盈利预测审核问题浅析
来源： 孟凡生
2002-09-11
普通
从近几年注册会计师执业的实际情况看，许多人对盈利预测审核还缺乏足够的认识，某些因素仍严重影响着注册会计师盈利预测审核的质量。本文就此展开分析，以期抛砖引玉。
一、盈利预测的目的
(一)对被审核单位盈利预测所依据的基本假设进行审核
注册会计师进行盈利预测审核的目的之一，是对被审核单位盈利预测所依据的基本假设进行审核。为此，注册会计师应当获取被审核单位关于盈利预测基本假设的书面文件，这些书面文件应具有以下特性：
1.真实性。注册会计师所获取的被审核单位关于盈利预测基本假设的书面文件应该能够证明盈利预测的各项假设是成立的，如果盈利预测所依据的基本假设明显不切实际，注册会计师应当明确告知被审核单位予以纠正。被审核单位坚持不改的，注册会计师应当拒绝接受委托或解除业务约定书。因此，注册会计师在对基本假设的书面文件进行检查时，应务必注意各项假设是否与实际情况相符。
2.合理性。任何假设都有一定的支持证据，虽然注册会计师一般难以从正面断定哪些假设是合理的，但只要没有发现表明假设不合理的证据，就可以认为这些假设存在着合理的支持证据。为此，注册会计师的审核应注意被审核单位建立盈利预测假设所依据的资料是否存在不合理的因素，建立假设的过程是否合理等问题。
3.一致性。注册会计师进行审核时，要检查被审核单位是否依据了已确定的基本假设来编制盈利预测，所依据的基本假设是否与书面文件所反映的全部信息一致，有无存在互相矛盾之处。
4.充分性。获得充分的书面文件，是注册会计师判断被审核单位盈利预测假设是否合理的基础。因此，注册会计师必须考虑有关书面文件的充分性，要了解被审核单位的营销计划、人财物等资源供应情况、企业成本水平、市场占有率以及有关法律及会计政策的特殊要求，要具有被审核年度经营成果和发展趋势的分析资料。
(二)对会计政策与编制基础进行审核
对被审核单位进行盈利预测所选用的会计政策及其编制基础进行审核，是注册会计师进行盈利预测审核的另一重要目的。
由于被审核单位选用不同的会计政策，对盈利的计算常常出现不同的结果，所以注册会计师对被审核单位选用的会计政策进行审核，就是要判定被审核单位编制盈利预测时所选用的会计政策是否与所审会计报表采用的会计政策相一致，如果不一致，则将导致二者不具有可比性，其盈利预测也就丧失了必要的编制基础。
盈利预测的编制基础对被审核单位未来的经营成果有着重要的影响，它是支持被审核单位盈利预测的有力证据。如果离开了编制基础去谈对未来会计期间的经营成果进行预计和测算，预测结果则毫无意义。注册会计师进行盈利预测的审核，就是要判定被审核单位是否按照已确定的编制基础来编制盈利预测。
二、《审计实务公告第4号-盈利预测审核》的适用范围
不少人认为《审计实务公告第4号——盈利预测审核》所称的盈利预测就是专指申请公开发行股票公司的盈利预测，其实这是一种误解。一般而言，申请公开发行股票的公司按照有关规定在其招股说明书中必须披露有关盈利预测的信息资料，所以必然要委托注册会计师对盈利预测进行审核。但这决不是注册会计师进行盈利预测审核的唯一业务，也就是说注册会计师并不仅仅局限于对申请公开发行股票的公司进行盈利预测审核。
随着我国经济的发展，社会对注册会计师的要求也越来越高，注册会计师可以凭借其专业知识和实践经验受托或主动服务于被审计单位的经营管理者，对其重大经济决策和主要投资项目、生产项目等进行可行性论证。这些论证活动，往往需要注册会计师进行盈利预测或对受托单位已有的盈利预测进行审核或评价。注册会计师从事会计咨询或会计服务过程中，凡属于接受委托需要对被审核单位盈利预测进行审查与复核的情况，只要发表审核意见，均要按照《独立审计实务公告第4号——盈利预测审核》办理。
三、影响盈利预测审核的重要因素
影响注册会计师盈利预测审核的因素很多，但主要因素不外乎以下三个方面：
