税收立法权划分的研究

　　摘要：分税制改革仅涉及税收执法权的划分，税收立法权基本上没有分。地方政府“迫于财政收支压力”，滥用收费权，非法截取税收立法权，致使政府收入分配秩序混乱。根据税收立法权划分的理论和国际惯例，税收立法应在相对集权的基础上、适度分权。

　　关键词：税权；税收立法权；政府职能；税权分配模式

　　所谓税收立法权，是指国家权力机关（或经授权机关）依据法定权限和程序制定、认可、修改、补充和废止税收法律、法规的权力，是税权的重要组成部分。一般认为，税权包括税收立法权、税收执法权、税收司法权。其中，税收立法权是最基本的原创性的权力，也是税权划分和合理分权的核心内容，其他两项税权都是由立法权规定的。

　　所谓税收立法权划分，就是指税收立法权在国家相关机构间的划分和配置，以此明确各自的权限、职责，便于合法行使，确立税制。税收立法权在国家机构间的划分，有纵向与横向的区别。纵向划分是该税权在中央与地方权力机构之间的划分，横向划分是该税权在同级的权力机构和行政机构间的划分。本文主要研究税收立法权的纵向划分，因为它是税权划分的主导，也是制约分税制规范化的关键。

　　一、税收立法权划分的理论依据和国际惯例

　　（一）税收立法权划分的理论依据

　　政府职能的界定和划分，是合理划分事权、财权、税权的出发点。

　　现代市场经济条件下，政府具有资源配置、收入分配、经济稳定的三大职能。大多数经济学家认为，从纵向来看，政府间职能划分大致如下：（1）资源配置职能由中央政府与地方政府共同履行，而且主要由地方政府履行。因为不同层次的公共品受益范围是不同的，分权进行资源配置更有效率。全国性的公共品（或辖区间外溢性的公共品）由中央政府统一提供，可以避免浪费。地区性的公共品由地方政府提供，可以提高适应性、针对性、准确性。两个层次的公共品中以后者为多，所以该职能主要应由地方政府履行。（2）收入分配职能由中央政府履行。因为收入分配职能（地区间的收入再分配、个人之间的收入再分配）都不能或不宜由地方政府履行。（3）经济稳定职能主要由中央政府履行。因为地方政府不具备宏观经济调控的政策手段、能力。

　　按照上述中央和地方政府职能的界定和分配，划定事权，明确财权，确立税权，为各级政府履行职能提供必须的物质保障。将凡是与中央政府履行职能相关的事权、财权划归中央政府及其财政，并将中央税（国税）的立法权相应划分、配置给中央权力机构（或经授权机构），构建全国统一的中央税体系；将凡是与地方政府履行职能相关的事权、财权划归地方政府及其财政，并赋予地方权力机构相应的地方税立法权，构建地方税体系（辅之以较为完善的政府间转移支付体制）。这样的基本分工适合中央政府把握全局、地方政府有条件因地制宜的要求。这既是政府间财政关系的理论基础，当然同样也是税收立法权划分的理论依据。

　　（二）税收立法权划分的国际惯例

　　从税权（主要是税收立法权）集中和分散程序的不同来看，国际上有三种典型的税权分配模式：相对分权模式、适度分权模式、相对集权模式。

　　美国实行的是相对分权模式，税收立法权在政府之间的分配相对均衡一些。联邦税的立法权全部集中在中央，各州均拥有州税、地方税的立法权。各州政府大多利用税收立法权来贯彻政府的税收政策，在设计、调整税制结构时，都试图简化税制，目的在于吸引或至少不赶跑州外资金。应当指出，联邦有权过问各州税收立法，必要时可出面协调各州的争议。

　　日本实行的是适度分权模式，都、道、府、县也拥有地方税的立法权，但中央为了防止地方税和中央税重复，实行一套“课税否决制度”。即，允许地方在地方税法列举的范围内自行立法征税，但若想超出范围，须经自治大臣批准。目的在于限制地方擅自立法征税，防止因税收分权而出现税政混乱，妨碍公平竞争。

　　德国实行的是相对集权的模式，联邦专享税和共享税的立法权集中在联邦，对各州专享税联邦有优先立法权，为促成税制和法律的必要统一，实际上各州专享税的立法大部分也由联邦来从事，各州真正拥有的税收立法权事实上仅限于地方性税收。

　　通过对世界上三种典型税权分配模式的分析，我们可以得到如下启示：（1）世界上并不存在一个完全统一的税权分配模式，税权的集中与分散程度各不相同。各国往往从本国的政治、经济体制和国情出发，来选择、确定自己的税权分配模式。（2）尽管各国税权分配模式差异很大，但都不同程度地赋予地方一定的税收立法权。当今世界税权分配，既没有绝对的集权，也没有绝对的分权，而是在中央的调控下，地方普遍拥有一定程度、范围的税收立法权。这些为我国税收立法权的划分，提供了一定的参考与借鉴。

　　二、目前我国税收立法权划分存在的问题

　　（一）宪法、法律与行政法规间的规定不一致，税收立法权过度集中于中央，地方无缘分享。我国宪法规定，省、自治区、直辖市的人大及常委会在不同宪法、法律和行政法规相抵触的前提下，可以制定地方性法规。除此之外，全国人大及常委会还曾先后授权广东省、福建省、海南省及深圳市、厦门市人大及常委会制定（所属）经济特区的地方性法规。但是，《税收征管法》却又规定：“税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税，依照法律的规定执行；法律授权国务院规定的，依照国务院制定的行政法规的规定执行。”也就是说，只有经税收法律、行政法规的授权（特别授权）地方人大及常委会才有权制定地方性税收法规。可时到今日，还没有这种特别授权。国务院也数次发文，强调税收立法的集中。如国发[1993]第85号文件规定，“中央税、共享税以及地方税的立法权都要集中在中央”；国发[1993]第90号文件规定，“中央税和全国统一实行的地方税的立法权集中在中央”等等。地方制定税收性法规实际上是不允许的。

