我国环境审计运行的模式
来源： 《上海会计》
2002-10-08
普通
保护和治理环境、遏制环境恶化，实现社会和经济可持续发展战略，是一项庞大而又复杂的系统工程，环境审计在这个系统工程中占有重要地位。不同审计主体实施的环境审计构成不同层次环境管理系统的组成部分。因此，环境审计需要国家审计机关、内部审计机构和社会审计组织全方位、分层次地审查和评价被审单位环境保护法规和政策的执行情况，环境保护和治理情况及取得的绩效等，从而增强审计组织体系在解决环境问题中的整体功能。各审计主体实施环境审计时，应根据审计的目的和内容以及自身的情况选择审计模式。
(一)以财务为导向的审计模式
以财务为导向的审计模式是以被审单位环境财务报告反映的结果为线索，追踪到经济活动过程和导致结果的原因，进而对环境保护的合规性和绩效性进行评价的一种模式。环境审计是对与环境问题有关的经济活动进行的审计，而不能涵盖环境的所有的问题。而经济活动进行的结果最终都要在财务资料中得到反映。这就为实施以财务导向的环境审计提供了可能。审计人员利用环境财务报告等资料，既可以对与环境有关的经济活动的财务状况的真实性、合法性和合理性作出评价，又可以从不同侧面对被审单位的环境绩效作进一步剖析、比较和评价。在环境财务报告真实性、合法性和合理性的基础上开展环境绩效评价，既能满足企业内部管理当局需要，又能满足企业外部经济关系人的需要，而且有利于节约审计成本，提高审计工作效率。
财务导向的环境审计方式，可以采用：(1)独立审计，即由审计组织现有专职人员实施环境审计；（2)专题审计，即审计组织对某一内容进行专题性的审计；(3)审计调查，即审计组织对影响环境的一些重大问题和典型问题进行审计调查活动。审计人员通过调查，广泛收集证据，进行综合分析，及时提供有关资料和建议，为政府和有关部门或有关单位服务。此外，也还可以采用其他的审计方式。
财务导向的环境审计方法有审阅法、验证法、复算法、观察法、分析法等。实际审计操作时，往往把这些方法综合在一起加以运用，有选择地针对具体审计目标和要求，运用各种方法多层次、多角度地对财务报告进行重新加工、比较、分析和评价。
从财务人手开展环境审计，可以对环境绩效作出一般性的评价。而要全面地、客观地评价环境保护和治理的绩效，则需要等到环境成本、环境负债和环境效益能够计量并能在会计资料上全面反映，要做到这一点，还需要一个相当长的时间。因此，以财务为导向的环境审计模式，目前主要用于环境审计中涉及属于财务方面的内容。当环境成本“内在化”和“环境会计成本核算”建立之后，这时以财务为导向的环境审计就会上升到一个新的高度。
(二)以问题为导向的审计校式
以问题为导向的环境审计模式是以被审单位暴露的突出问题为线索，进行追踪分析，拢出问题的形成原因，指出被审单位在环境保护和环境治理方面的薄弱环节，进而提出有针对性整改措施的一种审计模式。它通常适用于被审单位在环境方面发生重大事故和已暴露出的突出问题 (如决策失误、严重污染或损失浪费自然资源等)。
审计人员可以从现存问题人手，进行调查取证，从大间题追到小问题，从表面问题追到潜在问题，从外部问题追到内部问题。并按问题轻重主次排列分析，通过外因找到内因，透过偶然因素我到必然因素，找出问题的主要方面，并与具体部门人员和其活动联系起来，明确问题的性质和经济责任。针对这些引发问题的因素，可以进一步提出消灭隐患、加强控制、改善管理、提高素质的措施。如废弃物排放造成环境污染已成为我国当前一个突出问题，而造成环境污染的最大根源在企业。企业污染环境，一方面影响企业在社会公众中的良好形象，会使产品销售长期受到不利影响，而且企业也会因此迫受罚款和发生更多的治理污染支出，给自己造成经济损失；另一方面会影响到其他企业、行业的正常生产经营活动和人民的身心健康，给他们带来经济损失；同时，国家为改善环境而必然在环境治理方面投入更多的资金，从而给国家带来经济损失。因此，对企业因污染环境而造成的经济损失进行审计:审查企业污染环境的状况和程度；分析企业污染环境所带来的危害;我出引起污染的原因及因素；计算给被审企业、其他企业、人民和国家带来的经济损失。
以问题为导向的审计模式，由于涉及的问题多、影响因素多、专业性和技术性强，因此采用独立审计方式往往难以达到审计目的和完成审计任务，而应采用审计调查和联合审计的方式。联合审计是在审计组织统一领导下，组织有关部门的专业人员进行环境审计。审计组织可以根据审计项目的需要，采取与环境专家和法学专家联合审计的方式，以充分利用他们的专业知识和技能，对被审单位保护和治理环境的绩效进行深入的审查。
(三)以项目为导向的审计模式
以项目为导向的审计模式是以被审单位涉及环境问题的重大业务为线索，对业务实施过程和结果进行检查分析，判断业务活动进行是否正常、是否收到预期效果，进而找出导致业务活动发生偏向的因素，提出改进措施的一种审计模式。
