从湘缆破产看企业内控制论
来源： 中国财经报·郭强华
2003-01-03
普通
“湘缆”破产的简介
湖南湘潭电缆厂在1992年前是一个年产值为25亿元人民币的全国大型一类电线电缆骨干企业，曾位居全国500家重点企业之列。1995年5月后，以陈海燕为首的一批蛀虫钻进了“湘缆”，从此该公司陷入困境，至1998年上半年，集团产值较上年同期下降55％，销售收入下降70％，增加亏损5000余万元，职工生活无保障，集团决策层9名领导有8名提出集体辞职。
同年9月上旬，由国务院派出的稽查特派员来“湘缆”查办此案。审计表明，“湘缆”集团实有资产10.46亿元，总负债达12.02亿元，严重资不抵债。检察机关进一步查明，作为党委书记兼总经理的陈海燕主管“湘缆”1000天，国有资产大量流失，“湘缆”竟亏损3.61亿元，平均每天亏损36万元。
又据报道，湖南省审计厅和湘潭市审计局经过1年零5个月的艰辛工作，对“湘缆”集团28家全资和控股子公司的资产、负债和损益情况进行了全面审计，并与有关部门密切配合，延伸审计调查了与“湘缆”集团有经济往来的大阳股份公司等7家陈海燕等人私营、合伙经营公司的账目，彻底查明了以陈海燕为首的特大经济犯罪案的主要犯罪事实：他们利用职务之便，采取狡诈的手段，挪用公款90次，总计金额4700余万元，贪污侵吞公款43万余元，虚开增值税发票113份，造成国家税收实际损失175万元，偷税45万余元。“湘缆”被迫进入破产清算程序。
“湘缆”破产的分析
内部控制是企事业单位为保证业务活动的有效运行，保护资产的安全和完整，防止、发现、纠正错误和舞弊，保证会计资料真实、合法所实施的政策与程序。内部控制包括控制环境、会计系统和控制程序。下文将从上述三个方面评述“湘缆”的内部控制。
1.“湘缆”的控制环境
控制环境是指对企业控制的建立和实施有重大影响的多种因素的统称。它是增强或弱化各种方针政策之效率的各种因素共同作用的一种氛围。控制环境的好坏，直接影响到会计系统和控制程序的有效性。它包括：董事会；管理哲学和经营作风；组织机构；权力与责任的规定；内部审计；员工的诚实与职业道德。
(1)“湘缆”的董事会
现代企业法人治理结构是：1股东作为所有者掌握着最终的控制权，他们可以决定董事会人选，并有推举或不推举甚至到起诉某位董事的权利。2董事会作为法人财产的代表，受股东利益的制约，对公司重大问题进行决策，拥有支配公司法人财产的权力，并负责聘请及监督制约经理人员。3经理人员受聘于董事会，主管公司日常经营业务；在董事会授权范围内，经理人员有权决策，但经理人员的管理权限和代表权限不能超过董事会的授权范围，经理人员经营绩效的优劣，也要受到董事会的监督和评判。
很明显，法人治理结构的关键是董事会，它联接所有者和经营者两方利益，同时防止所有者的干预，监督经营者的行为。所以，有人说董事会是公司内部控制系统的核心，如果董事会监控作用严重弱化，轻则内部控制失效，重则产生贪污腐败问题。在“湘缆”，陈海燕从1995年5月起以国家工作人员的身份到“湘缆”任职，作为国有独资企业“湘缆”集团公司的领导，陈集党委书记、厂长、总经理于一身，监事会、董事会不过是摆设，这些内部监督机构不能也不敢履行职责，权力约束机制得不到应有的制衡与监督作用。就是在这种情况之下，陈海燕走上了挪用侵吞巨额国有资产的犯罪道路。
(2)“湘缆”管理者素质与品行
