税务机关代开普通发票规定亟待规范明确

　　加强和规范税务机关代开普通发票的管理，对于强化税源监控，更好地维护市场经济秩序，发挥着越来越重要的作用。由于现行法律、法规对税务机关代开普通发票工作规定不明确、不具体，甚至自相矛盾，给执行税务机关代开普通发票规定带来困难，应引起各级税务机关的高度重视。

　　一、代开普通发票的主要规定

　　为了加强发票管理和财务监督，保障国家税收收入，维护经济秩序，《中华人民共和国发票管理办法》（以下简称《发票管理办法》）第二十五条规定：任何单位和个人不得转借、转让、代开发票。这是对代开发票的禁止性条款，说明未经授权任何单位和个人不得代开发票；为加强税收征管，优化纳税服务，《国家税务总局关于加强和规范税务机关代开普通发票工作的通知》（国税函「2004」第1024号）（以下简称《代开发票通知》），明确规定税务机关具有代开普通发票的职能，《代开发票通知》第一条对代开发票的概念进行界定：代开发票，是指由税务机关根据收款方（或提供劳务服务方）的申请，依照法规、规章以及其他规范性文件的规定，代为向付款方（或接受劳务服务方）开具发票的行为。《代开发票通知》第二条规定申请代开发票的范围与对象。这两条是国家税务总局对税务机关代开普通发票行为的授权条款。并且对申请代开发票的范围与对象作了具体规定，明确指出了申请代开发票的单位和个人应当凭有关证明材料，向主管税务机关申请代开普通发票。这是对主管税务机关具有代开普通发票职能的特别规定（税务机关对特殊行业可以使用行业发票货运发票代开仍按总局有关规定执行）。但《代开发票通知》第三条第六款对代开发票的基本要求中，却又规定凡带有抵扣功能的普通发票和属于免税范围的普通发票，不得委托税务机关以外的单位代开。这是一条款对委托税务机关以外单位代开普通发票的列举性禁止条款（货运发票代开除外），对未列举的普通发票能否委托代开那就另当别论。并且《代开发票通知》第四条规定，税务机关应当加强代开普通发票的管理，明确代开发票岗位的职责，做好岗前培训。建立健全代开发票的领用、开具、保管、缴销制度，建立代开发票的登记台账，建立定期对委托代开岗位的监督检查制度。这一条明确代开发票岗位的职责制度，且要建立定期对委托代开岗位的监督检查制度。提出了和前面条款联系不十分明确的新概念“委托代开岗位”。

　　二、代开普通发票规定存在的矛盾和问题

　　从代开普通发票的主要规定可以看出，《发票管理办法》对任何单位和个人不得代开发票作禁止规定，这是就一般情况而规定的普遍原则，而《代开发票通知》是就特殊情况所作的特殊规定，对税务机关代开普通发票的特殊行为进行授权，是对主管税务机关具有代开普通发票职能的特别规定。《代开发票通知》规定凡带有抵扣功能的普通发票和属于免税范围的普通发票，不得委托税务机关以外的单位代开，是从保证国家税收政策得以正确贯彻落实所作的列举性禁止规定。而对未列举的普通发票能否委托税务机关以外的单位代开，未作禁止规定。显然与《发票管理办法》对任何单位和个人不得代开发票的规定相矛盾。况且税务机关是否有权委托税务机关以外的单位代开普通发票（货运发票代开除外），也未作具体规定，这就给基层税务机关就是否有权委托税务机关以外的单位代开普通发票（货运发票代开除外）的把握上左右为难。从《代开发票通知》中在税务管理上要求税务机关应当建立定期对委托代开岗位的监督检查制度上看，“委托代开岗位”应是委托税务机关以外的单位代开发票（货运发票代开除外）的岗位名称，肯定了委托税务机关以外的单位代开发票的事实是客观存在的，且是合法行为。难道“委托代开岗位”是特指税务机关对特殊行业可以使用行业发票如货运发票代开的岗位，如果是特指这样的极个别事项，那可以用列举法加以标注，基层税务机关在执行规定时就不会产生不确定的理解，以便准确把握执行。

　　三、完善税务机关代开普通发票规定的建议

　　根据代开普通发票规定存在的矛盾和问题，笔者认为解决矛盾和问题的关键在于首先要弄清楚政策制定者的立法本意到底是什么？这要从不确定的理解和确定的理解两个方面提出完善税务机关代开普通发票规定的建议。

　　1、不确定理解的完善建议是，如果有权制定代开普通发票规定的机关认为对未列举的普通发票（货运发票代开除外）可以委托税务机关以外的单位代开，那么对行使委托权的主体、程序和受委托单位的对象、条件、范围、要求、责任应作明确具体的规定，便于基层税务机关准确把握执行。

　　2、确定的理解的完善建议是，对主管税务机关具有代开普通发票职能作特别规定，对委托税务机关以外的单位代开（货运发票代开除外）作禁止规定，这样有利于强化税源监控，更好地维护市场经济秩序，有利于国家税收政策落到实处。否则，如果出现委托地方政府财政部门或民间组织、单位代开普通发票，势必造成税务机关监管难度加大，容易形成管理漏洞，那就给地方政府为完成税收任务而乱拉税源、乱开发票扰乱市场经济秩序大开方便之门。笔者认为，对于委托税务机关以外的单位代开普通发票行为（货运发票代开除外）必须明令禁止，因为代开普通发票既涉及到税收起征点的问题和税款征收问题，又涉及到申请代开发票的单位和个人有关证明材料的审核责任，只有让税务机关来行使这样的职责，才能保证国家税收政策得以很好的贯彻落实。