所谓重大业务，是指被审单位对环境有重大影响的活动。如环境规划、重大决策、新建改造项目的实施等等。通过对重大业务活动的追踪审计，能够捕捉被审单位在环境保护和治理方面的薄弱环节，追查形成问题的原因，提出改进的措施。
人类环境保护的实践证明，环境问题一旦发生后再进行治理，须补偿的代价将相当昂贵。有的不但涉及到内补偿，而且也关系到代际补偿；有的环境污染和破坏问题出现后，即使经济上付出更大的代价，也往往难以清除和恢复。因此，预防环境污染和破坏比事后补偿更重要。由此可见，环境审计不能仅仅停留于事后审计，而应对影响环境的主要经济活动的全过程进行审计，以保证决策正确，规划可行，及时发现经济活动对环境的影响，采取保护环境的措施，最大限度地降低经济活动对环境质量的不利影响。如对某些重要建设项目，事前应分析该项目对环境的影响及其程度，审查防治污染的处理工艺流程、预期效果，以及资源开发引起的生态变化所采取的防范措施、绿化设计、环境保护投资概算；车中审查施工现场周围的环境保护、建设项目设计中的环境保护措施的落实等情况；事后审查施工过程中受到破坏的环境是否修整和复原，防治污染设施的运转和使用情况，治理效果和达标情况等。
以项目为导向的审计模式，可以根据需要采用以上审计方式。至于在审计的方法上，除要运用财务审计和绩效审计工作中使用的审阅、验证、红算、观察、询问、分析等基本方法外，还必须运用一些专业性的技术方法，才能更好地实施环境审计。在项目为导向的环境审计中需运用的专业性技术方法主要有：(1)环境费用效益分析法，这是用于分析评价解决环境问题的费用和效益的一种方法。这种方法主要用于拟建项目或已建项目对环境质量的影响进行分析。运用这种方法的关键问题，是如何计算环境改善所带来的效益以及环境污染、破坏所带来的损失。常用的价值评估方法有：市场价值法、机会成本法、恢复的防护费用法、替代工程法、调查评估法等。环境费用效益分析评价指标有两个：一是效益费用比率，二是净效益；（2)环境费用效果分析法，这是在环境费用效益分析基础上产生的一种新的分析方法。它主要有两个用途:一是为达到某一确定的环境目标，选择费用最低的方案；二是在投资一定的情况下，应选择能最大限度改善环境质量的方案。(3)环境决策分析法，是在一组可行的环境规划方案中选择最佳方案，并对这种方案作出解释和证明。这种方法主要用于环境规划绩效审计。(4)风险分析法，是通过分析，预测各种不同确定因素的变化对经济指标和环境效益的杉咱，找出敏感因素，并确定其影响程度；根据各种因东发生的概率来计算评价风险对未来经济活动、环境效益的影响。
(一)以财务为导向的审计模式
以财务为导向的审计模式是以被审单位环境财务报告反映的结果为线索，追踪到经济活动过程和导致结果的原因，进而对环境保护的合规性和绩效性进行评价的一种模式。环境审计是对与环境问题有关的经济活动进行的审计，而不能涵盖环境的所有的问题。而经济活动进行的结果最终都要在财务资料中得到反映。这就为实施以财务导向的环境审计提供了可能。审计人员利用环境财务报告等资料，既可以对与环境有关的经济活动的财务状况的真实性、合法性和合理性作出评价，又可以从不同侧面对被审单位的环境绩效作进一步剖析、比较和评价。在环境财务报告真实性、合法性和合理性的基础上开展环境绩效评价，既能满足企业内部管理当局需要，又能满足企业外部经济关系人的需要，而且有利于节约审计成本，提高审计工作效率。
财务导向的环境审计方式，可以采用：(1)独立审计，即由审计组织现有专职人员实施环境审计；（2)专题审计，即审计组织对某一内容进行专题性的审计；(3)审计调查，即审计组织对影响环境的一些重大问题和典型问题进行审计调查活动。审计人员通过调查，广泛收集证据，进行综合分析，及时提供有关资料和建议，为政府和有关部门或有关单位服务。此外，也还可以采用其他的审计方式。
财务导向的环境审计方法有审阅法、验证法、复算法、观察法、分析法等。实际审计操作时，往往把这些方法综合在一起加以运用，有选择地针对具体审计目标和要求，运用各种方法多层次、多角度地对财务报告进行重新加工、比较、分析和评价。
从财务人手开展环境审计，可以对环境绩效作出一般性的评价。而要全面地、客观地评价环境保护和治理的绩效，则需要等到环境成本、环境负债和环境效益能够计量并能在会计资料上全面反映，要做到这一点，还需要一个相当长的时间。因此，以财务为导向的环境审计模式，目前主要用于环境审计中涉及属于财务方面的内容。当环境成本“内在化”和“环境会计成本核算”建立之后，这时以财务为导向的环境审计就会上升到一个新的高度。
(二)以问题为导向的审计校式
