关于我国现行产业税收政策的修改建议

　　目前，从我国三个产业的层面看，产业税收政策主要是倾斜在第一、第三产业。第一产业的税收优惠在农、林、牧、渔行业中并不存在太大的区别，第三产业的税收优惠政策则集中在交通、仓储、邮电业与服务行业。而第二产业的税收政策，除了少数行业加高新技术行业、支柱行业外，趋向于中性化。

　　笔音在这用产业的税收负担率等于产业的财政收入／产业的GDP来估算税收负担。这实际上是用产业的财政收入代替产业的税收收入。由于我国的税收收入占财政收入达到90％以上。所以这种算法具有很高的合理性。在计算中，第一产业的财政收入用农业部门的财政收入代替，第二产业的财政收入用工业部门和建筑业部门的财政收入代替，第三产业的财政收入用商业、交通运输部门的财政收入代替，因此我们计算的结果已大打折扣了。但结果是税负较高，尤其是第三产业的税收负担从1993年以后一直高于第二产业的税收负担。而第三产业中的交通运输行业是享有诸多税收优惠政策的，那么很显然，商业的税收负担是比较重的。这就为解释商业的经济增长率从1994年以来一直不断下降找到了税收方面的原因。

　　如果我们将政府的各种收费计算在内的话，那么产业的税收负担比上面近似计算的结果还要高得多。根据一些学者的推算，我国政府从1993年开始政府的税外收费占政府总收入已超过50％，到1996年这一比例达到58.64％。长期以来，政府实行的各种收费已成为企业的固有负担，将各种收费计入企业税收负担是合理的。政府的税外收费逐年增加是否是经济发展的必然现象？发达国家和发展中国家的实际情况并不支持这种假设。发展中国家的税外收费占经常性收入的比重较发达国家的要高，二者的这一比例一直较稳定。而我国的税外收费占政府总收入的比重不但高而且逐年上升（1993年到1996年这一比重分别为52.82％、57.93％、57.33％、58.64％）。据统计，到1997年底各级政府部门批准的收费和基金项目多达3000个以上，一些地方的企业出现流转税税负、所得税税负下降与企业的非税收负担上升现象并存，甚至是非税收负担大于税收负担。由此可见，我国政府的乱收费行为已严重地影响产业税收政策的有效实施。

　　我国产业现存问题的简单分析

　　我国产业现存问题主要是产业结构、市场结构、市场绩效等方面的问题。产业结构问题具体包括产业的产值比重、产业就业结构两方面的内容。产业的市场结构主要涉及集中度和产业壁垒问题。市场绩效主要是关于产业的效益和产业技术方面的问题。为了更好地考察这些问题，我们将采用国际比较或寻找一个权威的参照体系的方法进行分析。

　　（1）产业结构方面的问题。首先，我国产业的产值比重结构同标准结构相比，仍然很不合理。目前我国人均国内生产总值大约在770美元左右，与人均收入在1000美元的各种产业产值结构标准比，我国第二产业的产值比重显得高了，而第三产业的产值比重是偏低的。如果我国要加快工业化的步伐，增加第三产业的产值比重是必要的。我国现行的产业税收政策正是循着这一思路来设计的。然而第二产业的产业技术落后且缺少新兴行业的带动造成第二产业经济发展速度逐渐减缓，这已成为第三产业经济增长缓慢的主要原因。因此，现行的侧重于支持第三产业的税收政策就有必要做一些调整。那么，如何调整产业税收政策？从我国工业企业的现状看，第二产业的产业税收政策应加大支持企业技术升级的力度。