　　（二）地方政府非法截取税收立法权，越权、滥权现象严重。1994年分税制改革很不彻底、规范，只是分税、分征、分管，进行了税收执法权的划分，明确了中央和地方的税收利益，税收立法权非但没有分，而且还在上收，因为，中央将地方政府原有的税收减免税权、政策措施的解释权上收了，统一集中于中央。地方在分享税收立法权无望的情况下，纷纷采取了一些“变通”措施，非法截取中央的税收立法权，越权、滥权的现象一直不断。主要表现为：（1）地方政府滥用收费权。地方规范性税收收入增长乏术、支出却呈刚性上涨、入不敷出的情况下，“正门不通走旁门”，没有税收立法权，就滥用收费权，非规范性的收费规模急剧膨胀，出现费挤税、费税主次颠倒的我国特有的反常现象，严重地扰乱了政府收入分配秩序。（2）尽管有明文规定，国、地税实行垂直领导，但是地方政府对此还是置之不理，横加干预。不少地方的领导在对待税收问题上往往以言代法、以权代法，或擅自变通税法，或越权减免税，或违规批准缓税，从而造成较严重的地方政府部门非法使用或滥用税收立法权的现象。

　　三、税收立法权划分的设想及配套改革措施

　　（一）在中央相对集权的基础上，适当地赋予地方一定的税收立法权。

　　如前文所述，我国目前存在着税收立法权过度集中的问题，无疑需要进行改革、分权。在选择、确定我国税权分配模式的时候，不仅要遵循国际惯例，借鉴和参考别国的先进经验，而且更要考虑我国的国情。我国是世界上最大的发展中国家，处在经济体制转轨的非常时期，迫切需要中央政府集中财力，在建立、培育、引导市场运行机制的同时，进行有效的宏观经济调控，以实现政治稳定、经济持续发展，因此，在税权分配模式上必须强调中央的相对集权，税收立法权主要集中在中央，这是基础，动摇不得，否则很容易造成政策法律混乱、地区经济割据，不利于全国统一市场的形成和发展。另一方面，我国幅员辽阔，各地自然条件和经济发展水平很不均衡，财政能力、税源状况各异，也需要进行适当的分权，赋予地方一定的税收立法权，逐步建立、完善地方税制。为此，我国应确立中央相对集权、同时向地方适度分权的复合税权分配模式，建立以中央立法为主、省级立法为辅的税收立法格局。

　　究竟如何向地方分权，适度怎么掌握，这是需要深入研究的问题。首先明确中央税、共享税、地方税中的主要税种的立法权仍要集中在中央，不得向地方分权，唯有这样才能保证全国政令和税收政策的统一，促进全国统一市场的形成和公平竞争。其次，可将其余地方税税种的立法权作如下划分：（1）税源较为普遍、税基不易在地区转移的、对宏观经济影响较小的税种，以及涉及维护地方基础设施的税种，如房地产税、城镇土地使用税、车船使用税、农业特产税、耕地占用税、牧蓄交易税、城市维护建设税等等，由中央负责制定这些税种的基本税法，其实施办法、税目税率调整、税收减免等可赋予地方；（2）税源零星分散、纳税环节不易掌握、征收成本大的、且对宏观经济不发生影响的税种，如契税、屠宰税、筵席税等税种的立法权可以全部下放；（3）地方还可以结合当地经济资源优势，对具有地方性特点的税源立法开征新的税种，并制定具体的征税办法，但是必须报全国人大及国务院批准、备案。

　　应该重点指出的是，地方制定地方性法规必须合法，立法开征新税不能挤占中央税源，影响宏观经济调控；要有利促进地方经济发展，不能形成税收壁垒；要充分考虑纳税人负担能力，确保总体税负水平适当；并要履行报批手续，接受中央监管。

　　（二）赋予地方税收立法权的改革配套措施。

　　一方面，必须治理地方政府的乱收费。我国地方政府没有税收立法权，就滥用收费权，自收自用，体外循环，造成政府收入分配机制混乱，与市场经济国家规范的政府分配相差很大，国外财政分配历来以税收为主、收费为辅，并强调政府预算的完整性、统一性。为此，地方拥有了相应的税收立法权，可以建立、健全地方税体系，获得更多规范的收入，同时，要彻底整治非规范的收入—乱收费问题，按照现代市场经济导向，将现行名目繁多的收费各按其性质、类别分流归位，坚决实行“一清、二转、三改、四留”改革方案，使税费各行其道，确保政府收入行为合法、规范。

　　另一方面，地方领导要增强税收法治意识，彻底杜绝以言代法、以权代法的现象。在充分考虑地方经济利益的同时，更要顾全大局，主动关心、支持当地的税收事业，督促、指导税务机关依法行政，严格执法，坚持做到依法计征，依率计征。

　　参考文献

　　[11许善达。国家税收[M].中国税务出版社，1999年2月第1版。

　　[2]陈工，雷根强。财政学[M].科学出版社，2000年9月第1版。

　　[3]苏明。中国地方税税权划分研究[J].涉外税务，2000（5）。

　　[4]“税收划分问题”课题组。关于税权划分问题的研究报告[J]……财贸经济，2001（1）。