管理者的素质直接影响到企业的行为，进而影响到企业内部控制的效率和效果。企业管理者的素质不仅仅是指知识与技能，还包括操守、道德观、价值观、世界观等各方面。且看陈海燕的素质与为人。1992年10月，陈海燕在申请辞职未获批准的情况下，弃厂离职，与李世平等人参加由香港良乐等公司合资筹建的深圳大阳电工公司，并利用他们原在“湘缆”掌握的技术生命线和业务关系，挤占“湘缆”市场，陈海燕这样一个不守厂规，背弃“湘缆”，私欲膨胀的人，利用地方政界的某种关系，弄虚作假，投机钻营，一度成为湖南炙手可热的企业家，在其转干不到八个月，就由一名工人摇身一变成为厅级干部。在任期间，陈海燕惟我独尊。奉行的是顺我者昌，逆我者亡。对不听招呼的财务人员，随意撤换，内审部门提供的审计报告不合意的不予签发，内审机构形同虚设，湘缆原来的审计处长因为审计了他曾任职的公司，揭露了亏损的真相而被撤职。陈海燕还将私营公司的亲信和骨干都安插到湘缆的各个重要岗位任职，如陆续将亲信任命为“湘缆”控股承包经营的大阳电磁线公司总经理，全湘公司的总经理，可以说，陈海燕的素质和品行为“湘缆”破产埋下了隐患。
(3)“湘缆”组织结构
一个企业的组织结构在于提供规划、执行、控制和监督活动的框架。组织结构的要素一般包括：组织中各个部门的存在形式、性质，各自的管理和经营职能、隶属和报告关系以及职责和权利的划分方式，其核心问题是进行合理的职责分工。当陈海燕如愿以偿地登上了“湘缆”总经理宝座的同时，私营公司老板的担子还挑在肩上，陈海燕利用双边兼职这一便利条件，肆无忌惮地谋取私利，以采用“高进低出”手段从私营企业购进高价原材料，而后将“湘缆”产品低价售给其私营企业，如此一进一出，让利给其私营企业，非法牟利，慷国家之慨。陈海燕一伙利用双边兼职的便利条件，以贸易为名，依靠“湘缆”的人才、资金、产品市场，培育壮大自己的企业，一旦自己公司遇到资金困难，便利用国企名声贷款。“湘缆”的组织已成为陈海燕用以谋利的工具。
(4)“湘缆”的内部审计
内部审计一方面可以监督企业会计制度和各种内部控制制度的运行，另一方面也可对其职能部门的运行进行监督，评价并促使其提高效率。从“湘缆”的内审情况看，陈海燕上台前的几年，7个审计人员每年可以为企业挽回近千万元的损失。而陈海燕上台后，内审机构便形同虚设，“湘缆”原来的审计处长因为揭露了真实情况而被撤职。因此，“湘缆”的内部审计监督职能可以说是名存实亡。
2.“湘缆”的会计系统
会计系统是指企业用于确认、记录、计量和报告其交易和事项的财务信息系统。一个良好的会计系统包括：1可靠的内部凭证制度；2完整的簿记制度；3严格的核对制度；4合理的会计政策和会计程序；5定期资产盘点制度。在“湘缆”，这些制度均完好存在，由于陈海燕大权在握，对不听招呼的会计人员随意撤换，擅自挪用、侵吞公款，会计系统的监督作用遭到严重破坏。实际上，“湘缆”的会计系统已成为陈海燕粉饰业绩，攫取功名的法宝。
3.“湘缆”的控制程序
控制程序是企业为了实现其特定的管理目标而制定的各项程序。它主要包括：不相容职务的分离、经济业务经过适当授权、凭证和记录控制、资产接触与记录使用的控制、独立稽核等。在“湘缆”集团，管理相当混乱，各项制度形同虚设，陈海燕及其同伙利用职务之便，挪用公款43万元；虚开增值税发票113份，造成国家税收实际损失175万余元，偷税45万余元。控制程序的失败使得陈海燕一伙恣意妄为，如入无人之境。
“湘缆”破产的启示
陈海燕一伙贪污挪用公款，虚开增值税发票，大量转移侵吞国有资产案于2000年2月24日进行了一审判决。主犯陈海燕，同案犯李世平均被判处无期徒刑，剥夺政治权利终身，另外四名同伙也分别受到法律制裁。时至今日陈海燕一案已经尘埃落定，但掩卷深思，如何建立健全完善有效的企业内部控制，确实值得我们探究。