　　其次，我国三次产业的就业结构严重不合理。根据国内学者归纳的结果，人均国民收入在1000美元左右的国家，其第一、二、三次产业的就业比重分别为28.6%、30.7%、40.7%.而我国在1998年，其三次产业就业比重分别为49.8％、23.5%、26.7%.实现产业就业结构的转化并非易事，从1990年到1998年的8年间，我国第一产业的就业比重仅减少10.3个百分点。第一产业转出的剩余劳动力主要流向第三产业，这使第三产业的就业比重从199O年的18.5％增加到1998年的26.7％。而在8年的时间里，第二产业的就业比重才上升2.1个百分点。倘若按这一速度计，我国三个产业就业结构要达到上述标准，大约需要15年的时间。对入世在即的我国，15年的时间显得有些长了。事实是，目前我国除了600多个城市吸收5至6千万农村劳动力外，乡镇企业则吸纳了约1亿的农村劳动力（这部分劳动力计算在第一产业就业人数当中）。如果我国能提高对中小企业的扶持力度，且加快城市化进程，那么改善我国三个产业结构的过程将会缩短。合理的产业就业结构有利于产业税收政策的有效实施，有利于三个产业的健康发展，尤其有利于第一产业的进一步发展。

　　（2）市场结构。市场结构的一个主要问题是市场集中度。在市场经济的条件下，市场集中度反应一定时期行业竞争的激烈程度。我国产业的市场集中度，与发达资本主义国家相比显得低了，这与我国的市场建设完善程度有关。在经济日益全球化的今天，较低的市场集中度使我国行业的国际竞争力受到限制。而市场集中度的高低问接地受决定市场结构的另一要素一一产业壁垒的影响。

　　产业壁垒不仅包括产业进入壁垒，还包括产业的退出壁垒。产业的进入壁垒有规模经济壁垒、成本壁垒、必要资本壁垒、产品差异壁垒、政策壁垒等。随着我国市场经济建设的逐步完善，政策性的壁垒已有所降低，比如在1994年实行新税法后，在制造业大部分的行业、建筑业、服务业等领域保护性的产业政策已相当少。但在一些领域，如交通运输、仓储、邮电业、金融保险业、采掘业等，行业的保护性政策还相当强。出于对国家和民族利益的考虑，部分行业实行一定程度的保护性措施，这是必要的，但没有时限的和过分的保护只能适得其反。政府过分保护国有企业不但造成产业的进入壁垒，还造成产业的退出壁垒。正因为如此我们不难理解，为什么长期以来国有企业大面积亏损而宣布破产的企业却很少。为了减少产业的政策性壁垒，从税收角度看，产业税收政策应不断趋向于中性化。

　　（3）市场绩效。市场绩效主要涉及产业效益和产业技术总题。这里我们只考察产业的技术问题。产业技术状况可用一个指标一一全员劳动生产率来描述。

　　全员劳动生产率是一个考察产业技术水平的较好指标。它的计算方法大概有两种。一种是，全员劳动生产率等于产业增加值／产业职工人数。一种是全员劳动生产率等于国内生产总值／从业人员数。本文采用的数据是按后一种算法计算所得结果。根据统计数据显示，1997年比1990年，我国三个产业的劳动生产率有不同程度的提高，全社会劳动生产率增加了7841元，达到了10743元，第一产业的劳动生产率增加了2716元，达到了4022元，第二产业增加了16640元，达到了22292元，第三产业增加了8164元，达到了13079元。但是从国际角度看，目前我国的劳动生产率还相当低下。以1997年为例，我国农业、工业、服务业的生产率不仅低于发达国家而且低于发展中国家。表4显示，1997年我国的农业生产率仅为2876美元，而发达国家最少也在16000美元以上，发展中国家，如韩国则达到20742美元，印度则达到29262美元。此外，我国的工业生产率、服务业生产率都比发达国家和部分发展中国家的低。由此可见，我国第三产业的产业技术水平是无法与发达国家和部分发展中国家抗衡。这对入世在即的中国的确是个严峻的考验。

　　国际产业税收政策的应用

　　在世界经济曰趋一体化的今天，一个国家的经济要很好地溶入全球经济当中，它的各项制度必须与国际惯例接轨，必须与其他国家的制度协调起来。因此，了解世界各国产业税收政策的动态对我国产业税收政策的调整是很有必要的。限于资料，下面将以美国和韩国的做法分别进行分析。