以问题为导向的环境审计模式是以被审单位暴露的突出问题为线索，进行追踪分析，拢出问题的形成原因，指出被审单位在环境保护和环境治理方面的薄弱环节，进而提出有针对性整改措施的一种审计模式。它通常适用于被审单位在环境方面发生重大事故和已暴露出的突出问题 (如决策失误、严重污染或损失浪费自然资源等)。
审计人员可以从现存问题人手，进行调查取证，从大间题追到小问题，从表面问题追到潜在问题，从外部问题追到内部问题。并按问题轻重主次排列分析，通过外因找到内因，透过偶然因素我到必然因素，找出问题的主要方面，并与具体部门人员和其活动联系起来，明确问题的性质和经济责任。针对这些引发问题的因素，可以进一步提出消灭隐患、加强控制、改善管理、提高素质的措施。如废弃物排放造成环境污染已成为我国当前一个突出问题，而造成环境污染的最大根源在企业。企业污染环境，一方面影响企业在社会公众中的良好形象，会使产品销售长期受到不利影响，而且企业也会因此迫受罚款和发生更多的治理污染支出，给自己造成经济损失；另一方面会影响到其他企业、行业的正常生产经营活动和人民的身心健康，给他们带来经济损失；同时，国家为改善环境而必然在环境治理方面投入更多的资金，从而给国家带来经济损失。因此，对企业因污染环境而造成的经济损失进行审计:审查企业污染环境的状况和程度；分析企业污染环境所带来的危害;我出引起污染的原因及因素；计算给被审企业、其他企业、人民和国家带来的经济损失。
以问题为导向的审计模式，由于涉及的问题多、影响因素多、专业性和技术性强，因此采用独立审计方式往往难以达到审计目的和完成审计任务，而应采用审计调查和联合审计的方式。联合审计是在审计组织统一领导下，组织有关部门的专业人员进行环境审计。审计组织可以根据审计项目的需要，采取与环境专家和法学专家联合审计的方式，以充分利用他们的专业知识和技能，对被审单位保护和治理环境的绩效进行深入的审查。
(三)以项目为导向的审计模式
以项目为导向的审计模式是以被审单位涉及环境问题的重大业务为线索，对业务实施过程和结果进行检查分析，判断业务活动进行是否正常、是否收到预期效果，进而找出导致业务活动发生偏向的因素，提出改进措施的一种审计模式。
所谓重大业务，是指被审单位对环境有重大影响的活动。如环境规划、重大决策、新建改造项目的实施等等。通过对重大业务活动的追踪审计，能够捕捉被审单位在环境保护和治理方面的薄弱环节，追查形成问题的原因，提出改进的措施。
人类环境保护的实践证明，环境问题一旦发生后再进行治理，须补偿的代价将相当昂贵。有的不但涉及到内补偿，而且也关系到代际补偿；有的环境污染和破坏问题出现后，即使经济上付出更大的代价，也往往难以清除和恢复。因此，预防环境污染和破坏比事后补偿更重要。由此可见，环境审计不能仅仅停留于事后审计，而应对影响环境的主要经济活动的全过程进行审计，以保证决策正确，规划可行，及时发现经济活动对环境的影响，采取保护环境的措施，最大限度地降低经济活动对环境质量的不利影响。如对某些重要建设项目，事前应分析该项目对环境的影响及其程度，审查防治污染的处理工艺流程、预期效果，以及资源开发引起的生态变化所采取的防范措施、绿化设计、环境保护投资概算；车中审查施工现场周围的环境保护、建设项目设计中的环境保护措施的落实等情况；事后审查施工过程中受到破坏的环境是否修整和复原，防治污染设施的运转和使用情况，治理效果和达标情况等。
以项目为导向的审计模式，可以根据需要采用以上审计方式。至于在审计的方法上，除要运用财务审计和绩效审计工作中使用的审阅、验证、红算、观察、询问、分析等基本方法外，还必须运用一些专业性的技术方法，才能更好地实施环境审计。在项目为导向的环境审计中需运用的专业性技术方法主要有：(1)环境费用效益分析法，这是用于分析评价解决环境问题的费用和效益的一种方法。这种方法主要用于拟建项目或已建项目对环境质量的影响进行分析。运用这种方法的关键问题，是如何计算环境改善所带来的效益以及环境污染、破坏所带来的损失。常用的价值评估方法有：市场价值法、机会成本法、恢复的防护费用法、替代工程法、调查评估法等。环境费用效益分析评价指标有两个：一是效益费用比率，二是净效益；（2)环境费用效果分析法，这是在环境费用效益分析基础上产生的一种新的分析方法。它主要有两个用途:一是为达到某一确定的环境目标，选择费用最低的方案；二是在投资一定的情况下，应选择能最大限度改善环境质量的方案。(3)环境决策分析法，是在一组可行的环境规划方案中选择最佳方案，并对这种方案作出解释和证明。这种方法主要用于环境规划绩效审计。(4)风险分析法，是通过分析，预测各种不同确定因素的变化对经济指标和环境效益的杉咱，找出敏感因素，并确定其影响程度；根据各种因东发生的概率来计算评价风险对未来经济活动、环境效益的影响。