1.完善法人治理结构
完善的法人治理结构只要规范运作，必然带有制衡和监督约束功能。解决的对策必须理顺现有管理体制，解决董事会弱，经理班子强，监事会形同虚设，董事会、监事兼职的问题。要形成股东大会授权、董事会决策、监事会监督、经理层执行的职责明确、岗位清晰、各司其职、各负其责、互相制衡、协调高效的运行机制。
2.提升内部审计地位
在“湘缆”，内部审计不但无法约束陈海燕，而且受陈海燕操纵，这说明内部审计组织结构的设置有问题。在美国，上市公司中的内部审计职能是由董事会下属的审计委员会行使。这些内部审计组织中的人员必须由不参加日常管理工作的董事会成员来担任，以便内部审计工作在企业中有高度的独立性，同时起到对总经理的制衡作用。而我国不少企业(“湘缆”也是如此)的内部审计组织只是对总经理负责，独立性较差。它只能对同等级部门进行监督，却无法约束总经理的行为。
3.认识内部控制的局限性，增强防范意识
内部控制从来就不是绝对有效的，它只能提供合理保证。内部控制的局限性表现在：1内部控制可能因管理人员滥用职权或屈从于外部压力而失效；2内部控制可能因有关人员相互勾结，内外串通而失效；3内部控制的运行受制于成本与效益原则；4内部控制一般对常规业务活动而设计；5内部控制是否有效，受制于执行人员的专业胜任能力和可信赖度。企业管理当局应充分关注内部控制的局限性，充分认识到再好的内部控制也绝对不能保证预防舞弊的发生，只有这样才能增强防范意识。
4.加强“软控制”建设，注重人的品质修行
“软控制”主要是指精神文明方面的事物，如高级管理层的管理风格、管理哲学、企业文化、内部控制意识等。这些都离不开人的作用。企业制定的任何制度，都不可能超越设立这些制度的人，企业内部控制的有效性同样也无法超越那些创造、管理与监督制度的人的操守及价值观。因而，人在内部控制中处于核心地位，内部控制制约着人的行动，反过来人也可以破坏甚至导致内部控制失效。陈海燕不是不要内部控制，而是要控制他人，没有了制度制衡和道德约束的陈海燕也因为失去控制而落入法网。表面上看，内部控制的目的在于提高组织机构的有效运行，保护资产的安全完整。其实它何尝不是在维护人的“安全完整”。陈海燕是企业内部控制的破坏者，也是不受内部控制保护的“受害者”。
5.培育经理人才市场
管理者素质在企业经营管理中起绝对重要作用。“湘缆”破产归根到底是管理当局用人失败。管理当局为什么要用陈海燕而不用他人，除了其善于投机钻营外，还说明我国缺乏完善的经理人才市场。由于我们还未形成一个约束、监督与激励经理人员的外部机制，势必造成一方面管理者感叹高层次人才难觅；另一方面经营者自我完善和自我约束能力降低，以致陈海燕之流小鬼当家。然而在许多西方国家，由于市场经济比较完善，基本上已经形成了比较成熟的经理人才市场，整体情况就好的多。
6.堵塞注册会计师审计的漏洞
注册会计师调查和评价内部控制的目的是设计恰当的实质性测试程序，以获得证据，对企业财务报表发表审计意见。因此，他们主要关注那些会影响财务报表公允表达的内部控制，检测的范围较窄，关注程度也不够。实事如此，“湘缆”连续几年注册会计师年度报表审计均过关，便说明这个问题。“湘缆”案的揭露是审计人员实行经济责任审计时发现线索的，他们在对湘缆的内部控制制度测评后，发现管理相当混乱，进而追踪深入调查的结果。建立健全内部控制虽然是被审单位的会计责任，而不是注册会计师的审计责任，但是对有问题的企业签发无保留意见的审计报告，也难咎其责。注册会计师在调查和评价内部控制时，受审计程序限制，更应保持应有的职业谨慎。
