审计承诺制在法律体系中的地位及适用

　　“承诺”一词，有两层含义，其一是为允诺，即在一定条件下为一定行为，如果不为，则承担一定的责任；其二为法律名词，即合同法规定的平等民事主体之间当事人一方对他方提出的订立合同的要求或建议表示完全同意。国家审计基本准则规定的审计承诺制度属于第一层含义。近年来，审计风险问题日益引起各级审计机关的关注；由于被审计单位提供资料不全或提供虚假资料引起的审计风险越来越大，实行承诺制度的目的，是使被审计单位在接受审计监督之前就对所要提供的资料作出保证，以对其以后的行为作有效的约束，以利于更好地与审计机关配合。这一规定也完善了审计监督程序；审计部门可以据以判断被审计单位的信誉程度，作为重要的信息开展工作，提高工作效率，使审计结果更真实反映被审计单位的实际。

　　—、审计承诺制的逻辑结构

　　按法学理论，法的规则的逻辑结构包括行为模式与后果模式两个要素。前者为主体如何行为提供标准或准则的范式，即明确权利义务；后者一般指对主体的具有法的意义的行为应获得何种后果的规定；即明确应承担的责任。审计承诺制这一规范也包括行为模式与后果模式两部分。前者在国家审计基本准则中采用了两种方法；即命令性规则——“审计机关应当建立健全承诺制度”及“审计机关向被审计单位送达审计通知书时，应当书面要求被审计单位法定代表人和财务主管人员就与审计事项有关的会计资料的真实、完整和其他相关情况作出承诺”；授权性规则——“在审计过程中，审计组还可以根据情况向被审计单位提出书面承诺的要扩。至于后者，国家审计准则没有作出相应规定即后果模式缺少。

　　二、审计承诺制设立的法律依据

　　有人认为，审计承诺制设立的法律依据是审计法、审计法实施条例、会计法。其理由是其中的有关法律条文规定，如：如实提供资料的规定，不得谎报、隐匿资料的规定等。但是，审计承诺制度与以上的规定不是同一个法的规范，审计承诺是进行一定行为前的意思表示，表示是真是假，有待于将来检验；而以上有关法律的规定，是进行一定的行为，不作为，就违法，双方没有因果关系。所以在审计行政法领域，目前还找不到有关承诺的法律规定。在不违背上位法的前提下，规章可以设定审计承诺制度这一类的规定，但是不能说；审计承诺制度的一系列规定来源于这些上位法。它的渊源是规章，即国家审计基本准则。

　　三、违反审计承诺制的处理处罚

　　如前所述，审计承诺制度是在国家审计基本准则中规定的，如果审计监督过程中的证据证明被审计单位承诺是虚假的，也应根据国家基本审计基本准则的规定来处理处罚。因为国家审计基本准则缺少后果模式，目前情况下，还没有违反审计承诺制处理处罚的依据。如果被审计单位提供的资料是虚假的，而之前又对资料作出了真实性承诺，这违反了审计承诺制的规定，同时也违反了被审计单位如实提供资料的义务，此时虽不能对违反审计承诺制的行为进行处理处罚，但可以依据审计法及其实施条例，对被审计单位提供虚假会计资料的违法行为进行处理处罚。

　　需特别指出，审计人员不能简单认为有了被审计单位的承诺，就可以完全降低审计风险，免除自己的责任。监督被审计单位经济活动的真实性是审计监督的重要职责，这一方面要求被审计单位提供真实完整的基础资料，同时更要求审计人员主动发现疑点，慧眼识别真伪，履行审计监督职责，完全期望依靠审计承诺书降低审计风险是不现实的。