报表粉饰对当前中美会计审计领域的影响

　　安然、安达信事件对全球经济的影响不亚于“9.11”事件，已经引起了中国证券市场监管层的关注。本文在收集近期相关资料基础上，试着就中美会计报表粉饰及对当前会计、审计方面的影响进行归纳分析，以利于广大投资者明辨是非，做出明智的决策。

　　一、美国会计报表粉饰行为对当前的影响

　　1、动摇了美国资本市场的信用基础

　　安然等报表粉饰事件反映了当前美国会计师行业存在着严重的职业道德缺陷。美国《商业周刊》说：“这场金融灾难的影响远远不止一家大公司的破产。这是一场大规模的腐败。”文章指出：“投资者的信心是我们整个经济成功的关键”，安然事件“从根本上动摇了我们的信念”。美国证管会（SEC）前主任雷维特说：“美国资本市场的基础已被毁坏。”

　　2、导致监管方式的新思考

　　2002年4月22日，美国国会众议院通过了一项会计监管及透明度法案的议案，这是一项加强会计监督、强化信息披露、完善公司治理、防止内幕交易的议案。该法案的内容主要包括，设立一个公共监管机构（公共责任理事会），该机构成员中至少有6名独立的公共人土，会计职业界成员不超过3名，同时明确会计职业界成员只在会计技术方面有决策权，而对会计师的纪律处罚和裁决不具有发言权和表决权。该机构有较强的监管权力，有权制定相关执业准则，对注册会计师的独立性、职业道德和工作质量进行审查等。该法案禁止注册会计师为一家上市公司同时提供审计和咨询服务；还要求公司高层人员在内部交易发生后及时披露，对公司高层人员加以更多的约束。

　　3、引发了制度危机

　　2002年1月18日，美国经济学家保罗。克鲁格曼在《纽约时报》发表了题为“一个腐朽的制度”的评论文章，尖锐地指出：“安然公司的崩溃不是一个公司垮台的问题，它是一个制度的瓦解。而这个制度的失败不是因为疏忽大意或机能不健全，而是因为腐朽”。从克鲁格曼的分析中，人们可以得出的结论是：安达信也是这个腐朽制度的殉葬品。因为，如果整个制度都腐朽了，注册会计师怎能独善其身？

　　4、引发了股票期权争议

　　“股票期权”原本是要将主管人员的个人经济利益同公司利益挂钩，以发挥主管人员的积极性和创新能力。但现实暴露出的问题是，公司业绩好，主管人员个人当然得益，而当公司的长远发展有问题时，那些深知内情的公司主管在短期内会通过做假账来制造公司繁荣的假象，在公司宣布经营亏损之前早早把自己的股票抛售出去。

　　5、引发了对美国会计准则制定效力和模式的争论

　　争论的结果是，美国会计准则无论从制定思路、独立性，还是制定效率等方面，都需要反思。同时，美国会计准则过于复杂，容易为公司所利用。焦点内容包括：（1）《金融时报》指出美国财务会计准则委员会（FASB）需要反思“规则型”会计模式问题。（2）FASB在制定新的准则方面，行动太慢。一个“特殊目的实体准则”已酝酿了20年。（3）民间机构主宰公认会计原则（GAAP）时代应当终结。（4）会计准则制定方式应重新选择。（5）财务报告应不断改进。

　　6、法律制裁：（1）2002年，一系列首席执行官造假者被推上法庭，受到刑法制裁。如：第六大有线电视公司阿德传播公司创始人、前董事长兼首席执行官约翰。里加斯和他的两个儿子由于对投资者隐瞒30亿美元的巨额债务而被逮捕；世界通讯公司前首席财务官斯沙利文和前审计室主任迈厄斯向联邦调查局投案后正式被捕，如果罪名成立，最高刑罚是判监六十五年；著名生物技术企业英克隆公司前首席执行官山姆。瓦克索因证券欺诈和妨碍司法等4项罪名而被起诉。（2）一些公司被处罚款和赔偿。如：山登和安永分别被判向股东集体支付28.5亿美元和3.35亿美元的赔偿金；证券交易委员会对施乐公司在财务报告上作假的行为处以1000万美元的罚款，同时要求施乐公司再次进行审计；美国联邦能源管理委员会宣布，对安然的三个子公司进行正式调查，如果罪证属实，这些公司不仅仅要进行赔偿，还会从此丧失能源交易的资格。（3）为了严惩企业中的经济犯罪行为，美国政府和国会不久前联手制定了《财会行业改革法》。2002年7月30日，布什总统正式签署了该法。这部刚刚签署生效的犯罪法案将证券欺骗刑罚的刑期定为25年，对那些顽固地拒绝提供真实的公司财务状况的执行官们，将被判处20年有期徒刑，并处以500万美元的罚金。

