市场机制下政府审计对象研究

　　自从1983年9月国家审计署成立以来，我国审计法规先后经历了“暂行规定”。“审计条例”和“审计法”三个阶段。审计法规中对政府审计对象的规范经历了一个不断演进的过程。各阶段审计法规中对审计对象规定的共同之处在于，都是依照宪法的要求，明确规定对国务院各部门和地方各级人民政府的财政、财务收支，进行审计监督，并对其他有关方面的审计事项作出规定。 
　　
　　我国不同阶段审计法规对审计对象规定不同之处主要有以下几点：第一，从审计对象所涉及到的单位来看，“暂行规定”里面表述的是指同国家财政有关的单位；“审计条例”所表述的是有国家资产的单位；“审计法”规定应当接受审计的单位比上述两方面都广，包括了同国家财政无关以及也不占有国家资产的有关单位（如管理社会捐赠基金的单位）。第二，从审计对象所涉及到的具体内容来看，“审计法”和“审计法实施条例”的规定比前面两个法规的规定要详尽得多，特别明确国有资产占控股地位或主导地位的企业要接受审计机关的审计，还明确规定了要对社会保障基金和社会捐赠基金进行审计。第三，从审计对象所涉及到的层次来看，“暂行规定”只提出对财务计划、信贷计划的执行及其结果，进行审计监督；“审计条例”则规定对财政预算的执行和财政决算。信贷计划的执行及其结果，进行审计监督。但是，都没有明确规定对中央预算和中央银行的审计问题。“审计法”则明确规定，审计署在国务院总理的领导下，对中央预算执行情况进行审计监督，并对中央银行的财务收支，进行审计监督。地方各级审计机关分别在本级行政首长和上一级审计机关的领导下，对本级预算执行情况进行审计监督。使审计监督的层次得以明确，这是一大进步。 

　　通过上述情况的考察。就政府审计对象的确定，可以得出以下几点结论：第一，政府审计对象的确定，受特定社会政治、经济制度的制约。政治、经济制度的基本走向，决定政府审计对象的基本内容、第二，政府审计对象的确定，服从并服务于国家权力机关特定政治、经济目的的需要。政府审计各项工作的开展，都是为了特定的政治、经济目的。第三，审计对象的确定要靠立法给予保证。法规的权威性及其规定的详尽程度，决定着实际能够接受审计的单位的层次和审计的具体内容。法律的保障是有效执行审计的前提。第四，政府审计对象的具体内容不是一成不变的，它要随着国家政治。经济体制的变革和经济及社会发展的需要而做出相应的调整。第五，政府审计监督对象层次的高低及其作用的发挥，还受审计机关隶属关系的影响。当审计机关隶属于最高权力部门时，审计监督的对象及其作用的发挥最有保证。 
　　
　　当前，我国正处于社会主义市场经济体制的初创时期，社会的政治、经济。文化等各方面正经历着深刻的变革，所面临的突出任务涉及到国有企业的改革、政府职能的转变等。在新形势下，需要认真研究如何使政府审计部门的工作更好地适应社会发展的需要。就政府审计对象的确定来看，以下几个问题值得考虑： 
　　
　　（一）审计机关审计监督对象的高层次及监督的效力问题。各级审计机关均隶属于本级政府，其对本级预算执行情况的监督实质上是一种内部审计，监督的有效性如何保证，值得研究。世界各国的经验证明，实行财政同级审很难行得通。对政府预算执行情况的监督，只有实行实质上的外部审计，才有可能达到满意的结果。
　　
　　（二）审计机关对企业的审计监督问题。“审计法”规定，审计机关对国有企业进行审计监督，并对国有资产占控股地位或者主导地位的企业进行审计监督。但是，对那些占有国有资产，而国有资产又不占控股地位或主导地位的企业，审计机关能否进行审计，也值得研究。特别是今后随着企业改革的深化，对国有企业的出售问题如何审计，也需要研究解决。在新形势下，审计机关对企业的审计问题，除“审计法”的规定之外，还应考虑以下几方面：第一，对国有资产不占控股地位或主导地位的企业，根据需要（比如当国有资产的权益受到损害，而有关方面又不能妥善处理时），审计机关可以介入其审计工作，但无论何时都不能由审计机关包办其审计工作。第二，对出售国有企业的全过程，审计机关应进行必要的审计监督，以防止在出售过程中国有资产的流失，并保证国有资产出售给适当的经营者。第三，对要出售给民间经营的特定国有企业，为保证企业出售后的有效经营，不损害社会公共利益，在出售时国家可以和有关购买者之间签订特别协议，授权国家审计机关进行审计。第四，对纯粹民营性企业，只要这些企业的经营活动对社会公众利益、对社会经济发展、对国防事业等方面具有特别意义，法律也可以授权审计机关对其进行审计。 
　　
　　（三）政府审计向社会责任审计领域的延伸问题。我国现行法律、法规规定的审计机关的审计对象，主要局限在经济领域内，对经济领域以外的，目前又急需要进行监督检查的一些问题，能否由审计机关进行审计监督，还没有明确的规定。审计机关审计监督的基本特征，在于它是一种高层次的经济监督。随着社会的进步，公众对经济领域以外的，与社会发展密切相关的各种问题，越来越重视，也就相应地扩大了政府的受托责任，要求政府对有关问题进行监管。有政府活动的地方，就应该有政府审计。政府审计向非经济领域延伸，开展对有关社会责任问题的审计，正日益受到世界各国审计机关的重视。我国政府审计部门应当考虑把社会责任审计问题（比如环境审计、社会公益事业审计等）纳入审计范围。 