1.被审核单位盈利预测方法的局限性。目前，盈利预测多采用我国有关管理会计著作中所介绍的一些方法。而管理会计自传入我国以来，其理论和方法一直没能和中国改革的实际情况结合为一体。学术界一直把注意力主要集中在介绍和研究西方管理会计的发展动向方面，却忽视了将管理会计理论及研究成果与我国实际紧密结合并加以消化吸收，形成符合国情的管理会计体系。例如，企业对利润的分析预测，一般要按本量利分析的原理进行，而本量利分析是建立在变动成本计算制度基础上的。我国现行制造成本计算制度所生成的会计信息却是按成本项目反映的变动成本和固定成本的混合体，不能直接生成变动成本和固定成本的信息资料，企业要预测利润必须要把现有的会计信息资料进行整理和分解，才可能提供出变动成本和固定成本数据，尽管如此，在整理和分解过程中仍然有许多假设，一旦这些假设不合理，整理和分解过程中所建立的模型就失去了意义，盈利预测也终将失败。因此，理论界必须从我国实际情况出发，深入研究如何将变动成本计算制度与现行的制造成本计算制度有机地结合在一起，以便于为企业进行科学的预测、决策提供信息资料。
2.盈利预测审核的复杂性。由于盈利预测是被审核单位对未来的经营成果所做的预计和测算，在很大程度上受到被审核单位主观判断的影响，并且所涉及的是尚未发生或者可能不会发生的事项，按照企业性质和盈利预测的期限，该事项是否发生具有很大的不确定性，所以注册会计师审核中稍有不慎都难以保证其所出具的盈利预测审核报告符合真实性和合法性的要求。为此，注册会计师在审核编制盈利预测所依据的基本假设，所选用的会计政策及盈利预测的编制基础时，还要考虑被审核单位管理当局编制盈利预测的经验与能力，被审核单位编制盈利预测的程序、目的和预测时间的长短，要充分了解被审核单位的历史背景、行业性质、市场竞争能力、有关法律法规及会计政策的特殊要求等。注册会计师只有保持应有的谨慎，执行必要的审核程序，才可能圆满完成盈利预测的审核。鉴于盈利预测的复杂性，会计师事务所应委派具有丰富经验的注册会计师从事盈利预测的审核工作。
3.完善的法规体系。注册会计师在盈利预测审核中，如果故意提供虚假报告或有重大过失，将会对委托人、依赖审核报告的第三人等造成重大损失。因此，严格注册会计师盈利预测审核的法律责任，强化注册会计师的责任意识具有十分重要的意义。我国目前虽有一些法规可以在一定程度上约束注册会计师从事盈利预测审核业务，但其法律责任多数不够具体。对此，有关部门应尽早制定出有关盈利预测审核的法律责任细则，以便有效地约束注册会计师从事盈利预测的审核业务。
一、盈利预测的目的
(一)对被审核单位盈利预测所依据的基本假设进行审核
注册会计师进行盈利预测审核的目的之一，是对被审核单位盈利预测所依据的基本假设进行审核。为此，注册会计师应当获取被审核单位关于盈利预测基本假设的书面文件，这些书面文件应具有以下特性：
1.真实性。注册会计师所获取的被审核单位关于盈利预测基本假设的书面文件应该能够证明盈利预测的各项假设是成立的，如果盈利预测所依据的基本假设明显不切实际，注册会计师应当明确告知被审核单位予以纠正。被审核单位坚持不改的，注册会计师应当拒绝接受委托或解除业务约定书。因此，注册会计师在对基本假设的书面文件进行检查时，应务必注意各项假设是否与实际情况相符。
2.合理性。任何假设都有一定的支持证据，虽然注册会计师一般难以从正面断定哪些假设是合理的，但只要没有发现表明假设不合理的证据，就可以认为这些假设存在着合理的支持证据。为此，注册会计师的审核应注意被审核单位建立盈利预测假设所依据的资料是否存在不合理的因素，建立假设的过程是否合理等问题。
3.一致性。注册会计师进行审核时，要检查被审核单位是否依据了已确定的基本假设来编制盈利预测，所依据的基本假设是否与书面文件所反映的全部信息一致，有无存在互相矛盾之处。
4.充分性。获得充分的书面文件，是注册会计师判断被审核单位盈利预测假设是否合理的基础。因此，注册会计师必须考虑有关书面文件的充分性，要了解被审核单位的营销计划、人财物等资源供应情况、企业成本水平、市场占有率以及有关法律及会计政策的特殊要求，要具有被审核年度经营成果和发展趋势的分析资料。
(二)对会计政策与编制基础进行审核
对被审核单位进行盈利预测所选用的会计政策及其编制基础进行审核，是注册会计师进行盈利预测审核的另一重要目的。
由于被审核单位选用不同的会计政策，对盈利的计算常常出现不同的结果，所以注册会计师对被审核单位选用的会计政策进行审核，就是要判定被审核单位编制盈利预测时所选用的会计政策是否与所审会计报表采用的会计政策相一致，如果不一致，则将导致二者不具有可比性，其盈利预测也就丧失了必要的编制基础。