湖南湘潭电缆厂在1992年前是一个年产值为25亿元人民币的全国大型一类电线电缆骨干企业，曾位居全国500家重点企业之列。1995年5月后，以陈海燕为首的一批蛀虫钻进了“湘缆”，从此该公司陷入困境，至1998年上半年，集团产值较上年同期下降55％，销售收入下降70％，增加亏损5000余万元，职工生活无保障，集团决策层9名领导有8名提出集体辞职。
同年9月上旬，由国务院派出的稽查特派员来“湘缆”查办此案。审计表明，“湘缆”集团实有资产10.46亿元，总负债达12.02亿元，严重资不抵债。检察机关进一步查明，作为党委书记兼总经理的陈海燕主管“湘缆”1000天，国有资产大量流失，“湘缆”竟亏损3.61亿元，平均每天亏损36万元。
又据报道，湖南省审计厅和湘潭市审计局经过1年零5个月的艰辛工作，对“湘缆”集团28家全资和控股子公司的资产、负债和损益情况进行了全面审计，并与有关部门密切配合，延伸审计调查了与“湘缆”集团有经济往来的大阳股份公司等7家陈海燕等人私营、合伙经营公司的账目，彻底查明了以陈海燕为首的特大经济犯罪案的主要犯罪事实：他们利用职务之便，采取狡诈的手段，挪用公款90次，总计金额4700余万元，贪污侵吞公款43万余元，虚开增值税发票113份，造成国家税收实际损失175万元，偷税45万余元。“湘缆”被迫进入破产清算程序。
“湘缆”破产的分析
内部控制是企事业单位为保证业务活动的有效运行，保护资产的安全和完整，防止、发现、纠正错误和舞弊，保证会计资料真实、合法所实施的政策与程序。内部控制包括控制环境、会计系统和控制程序。下文将从上述三个方面评述“湘缆”的内部控制。
1.“湘缆”的控制环境
控制环境是指对企业控制的建立和实施有重大影响的多种因素的统称。它是增强或弱化各种方针政策之效率的各种因素共同作用的一种氛围。控制环境的好坏，直接影响到会计系统和控制程序的有效性。它包括：董事会；管理哲学和经营作风；组织机构；权力与责任的规定；内部审计；员工的诚实与职业道德。
(1)“湘缆”的董事会
现代企业法人治理结构是：1股东作为所有者掌握着最终的控制权，他们可以决定董事会人选，并有推举或不推举甚至到起诉某位董事的权利。2董事会作为法人财产的代表，受股东利益的制约，对公司重大问题进行决策，拥有支配公司法人财产的权力，并负责聘请及监督制约经理人员。3经理人员受聘于董事会，主管公司日常经营业务；在董事会授权范围内，经理人员有权决策，但经理人员的管理权限和代表权限不能超过董事会的授权范围，经理人员经营绩效的优劣，也要受到董事会的监督和评判。
很明显，法人治理结构的关键是董事会，它联接所有者和经营者两方利益，同时防止所有者的干预，监督经营者的行为。所以，有人说董事会是公司内部控制系统的核心，如果董事会监控作用严重弱化，轻则内部控制失效，重则产生贪污腐败问题。在“湘缆”，陈海燕从1995年5月起以国家工作人员的身份到“湘缆”任职，作为国有独资企业“湘缆”集团公司的领导，陈集党委书记、厂长、总经理于一身，监事会、董事会不过是摆设，这些内部监督机构不能也不敢履行职责，权力约束机制得不到应有的制衡与监督作用。就是在这种情况之下，陈海燕走上了挪用侵吞巨额国有资产的犯罪道路。
(2)“湘缆”管理者素质与品行