　　90年代以来，发达国家基本上是延续80年代的“降低税率、减轻税负、拓宽税基、提高效率”的税制改革。这场改革的一个理论基调就是税收中性，特征是增值税的推广。目前，世界许多国家不仅对商品而且对劳务均开征增值税，表5列出10国家对公共交通、图书服务、宾馆服务、广告业、娱乐业、电信业等劳务行业的增值税税率。各国对不同劳务采用不同的增值税税率从而体现出各国的产业政策，比如法国对公共交通、图书服务、宾馆服务、娱乐业采用5.5％的增值税税率，这一税率低于标准税率14.5个百分点，我们因此得知，法国对这几个服务行业是采取支持的态度。各国在最具有中性特征的增值税政策选择中尚具有产业倾斜，在其他税收政策制定方面更无例外。美国二战后为鼓励企业淘汰陈旧的机器设备，促进企业技术进步采用投资抵免政策。在1980年以前，美国实行初期特别折旧和5年摊提折旧两种加速折旧的方法，前者是指合格资产在其购置的年度里，除按规定提取一般折旧之外，还可增提20％的特别折旧，后者是指合格资产的成本可以在5年内全部摊销完毕。这两种加速折旧的方法对美国工业的设备升级产生积极的影响。进入80年代中后期，在经济具体情况与供应学派减税理论的影响下美国发起税制改革，税收制度朝中性化方向迈进。尽管如此，产业税收政策依然存在，比如美国对科技产业的费用扣除规定。从中可见支持企业技术升级是大多发达国家产业税收政策的主要内容之一。他们还根据经济发展的状况与产业调整的需要制定出相应的产业税收政策，比如美国在90年代初提高烟、酒的税率，开征汽车、游艇、毛皮制品、珠宝等产品的特别消费税，降低房产业者和购房者的税收负担。另外，发达国家的产业集中度远远超过发展中国家，这使发达国家的产业在国际竞争市场上具有更大的竞争力。然而，高产业集中度决定了产业在国内的竞争程度。因此，发达国家制定了许多有利于中小企业发展的措施，如美国政府在1981年规定，凡雇员在25人以下的小企业不征公司所得税，只对企业主征收个人所得税。

　　发展中国家产业税收政策的应用范围更广泛，比如韩国的投资抵免制度规定：（1）机械行业、电子行业的国内公司的资产投资可享有3％的投资抵免率或加速折[日（二者折一）；（2）具有新科技的国内新兴产业的资产投资享有6％的投资抵免率；（3）国内新办的具有高科技性质的产业投资、提高企业生产力的设备投资、节能设备投资、防污染设备投资等享有6％的投资抵免率；（4）使用国产设备或原料的投入享有10％的抵免率等。韩国的折旧制度规定：凡符合鼓励的企业除适用一般折旧外，还可按一般折旧加提一定比例的折旧，如钢铁工业、机械工业、电子、造船、航空、挥发油分馏工业等使用的固定资产可增提100％。在东南亚金融危机以后，东南亚各国纷纷调整本国的产业税收政策，比如韩国增加教育税、交通税、艺术税等，泰国则提高汽油及一些奢侈品的税收，调整进出口关税等措施。