盈利预测的编制基础对被审核单位未来的经营成果有着重要的影响，它是支持被审核单位盈利预测的有力证据。如果离开了编制基础去谈对未来会计期间的经营成果进行预计和测算，预测结果则毫无意义。注册会计师进行盈利预测的审核，就是要判定被审核单位是否按照已确定的编制基础来编制盈利预测。
二、《审计实务公告第4号-盈利预测审核》的适用范围
不少人认为《审计实务公告第4号——盈利预测审核》所称的盈利预测就是专指申请公开发行股票公司的盈利预测，其实这是一种误解。一般而言，申请公开发行股票的公司按照有关规定在其招股说明书中必须披露有关盈利预测的信息资料，所以必然要委托注册会计师对盈利预测进行审核。但这决不是注册会计师进行盈利预测审核的唯一业务，也就是说注册会计师并不仅仅局限于对申请公开发行股票的公司进行盈利预测审核。
随着我国经济的发展，社会对注册会计师的要求也越来越高，注册会计师可以凭借其专业知识和实践经验受托或主动服务于被审计单位的经营管理者，对其重大经济决策和主要投资项目、生产项目等进行可行性论证。这些论证活动，往往需要注册会计师进行盈利预测或对受托单位已有的盈利预测进行审核或评价。注册会计师从事会计咨询或会计服务过程中，凡属于接受委托需要对被审核单位盈利预测进行审查与复核的情况，只要发表审核意见，均要按照《独立审计实务公告第4号——盈利预测审核》办理。
三、影响盈利预测审核的重要因素
影响注册会计师盈利预测审核的因素很多，但主要因素不外乎以下三个方面：
1.被审核单位盈利预测方法的局限性。目前，盈利预测多采用我国有关管理会计著作中所介绍的一些方法。而管理会计自传入我国以来，其理论和方法一直没能和中国改革的实际情况结合为一体。学术界一直把注意力主要集中在介绍和研究西方管理会计的发展动向方面，却忽视了将管理会计理论及研究成果与我国实际紧密结合并加以消化吸收，形成符合国情的管理会计体系。例如，企业对利润的分析预测，一般要按本量利分析的原理进行，而本量利分析是建立在变动成本计算制度基础上的。我国现行制造成本计算制度所生成的会计信息却是按成本项目反映的变动成本和固定成本的混合体，不能直接生成变动成本和固定成本的信息资料，企业要预测利润必须要把现有的会计信息资料进行整理和分解，才可能提供出变动成本和固定成本数据，尽管如此，在整理和分解过程中仍然有许多假设，一旦这些假设不合理，整理和分解过程中所建立的模型就失去了意义，盈利预测也终将失败。因此，理论界必须从我国实际情况出发，深入研究如何将变动成本计算制度与现行的制造成本计算制度有机地结合在一起，以便于为企业进行科学的预测、决策提供信息资料。
2.盈利预测审核的复杂性。由于盈利预测是被审核单位对未来的经营成果所做的预计和测算，在很大程度上受到被审核单位主观判断的影响，并且所涉及的是尚未发生或者可能不会发生的事项，按照企业性质和盈利预测的期限，该事项是否发生具有很大的不确定性，所以注册会计师审核中稍有不慎都难以保证其所出具的盈利预测审核报告符合真实性和合法性的要求。为此，注册会计师在审核编制盈利预测所依据的基本假设，所选用的会计政策及盈利预测的编制基础时，还要考虑被审核单位管理当局编制盈利预测的经验与能力，被审核单位编制盈利预测的程序、目的和预测时间的长短，要充分了解被审核单位的历史背景、行业性质、市场竞争能力、有关法律法规及会计政策的特殊要求等。注册会计师只有保持应有的谨慎，执行必要的审核程序，才可能圆满完成盈利预测的审核。鉴于盈利预测的复杂性，会计师事务所应委派具有丰富经验的注册会计师从事盈利预测的审核工作。
3.完善的法规体系。注册会计师在盈利预测审核中，如果故意提供虚假报告或有重大过失，将会对委托人、依赖审核报告的第三人等造成重大损失。因此，严格注册会计师盈利预测审核的法律责任，强化注册会计师的责任意识具有十分重要的意义。我国目前虽有一些法规可以在一定程度上约束注册会计师从事盈利预测审核业务，但其法律责任多数不够具体。对此，有关部门应尽早制定出有关盈利预测审核的法律责任细则，以便有效地约束注册会计师从事盈利预测的审核业务。