　　二、中国会计报表粉饰行为对当前的影响

　　1、促使管理部门加快了《会计准则》制订与出台的步伐

　　银广夏等造假案发后，为规范会计行为，保证会计资料和会计报表信息的真实、完整以及会计处理原则和处理方法进一步适应国际惯例，国务院制定的《企业财务报告条例》和财政部制定的《企业会计制度》同时于2001年1月1日起执行；2001年7月1日施行的新修订的《会计法》，强调了法人的法律责任；财政部出台了《借款费用》等6个准则；对《债务重组》等5个准则进行了修订，以推迟公允价值在中国的使用；2002年积极组织金融类上市公司执行《金融企业会计制度》，将研究、制定《企业合并》等具体会计准则，加快会计准则的制定步伐。2002年8月中注协发布《审计技术提示第1号——财务欺诈风险》，列举了9大类54种可能导致公司进行财务欺诈或表明公司存在财务欺诈风险的因素，提醒注册会计师在执行公司会计报表审计业务时，应当予以充分关注，保持应有的职业谨慎，并决定成立上市公司会计审计问题专家技术援助小组。

　　2、引发了对中国《独立审计准则》制定效力的争论

　　银广夏事件后，一些人开始怀疑《独立审计准则》的科学合理性，认为“根据独立审计准则的规定，注册会计师审计会计报表是否真实、合法，主要是看其与总账、明细账、记账凭证以及原始凭证是否相符，……如果公司采取伪造原始凭证的方法进行舞弊，那这种以会计账目为基础的审计方法必定失败”；但大部分观点主张“由于审计抽样技术的限制，审计不可能完全起到防止差错和发现舞弊的作用，也不可能对上市公司的财务状况和盈利能力完全保证，只要注册会计师保持职业谨慎，执行应有的审计程序，就可以获得适当的证据。国内许多审计失败的案例证明，过失的主要原因不是审计技术问题，更多的是职业道德问题”。总之独立性是注册会计师执行审计业务的灵魂，是客观、公正的前提，所以注册会计师行业必须加强制度建设。

　　3、引发了补充审计的争论：“五大”的审计质量不总是值得信赖，对补充审计仍需三思

　　证监会发文要求金融类拟上市公司及上市公司同时出具境内会计师事务所及中国证监会和财政部特别许可的具备从事证券期货相关业务资格的境外会计师事务所的两份审计报告，引发了对“补充审计”的争论。有观点认为政府出台这一制度目的事与愿违，有损WTO“国民待遇”条款。诸多学者认为国际会计公司的审计质量并不总是值得信赖。还有学者建议比照法国的做法：凡法（中）国以外的会计公司对法（中）国上市企业进行审计的，应当由法（中）国的一家审计公司进行补充审计。

　　4、开展法律责任的大讨论及对修订《注册会计师法》征询意见

　　争论的焦点是：（1）在目前法规中，民事赔偿责任主体厘定得不够明确。（2）处罚的方式存在弊端以至罪罚不当。证监会查处后罚的是公司的钱，犯错的董事、经理没有受罚。（3）现行法规中没有举证倒置。应该借鉴国外的做法，实施“信赖举证”，不用原告举证，被告必须拿出证据证明自己没有造假，否则就必须承担赔偿责任。

　　5.会计准则在国际化的同时，一定要注重中国的实际国情

　　改革开放以来，中国一直积极支持并主动参与国际会计准则的制定，以降低中国会计国际化的成本。另一方面，中国目前正处于经济转型时期，在会计国际化方面应保持清醒和冷静，不应当简单或不加区分地照搬国际会计准则或某个国家的标准。中国在实现会计国际化过程中，需要参考国际会计准则以及包括美、英、法、德、日、澳、加等经济发达国家的会计标准，但决不能盲目地推崇这些国家的会计标准。这个看法得到进一步明确。

　　6、开展了全方位的诚信教育，增强投资者信心

　　监管部门出台了《中国注册会计师职业道德规范指导意见》。朱鎔基总理两度在北京和上海国家会计学院题词“不做假账”。注册会计师需要诚信教育，律师、证券分析师、投资银行、信用评级机构、中小投资者等市场参与者，以及政府官员、监管机构和新闻界等证券市场的监督者也需要诚信教育。

　　7、法律制裁力度加大

　　2001年中天勤会计师事务所被取消执业资格，并宣告解散，促成中国证券审计历史上规模最大的一次强制性审计师变更；从2002年8月1日起，大庆联谊案在哈尔滨正式开庭审理，来自全国13个省130位投资者将诉讼索赔，索赔额从几万到二十几万不等，庭审期将持续一个多月内此同时，银广夏索赔案也在银川正式受理，越来越多的造假受害者勇敢地拿起了法律武器，开启中国证券欺诈民事赔偿的先河！

　　相对来说，中国对舞弊案中的高管人员的处罚过轻。应该明确区分高管人员、会计人员及注册会计师的法律责任，尤其加重对高管人员的民事赔偿责任和刑事责任！安达信也好，安永也罢，审计出了事，其民事赔偿（对投资者的赔偿）因有完善的执业责任保险制度而得到保险公司的赔付，发达国家的监管思路，值得我们反思和借鉴。