　　至于吸引外国投资方面，发展中国家的税收优惠政策也做了很大调整，一个明显的特征是产业税收政策倾向吸引外资向高科技产业投资，比如韩国在1998年出台一项新的减免税优惠措施一一外国投资促进法规定：在韩国设立外国投资公司从事高科技或辅助工业的服务业的，可享受10年韩国公司税和个人所得税减免（自开业起7年内全免，随后3年免50％），外国公司和韩国公司签订“鼓励高科技合同”在5年内免交红利的预提税，另外还享受关税、增值税等税收的优惠政策。此外，韩国的外国投资促进法还将享受优惠政策的高科技企业类型从原来的26种扩大到446种，同时新增了70类“有助于增强国内工业国际竞争力的服务企业”可享受同样的税收优惠规定。从总体趋势看，发展中国家正在逐步取消对外资企业的特别优惠政策。然而，实行内外企业统一的税收优惠政策需要一个过程，比如捷克、匈牙利、波兰三国，在1988年一1992年是外商投资税收优惠政策的形成时期，从1992—1995年是逐步转向国内外企业公平竞争的时期，而在90年代后半期，迫于国际形势三国加入国际税收竞争的行列，对外商投资重新采取特别税收政策。这种破坏全球多边自由贸易与投资的税收行为已引起国际的广泛关注，税收实行国民待遇是大势所趋。

　　从上述可知：各国都存在产业税收政策；各国应用税收优惠的形式是多种多样的（直接优惠形式与间接优惠形式）；各国是根据本国经济的具体情况和产业调整需要来制定产业税收政策；各国纷纷将支持企业科技进步作为产业税收政策主要内容；发展中国家正逐渐实行税收国民待遇，所有这些对指导我国调整产业税收政策都具有积极的借鉴意义。

　　我国产业税收政策的调整

　　我国产业税收政策的调整并不仅是产业税收政策在三个产业间重新分配的问题，还有产业税收政策的力度问题与产业税收政策的作用重点问题。（1）产业税收政策的倾斜重点。无论从国际经济发展经验还是从经济理论出发，我国经济要进一步健康发展，农业发展落后的问题必须解决，而发展第三产业是合理我国产业结构所必需的，因此产业税收政策将继续支持第一、第三产业的发展。另外，由于技术落后第二产业的国际竞争力太弱，产业政策的调整要有利于第二产业企业的技术升级。（2）产业税收政策的力度。从实际情况看，第一产业的发展，尤其是农业的发展并不理想，第三产业的经济增长率也在逐渐下降，原因是复杂的，比如农业人口过多、生产技术落后、农业生产实际负担过重，农业产品价格不合理等，第三产业经济增长率逐渐下降的原因有经济发展速度减缓、产业技术落后、产业壁垒等。相反，那些不享受产业税收政策或产业税收政策少的行业，比如建筑业、制造业、房地产业等，其发展速度比一些享有税收优惠政策的行业要快，在很大程度上这要归因于行业的市场竞争。因此，这里有一个观念必须更新，即加大产业税收政策力度能更好地支持产业发展，对落后的行业，税收政策给予的支持不仅要适度而且要有时间限制。总的说来，笔者主张，税收政策的制定要尽量在税收中性理论的指导下进行。（3）产业税收政策的作用重点。从世界各国的经验看，各国税制相当重视产业技术升级，逐渐将支持企业技术升级作为税收政策的重点之一，因此我国应当认真研究支持企业提高技术的产业税收政策，尤其是研究对高新技术产业的产业税收政策。