管理者的素质直接影响到企业的行为，进而影响到企业内部控制的效率和效果。企业管理者的素质不仅仅是指知识与技能，还包括操守、道德观、价值观、世界观等各方面。且看陈海燕的素质与为人。1992年10月，陈海燕在申请辞职未获批准的情况下，弃厂离职，与李世平等人参加由香港良乐等公司合资筹建的深圳大阳电工公司，并利用他们原在“湘缆”掌握的技术生命线和业务关系，挤占“湘缆”市场，陈海燕这样一个不守厂规，背弃“湘缆”，私欲膨胀的人，利用地方政界的某种关系，弄虚作假，投机钻营，一度成为湖南炙手可热的企业家，在其转干不到八个月，就由一名工人摇身一变成为厅级干部。在任期间，陈海燕惟我独尊。奉行的是顺我者昌，逆我者亡。对不听招呼的财务人员，随意撤换，内审部门提供的审计报告不合意的不予签发，内审机构形同虚设，湘缆原来的审计处长因为审计了他曾任职的公司，揭露了亏损的真相而被撤职。陈海燕还将私营公司的亲信和骨干都安插到湘缆的各个重要岗位任职，如陆续将亲信任命为“湘缆”控股承包经营的大阳电磁线公司总经理，全湘公司的总经理，可以说，陈海燕的素质和品行为“湘缆”破产埋下了隐患。
(3)“湘缆”组织结构
一个企业的组织结构在于提供规划、执行、控制和监督活动的框架。组织结构的要素一般包括：组织中各个部门的存在形式、性质，各自的管理和经营职能、隶属和报告关系以及职责和权利的划分方式，其核心问题是进行合理的职责分工。当陈海燕如愿以偿地登上了“湘缆”总经理宝座的同时，私营公司老板的担子还挑在肩上，陈海燕利用双边兼职这一便利条件，肆无忌惮地谋取私利，以采用“高进低出”手段从私营企业购进高价原材料，而后将“湘缆”产品低价售给其私营企业，如此一进一出，让利给其私营企业，非法牟利，慷国家之慨。陈海燕一伙利用双边兼职的便利条件，以贸易为名，依靠“湘缆”的人才、资金、产品市场，培育壮大自己的企业，一旦自己公司遇到资金困难，便利用国企名声贷款。“湘缆”的组织已成为陈海燕用以谋利的工具。
(4)“湘缆”的内部审计
内部审计一方面可以监督企业会计制度和各种内部控制制度的运行，另一方面也可对其职能部门的运行进行监督，评价并促使其提高效率。从“湘缆”的内审情况看，陈海燕上台前的几年，7个审计人员每年可以为企业挽回近千万元的损失。而陈海燕上台后，内审机构便形同虚设，“湘缆”原来的审计处长因为揭露了真实情况而被撤职。因此，“湘缆”的内部审计监督职能可以说是名存实亡。
2.“湘缆”的会计系统
会计系统是指企业用于确认、记录、计量和报告其交易和事项的财务信息系统。一个良好的会计系统包括：1可靠的内部凭证制度；2完整的簿记制度；3严格的核对制度；4合理的会计政策和会计程序；5定期资产盘点制度。在“湘缆”，这些制度均完好存在，由于陈海燕大权在握，对不听招呼的会计人员随意撤换，擅自挪用、侵吞公款，会计系统的监督作用遭到严重破坏。实际上，“湘缆”的会计系统已成为陈海燕粉饰业绩，攫取功名的法宝。
3.“湘缆”的控制程序
控制程序是企业为了实现其特定的管理目标而制定的各项程序。它主要包括：不相容职务的分离、经济业务经过适当授权、凭证和记录控制、资产接触与记录使用的控制、独立稽核等。在“湘缆”集团，管理相当混乱，各项制度形同虚设，陈海燕及其同伙利用职务之便，挪用公款43万元；虚开增值税发票113份，造成国家税收实际损失175万余元，偷税45万余元。控制程序的失败使得陈海燕一伙恣意妄为，如入无人之境。
“湘缆”破产的启示
陈海燕一伙贪污挪用公款，虚开增值税发票，大量转移侵吞国有资产案于2000年2月24日进行了一审判决。主犯陈海燕，同案犯李世平均被判处无期徒刑，剥夺政治权利终身，另外四名同伙也分别受到法律制裁。时至今日陈海燕一案已经尘埃落定，但掩卷深思，如何建立健全完善有效的企业内部控制，确实值得我们探究。
