部分以转帐的方式进入项目成本。对当地雇员，由于他们的工资一般在免税范围内，可以如实计入成本。但是承包商往往为了提高工作效率，进行小范围的劳务分包，对这种情况，在劳务费支付过程中可以使用一个劳务结算表，但下面要附一个人员清单，并有每个人的签名，这样不仅加强了用工管理，还对编制雇员工资表提供了方便。

　　二、关税（Duty）。这包括在中国的出口关税和在所在国的进口关税。由于中国目前采用的是暂定税率，对有贸易协定的国家以及利用国际金融组织或国家贷款的项目是零关税，因此中国在国外的承包商主要涉及所在国的进口关税。在施工所在国的关税申报通常分为两类：一类是临时进口申报，指项目所用施工机械和车辆等，待项目结束时要转运出境；另一类是永久进口申报，指FIDIC合同涉及到永久性工程中需用的消耗性物资，如钢材、水泥，以及机械配件和常用医药、食品等。对于永久进口物资要求一次性清缴关税，对关税的征收以及税率都有具体规定，承包商在进口物资前必须了解清楚。对于临时进口申报，一般是免税的，但能否免税还要参照合同条款办理。世界银行、亚洲开发银行等国际金融组织贷款的项目一般都是免关税的。业主还通常在合同中规定，凡是在项目所在国能生产的物资不允许进口，或不能给予免税。

　　进口关税在操作上通常有以下几种方式：（一）有些国家规定，本国发包的某些工程所用材料、机械设备如需进口，可免交关税，但是材料与设备必须用于该工程。政府往往会要求承包商提供临时进口物资税收保函（Custom Duty Guarantee For Temporary Import Equipment）或保证金，这些物资如全部用于该项工程，可凭业主证明到政府有关部门换回保函；如有剩余应缴纳关税以及其他税种后出售、转让，或办理有关手续后继续用于其他工程。保函的有效期应比工程施工期略长，以便在工程结束后有时间将设备组织出境。（二）有的承包合同在特殊条款 “承包商的补偿” （Reimbursement）中阐明了关税、销售税的补偿。承包商先如数交纳关税等清关杂费，然后根据有关资料向业主申请关税、销售税退还，等待国家税务部门的审定批复。由于关税退还有一个审批周期，会占用了承包商大量资金。此外，有的承包商承接的如果是核电站、军用港口等特殊工程，还可以凭政府有关证明直接顺利清关。

　　另外，在进关申报上，承包商也可以恰当采用报关价格达到不多交税或少交税的目的。许多国家对进出口货物以海关审定的正常成交价格为基础作为报关价格。既然是正常的成交价格，那么对某种货物的采购价格确实高出正常同类商品的价格，就完全可以进行调整，海关审定也一般是通过的。当然，对于能够进行关税税负转嫁或免、退关税的项目，降低报关价格的做法意义不是很大，相反，由于降低了报关价格，就会增加税务部门认定的工程利润，相应增加公司所得税的税负，另外也会影响以后可能发生的索赔金额。所以说，不能单纯的一味追求节税，要全盘考虑。

　　三、在中国采购与出口退税。承包商在工程实施过程中，通常组织设备、材料等物资从国内出口到施工所在国家。这就有必要用足国家的出口退税优惠政策，达到节税、降低采购成本的目的。我国自1985年开始实行出口退税的方式退还出口产品的国内已纳税款来平衡国内产品的税收负担，目的是为了鼓励货物出口，使本国产品以不含税价格进入国际市场，提高竞争能力，扩大出口创汇。工程实施前或实施中，承包商都要及时了解国内外商品市场行情，以及退税率、关税率、运输费用，对承包合同允许在所在国外采购的货物，进行价格质性比较后，做出是否在中国采购的决策。在国外的承包商采购中国国内货物，有三种方式可以实现出口退税或者说购得不含税产品，达到降低采购成本的目的：一是通过具有进出口经营权的集团公司中国总部进行采购、退税、资金收支划转；二是委托代理公司，让其按照项目要求集中采购、集港、报关、退税；三是采购具有进出口权公司的货物，在谈价格的时候直接以不含税价格成交。无论哪种方式，在单据提交、报关、退税过程中，都需要衔接一致，还需要国外项目把货款以外汇方式汇入相关中国公司的外汇帐户。值得注意的是：近几年国家的出口退税政策虽然仍在执行，但是不同货物的退税率有了变化，例如，中国财政部与国家税务总局通知在2005年5月1日起，降低部分钢材的出口退税率为11%，7月1日又出台新政，取消了专用钢材的出口退税；外汇的汇率也在变化，如，央行2005年7月21日宣布实行以市场供求为基础、参考一篮子货币进行调节、有管理的浮动汇率制度，美圆兑人民币基准价为1：8.11；此外，施工所在国对不同货物征收的关税率也在变化，这都需要在采购成本比较时进行综合计算。无论如何，一旦做出在中国采购的决策，一定要搞好出口退税工作。

　　综上所述，对国际承包商来说，无论涉及哪个国家的税收，都要去了解它、研究它，只要在合规合法的框架下，科学筹划、细心操作，在企业本身的税收管理方面，就会避免经济资源的净流出，提升企业的赢利水平。