　　根据上述三方面的要求，我们可以对我国产业税收政策做一大致的调整。（1）增值税的调整。我国增值税存在的主要问题有，一是增值税在执行过程中走样，增值税法定的税率只有3档，以制造业为例，增值税的实际负担率多达十几个，其中少数行业的增值税负担率高达20%以上，甚至达到30％，而增值税负担率的差异并不体现国家的产业政策，从而破坏税制的公平原则，也破坏了产业税收政策的一致性。二是与发达国家相比，我国增值税的实施范围还显狭小，西方许多国家对公共交通、广告服务、娱乐、电信等劳务均开征增值税，目前我国对这些行业征收营业税。三是我国行业的增值税负高于一些国家同行业的增值税税负，原因是我国实行生产型的增值税。针对以上三方面的问题，笔者认为：首先要规范增值税的征收管理行为，保证增值税公平性的实现，增值税的征收率可因行业的实际情况适当调整，但调整必须经过严格审批且尽量不影响产业结构调整政策的实施。其次逐步扩大增值税的实施范围，根据我国实际情况，我国的交通运输业、建筑安装业、娱乐业、广告业、电信业，租赁业等可列为增值税征收范围。劳务增值税的税率的制定可参照各国税率，再根据我国实际情况制定，有一个必须遵守的原则是：增值税的税率档次要从简。再次实行消费型增值税。实行消费型增值税将实现我国税制与国际接轨，促使国内产品与进口产品税负平等，同时也减轻高新技术产业企业的税负。（2）营业税的调整。营业税调整的内容主要是缩小营业税的征收范围，另外是金融行业营业税税率的调整。1997年我国金融业的所得税率从55％调到33％，与此同时金融业的营业税率从5％调到8％，金融业的税收政策不利于我国金融行业的发展，因此我们建议适当调低金融业的营业税率。（3）消费税的调整。我国消费税主要是起调节功能，在一定程度上还有“寓禁于征”的作用。目前我国消费税的问题，一是将生产资料列为课征对象，从而加重了企业的税收负担，比如现行消费税将酒精作为课税项目，酒精包括工业酒精、医用酒精、食用酒精，对工业酒精和医用酒精征税增加了商品和劳务生产的税收负担。此外对汽车轮胎课征消费税，这将加重加汽车制造、交通运输、采掘业等企业的税收负担，最终影响企业生产。二是将一些生活必需品列为课征对象，对一些高档消费品反而不征消费税。随着生活水平的提高，一些原先属于高档消费品已成为普通消费品，消费税税目并没有及时做出调整，从而影响这些商品的消费。三是部分应税消费品的税负水平偏低。譬如我国烟草制造品的税负水平与国际水平比偏低，汽油、柴油的消费税水平与其他国家比也偏低。四是消费税的课征环节存在问题，除金银首饰外我国消费税的课征环节设在生产环节，这种制度为大多消费品的生产企业提供了避税的机会，造成了税收大量流失。笔者建议：首先将消费税中属于生产资料的税目取消，以此减轻企业生产的税收负担；其次是随经济发展及时调整高档消费品的税目；再次参照世界各国的税负水平适当提高一些消费品的税率；最后逐步将消费品的课征环节设在零售环节。（4）企业所得税的调整。企业所得税的问题主要在于，一是内外资企业所得税的政策不一致，确切地说，外资企业享有超国民待遇，从而影响了企业的公平竞争，一是企业所得税的优惠政策并没有突出国家产业政策，而是注重区域政策。从我国近几年的外商投资的行业分布情况看，外商投资并不将税收优惠作为第一要素来考虑，以制造业为例，我国制造业的税收政策呈现相对中性，在1997年和1998年制造业吸收的外商投资占外商投资总额均达到50％以上。从国际资本的流向分析，一国的市场制度健全、基础设施完善、政治稳定等是吸引外资主要因素，税收的国民待遇是世界潮流大势。有据于此，我们提出企业所得税的调整建议如下：实行内外资企业统一的所得税制；所得税的优惠政策要注重贯彻国家产业政策，要鼓励企业的产业技术升级，尤其要支持高新技术产业企业的发展；所得税的优惠可考虑多采用多种方式，比如加速折旧、投资抵免、费用扣除、提取投资、科研开发基金和减免税等方式。（5）关税和固定资产投资方向调节税。入世后，我国可利用过度期所允许的范围分别对农业、汽车工业、钢铁工业、医药行业等制定相关的关税税率给予保护，但根据一些发展中国家的经验，如印度、韩国，行业的保护关税要有时限，且政府要适当在被保护行业引进竞争。固定资产投资方向调节税是我国经济改革时期的过度税种，其在特殊时期控制投资过度膨胀的使命已经结束，因此固定资产投资方向应该取消。新时期产业税收政策要发挥有效作用除了对税收做上述有关的调整，改革中央与地方的财税体制，做好费改税减轻企业税外负担等工作是很有必要的。