1.完善法人治理结构
完善的法人治理结构只要规范运作，必然带有制衡和监督约束功能。解决的对策必须理顺现有管理体制，解决董事会弱，经理班子强，监事会形同虚设，董事会、监事兼职的问题。要形成股东大会授权、董事会决策、监事会监督、经理层执行的职责明确、岗位清晰、各司其职、各负其责、互相制衡、协调高效的运行机制。
2.提升内部审计地位
在“湘缆”，内部审计不但无法约束陈海燕，而且受陈海燕操纵，这说明内部审计组织结构的设置有问题。在美国，上市公司中的内部审计职能是由董事会下属的审计委员会行使。这些内部审计组织中的人员必须由不参加日常管理工作的董事会成员来担任，以便内部审计工作在企业中有高度的独立性，同时起到对总经理的制衡作用。而我国不少企业(“湘缆”也是如此)的内部审计组织只是对总经理负责，独立性较差。它只能对同等级部门进行监督，却无法约束总经理的行为。
3.认识内部控制的局限性，增强防范意识
内部控制从来就不是绝对有效的，它只能提供合理保证。内部控制的局限性表现在：1内部控制可能因管理人员滥用职权或屈从于外部压力而失效；2内部控制可能因有关人员相互勾结，内外串通而失效；3内部控制的运行受制于成本与效益原则；4内部控制一般对常规业务活动而设计；5内部控制是否有效，受制于执行人员的专业胜任能力和可信赖度。企业管理当局应充分关注内部控制的局限性，充分认识到再好的内部控制也绝对不能保证预防舞弊的发生，只有这样才能增强防范意识。
4.加强“软控制”建设，注重人的品质修行
“软控制”主要是指精神文明方面的事物，如高级管理层的管理风格、管理哲学、企业文化、内部控制意识等。这些都离不开人的作用。企业制定的任何制度，都不可能超越设立这些制度的人，企业内部控制的有效性同样也无法超越那些创造、管理与监督制度的人的操守及价值观。因而，人在内部控制中处于核心地位，内部控制制约着人的行动，反过来人也可以破坏甚至导致内部控制失效。陈海燕不是不要内部控制，而是要控制他人，没有了制度制衡和道德约束的陈海燕也因为失去控制而落入法网。表面上看，内部控制的目的在于提高组织机构的有效运行，保护资产的安全完整。其实它何尝不是在维护人的“安全完整”。陈海燕是企业内部控制的破坏者，也是不受内部控制保护的“受害者”。
5.培育经理人才市场
管理者素质在企业经营管理中起绝对重要作用。“湘缆”破产归根到底是管理当局用人失败。管理当局为什么要用陈海燕而不用他人，除了其善于投机钻营外，还说明我国缺乏完善的经理人才市场。由于我们还未形成一个约束、监督与激励经理人员的外部机制，势必造成一方面管理者感叹高层次人才难觅；另一方面经营者自我完善和自我约束能力降低，以致陈海燕之流小鬼当家。然而在许多西方国家，由于市场经济比较完善，基本上已经形成了比较成熟的经理人才市场，整体情况就好的多。
6.堵塞注册会计师审计的漏洞
注册会计师调查和评价内部控制的目的是设计恰当的实质性测试程序，以获得证据，对企业财务报表发表审计意见。因此，他们主要关注那些会影响财务报表公允表达的内部控制，检测的范围较窄，关注程度也不够。实事如此，“湘缆”连续几年注册会计师年度报表审计均过关，便说明这个问题。“湘缆”案的揭露是审计人员实行经济责任审计时发现线索的，他们在对湘缆的内部控制制度测评后，发现管理相当混乱，进而追踪深入调查的结果。建立健全内部控制虽然是被审单位的会计责任，而不是注册会计师的审计责任，但是对有问题的企业签发无保留意见的审计报告，也难咎其责。注册会计师在调查和评价内部控制时，受审计程序限制，更应保持应有的职业谨慎。