　　企业改制是推动企业转换经营机制一项重要措施。加强政府审计部门在企业改制过程中的审计工作十分必要。根据企业改制的不同形式，政府审计部门在企业改制过程中的审计工作就有所不同。在审计对象的确定上，应当明确，任何一个国有企业的改制（无论其规模大小），都必须经过必要的审计，这一点应当作出强制性规定。对其规模或影响较大国有企业的改制，应当由审计机关直接介入其审计工作，审计结果由审计机关直接向政府有关部门报告；对其规模或影响较小的国有企业的改制，可以由审计机关委托社会审计组织或相应的内部审计机构进行审计，其审计结果经审计机关核实后，由审计机关向政府有关部门报告。 
　　
　　审计机关参与企业改制过程的审计，可以分为三个阶段：改制前的审计、改制中的审计和改制后的审计。就整个改制过程来看，审计机关审计的内容主要应包括以下几方面： 
　　
　　（一）审查企业改制过轻的合法性。主要内容包括：企业改制的方式和方法是否按照有关部门的授权进行；有关部门制定的规则和程序能否保证企业改制工作的顺利进行；企业改制的程序和所采取的步骤是否符合法律和规章的要求；企业改制过程的透明度如何．是否贯彻公开、公正和公平的原则；在出售企业（资产）之前，是否及时地通知所有潜在的购买者，所有有关方面在获得有关资产出售方面的信息时机会是否均等；企业改制过程是否按照经批准的规则和程序进行；等等。 
　　
　　（二）审查企业改制过程中有关事项处理的合规性。主要内容包括：企业改制前对资产的评估情况如何，有关资产评估机构的技术胜任能力如何；会计处理和资产评估所采用的方法是否合规，方法的应用前后是否一致；企业所有的资产和负债是否都重新进行了评估，是否以确定的资产负债表日的资产价值为依据，谈定出售企业（资产）的条件；企业改制协议规定的程序与有关部门的规定是否一致，公共利益的保障程度如何；收购企业（资产）时有关购买和付款条件是否合理，这些条件的确认是否经过了专家的评价；等等。 
　　
　　（三）审查企业改制过程中有关资产处置和收支事项的合法性。主要内容包括：审查被出售的国有资产的保管是否适当，有无被任意处置；国有资产所有权转移的程序和情况是否符合政策和法规，是否符合协议的规定；有关方面对改制过程中的收支事项有无合理的计划和控制；国有资产的出售在经济上是否合算，资产的定价是否合理；企业改制过程中有关支出是否必要，有无超过规定的标准；出售国有资产的收人是否全部入帐，有无被截留或挪用；是否合理使用出售国有资产所取得的收入；等等。 
　　
　　（四）审查企业改制的效率及其目标的实现情况。除了审查企业改制的程序及其操作之外，审计机关应当更加重视审查企业改制的效率及其目标的实现。要通过支出和收入（节约）额的比较，并考虑通过出售国有企业（资产），对经济活动的促进和经营获利能力提高的影响，来综合评价企业改制的成效。审计机关还要对政府部门在企业改制过程中履行受托责任的情况作出评价，评价政府部门已进行工作的经济、效率和效果，这些工作的进行是否符合收益最大化的原则，有无实现收益最大化的目标。