破产清算会计与破产清算审计评析

　　一、破产清打会计

　　破产清算会计科目的设置应能适应目前的法律、法规和满足核算的需要。继（破产法）之后，国务院于1994年发布了国发（94）第59号文件，规定了“企业破产时，企业依法取得的土地使用权……转让所得首先用于破产企业的职工安置，安置破产企业职工之后有剩余的，剩余部分与其他破产财产统一列人破产财产分配方案。”“破产企业的职工住房、学校、托幼园、医院等福利性设施，原则上不计人破产财产。”1997年财政部制定的《国有企业试行破产有关会计处理问题暂行规定》（以下简称《暂行规定》中制定的23个会计科目，并不能完全反映和核算这些事项。如实务中常遇到破产财产一时无法变现，不得不由清算组借入货币资金来支付清算费用，这给清算组做账出了难题：若在借入款项时借记“现金”科目，贷记“应付款”科目，会造成破产财产和破产债务不实；在支付清算费用时，若借记“清算费用”科目，贷记“现金”科目，则造成了现金红字，清算组只有不做账。因此建议：

　　1.增设抵押资产和投押债务科目，反映、核算破产宣告日六个月以前已成立的合法担保事项。

　　2.增设“福利设施资产”和“福利设施资金”科目，核算与反映优惠处置的职工福利设施资产和资金。

　　3.增设“清算期借人资产”及“清算期应付债务”两个科目。

　　4.增设核算实物在企业，而产权不属企业的代销、寄销商品的有关科目。

　　5.增设核算应付而未付清算费用的有关科目。

　　6.增设“应付职工安置费”科目。

　　增设以上破产清算会计科目之后，原来的“土地转让收益”科目便可取消，因为土地转让收益或作为职工安置费或作破产财产分配，不再是所有者权益了。为此，资产负债表也应作相应调整。

　　二、破产清算审计

　　破产清算审计是依法对破产清算会计信息进行再确认的监督过程，因此，只能把法院宣告破产、进入了清算程序的审计项目叫做破产清算审计。破产清算审计的职责是对破产清算的会计信息发表意见，也就是对依法处置破产企业的资产，偿还债务发表意见。如聘请注册会计师参与破产清算，应分清会计责任和审计责任，否则是与独立审计准则不相符的。

　　进行破产清算审计，除了常规的财务审计、会计报表审计之外，还有如下几点值得注意：

　　1.审查破产宣告日前六个月企业的财务收支，通过实物资产的增减变化、债权债务的处理，看有无隐匿、私分、无偿转让资产和非正常压价等违法行为。

　　2.核对从行业会计科目转人破产清算会计科目是否与《暂行规定》相符，金额是否正确。

　　3.应收款在清算期收回的核算是否正确，呆账坏账的核销有无依据，有无法院裁定或财政部门批准。

　　4.存货的毁损盘亏的处理有无必要的程序和是否经批准。

　　5.固定资产的报废、盘亏、损失是否经批准。

　　6.资产评估增值（减值）的核算是否正确。

　　7.抵押资产、福利设施资产、借人资产、取回资产的核算依据是否充分，核算是否正确。

　　8.破产债权申报的时间限制、数量与账面有无差异，清算调整的依据是否充足；逾期未申报的是否依法处理。

　　9.第一顺序破产债务的核算是否合法。

　　10.清算损益的核算是否正确。

　　审计发现有以上问题时，书面通知清算组作出凋整，有违法行为的建议委托人移送有关部门处理。在清算组作了会计调整后才出审计报告。

　　破产清算审计报告，是对破产清算会计认定的破产财产、破产债权总额及清偿顺序的公证，为债权人讨论通过破产财产分配方案提供证据，也是为法院作出民事裁定作参考。出于这样的用途，审计报告只有无保留意见和否定意见两种类型，保留意见、拒绝表示意见的报告债权债务各方都是不会接受的，而且否定意见的审计报告很可能造成破产程序的中断，因此应将查出的问题解决调整后再出报告，不要轻易出具否定意见的报告。审计报告的出具除执行《独立审计具体准则第7号——审计报告》的规定外，只增加一个说明段，强调一下清算的主要数据即可。