采取正确的监盘方法———会计报表风险审计实务分析

　　［案例2］

　　华兴公司是一个拥有遍布全国37个销售网点的陶瓷制造和销售企业，也是精华会计师事务所的老客户。注册会计师李豪担任华兴公司2001年度会计报表审计的项目经理，他计划从37个销售网点选出4个销售网点进行盘点，于是他提前数月通知华兴公司注册会计师拟要参与盘点的销售网点，当华兴公司盘点工作准备完后，李豪委派张磊等4名助理人员（都是新毕业的大学生）前去参与华兴公司4个销售网点的存货盘点，张磊等助理人员在广州等四个销售网点发现仓库里堆放着装着陶瓷制品的大箱子，箱子的外表贴着“数量：68件，品质：一等品”的标识，他们清点了大箱子的数量，发现清点数量与销售网点报来的在途数量相加，与账面存货数量一致，就形成了存货监盘的工作底稿，交给项目经理李豪，李豪粗略地看了张磊等形成的存货监盘工作底稿，就据此确认华兴公司存放在各个销售网点陶瓷制品892万元。

　　但事实上，华兴公司由于被所欠往来款项拖累，2001年度现金流量严重不足，影响生产，致使各个销售网点缺乏存货，销售网点的仓库里只有20万元以往年度没有销售出去的等外品及残次品。华兴公司虚构存货872万元的途径极为简单：1.盘点时把散放在不同处所的存货集中到注册会计师拟要参与盘点的4个销售网点；2.大箱子里有的是空的，有的装的是等外品及残次品；3.直接虚报在途存货。

　　［分析］

　　在现实中，被审计单位虚构存货的方法通常有：1.装存货的容器或箱子是空的，或堆放时中间是中空的；2.装存货的容器或箱子外表贴的是误导性的标识，里头装的是下脚料、呆滞品或低价品；3.把他人寄销、他人存放、租赁的存货以及已经销售出去但没有提货的商品计入盘点表中；4.移动存放在不同处所的存货，重复盘点；5.更改计量单位或在存货计量工具和方法上弄虚造假；6.溢计在制品的完工程度；7.虚构在途存货。对于这些作假方式，注册会计师只要合理安排监盘，采用适当的监盘方法，是能够查证出来的。本案例中，注册会计师监盘方法不当主要表现在：1.存货监盘范围过小，37个销售网点只选择了4个实施监盘；2.监盘前预先通知客户，使客户有了造假的时间和准备；3.对于陶瓷制品这种易碎的存货，没有实施特殊的监盘程序；4.实地清点时没有开箱验证，清点数量和观察其品质状况；5.对于客户报来的在途存货，没有追加审验程序予以确认；6.项目经理没有认真指导和控制助理人员实施监盘等，都使监盘程序形同虚设，无法查证出被审计单位虚假的存货。

　　在审计实务中，注册会计师对于以下具有特殊性质的存货，应当实施特殊的监盘方法予以确认：1.易腐烂、易变质和易碎的存货；2.时髦或更新换代快的存货；3.高新科技或具有高、精、尖性质的存货；4.在流水作业线上或流动性较强的存货；5.存放处所特殊的存货；6.计量方法和计量工具特殊的存货。注册会计师在监盘这些存货时，应该借助对以往存货变动情况的统计分析以及对制造、运输和保管存货的成本和费用分析，通过实地察看存货，必要时借助专家的工作来确认存货的数量和状况。