发达国家内部审计的发展趋势及我们的对策
一、内部审计发展趋势
内部审计是为了适应社会经济的发展需要而产生的，是为了适应企业管理体制的改革和提高经济效益的需要而发展的。经过近百年的发展历程，发达国家的内部审计已经呈现下列趋势：
（一）内部审计由会计部门的领导转由最高管理当局领导
西方发达国家内部审计产生之初，管理当局关心的是会计记录的真实性，财务收支流动的合规性，财产物资的完整性等事情，当时内部审计主要履行会计监督职能，由会计部门领导比较合适。但随着管理当局对内部审计工作依赖程度的增强，内部审计机构的地位也在不断提高。国际内部审计师协会在1978年颁布的《内部审计职业实务准则》中明确规定：一个组织在建立内审机构时内部审计领导应由组织内一个有充分权威的人负责；内部审计部门领导应与董事会保持直接联系，其任免应经董事会同意；内部审计部门的宗旨、权利和职责应在正式书面文件（章程）中做出规定，且应由经理核准，董事会通过；内部审计部门领导每年应将内部工作计划呈送经理批准，并报告董事会，还应向经理和董事会报告重要的审计结果和审计建议。因此，西方发达国家内部审计机构越来越普遍地采取所谓的双重联系和报告制度。即一方面与最高管理当局联系，向其报告工作，以便审计结论和审计建议能得到充分考虑，查出的问题能及时得到解决，另一方面又与董事会联系，向其报告工作，以避免内审活动受管理当局的阻挠。
（二）内部审计由单纯财务审计向管理审计发展
早期的西方内部审计部门主要开展财务审计，这种事后进行的财务审计，只能提出问题，治标不治本。因此，美国内部审计师协会（IIA）在其所颁布的《内部审计实务准则》中规定，内部审计工作范围应包括“对组织的内部控制制度的恰当性和效果以及各项业务活动在履行被赋予的责任方面的质量进行检查和评价。”1990年国际内部审计师协会颁布的职责说明书中将内部审计定义为：内部审计是一个组织内部为检查和评价其活动和为本组织服务而建立的一种独立评价活动，他要提供所检查的有关活动的分析、评价、建议、咨询意见和信息，以协作本组织成员有效地完成其责任。在1999年的内部审计新定义中，更是将“独立评价活动”变为“独立、客观的保证和咨询活动”，由“检查和评价其活动和为本组织服务”变为“为组织增值和改善组织经营”，内部审计的目标也由“协作本组织成员有效地完成其责任”变为“帮助组织实现其目标”。
（三）内部审计由一种零散的组织活动向一种社会职业发展
四十年代以前，内部审计只是一些相互之间缺乏联系和交流，在组织内部独自进行的审查和评价活动。1941年，有人把它称为内部审计的奠基年，该年在美国成立的内部审计师协会使内部审计成为一种社会职业。发展至今，西方内部审计已成为一种成熟的社会职业，内部审计基本上实现了规范化，从事内部审计工作需要具备多方面的，特定的知识和技能，已经推行注册内部审计师考试和授证制度，I－IA自1974年举办CIA（CERTIFIED INTERNAL AUDI-TOR）考试至今，全球已有40多个国家和地区参加了这项考试。考试内容包括4个部分：内部审计程序、内部审计技术、管理控制和信息技术、审计环境。此项考试的权威性源于“四个统一”，即全世界统一时间、统一科目、统一命题、统一评卷。IIA还设置了各种培训和继续教育课程，制定了诸如《内部审计师道德规范》、《内部审计职业实务准则》、《内部审计法》等行为规范，同时，内部审计已从一种单纯的实践活动上升为一种理论体系，完成了由“术”到“学”的转变。
二、对策
我国的企业内部审计经过一段时期的发展，已经取得一定成绩，但也存在一些问题，如内部审计机构不健全，职业化程度不高等。结合发达国家的先进经验，我们认为我国内部审计必须从以下几个方面进一步加强和完善。
（一）在企业内部，特别是在大、中型企业内部建立总审计师制度
在企业内部选择熟悉本企业生产经营情况、有组织领导能力、具有相应专业知识的优秀人才，担任总审计师职务，总体负责企业内部审计工作。在企业内部建立总审计师制度具有如下优点：（1）使企业内部审计在组织上加强，在制度上得到保证。有利于改变目前企业内部审计一直处于从属地位，最高负责人只是企业中层管理人员的不利状况。解决内部审计的“有位”问题，为其“有为”打下基础。（2）能够深化和扩展内部审计的深度和广度。总审计师属于企业高层管理领导体系，名正言顺地参与研究和制定经营方针、经营目标，为企业经营决策服务，为管理审计的开展提供组织保证。（3）有利于提高企业内部审计人员的业务素质，增强内审效果，总审计师一般要求具有审计师等以上职称的人员担任，为有计划的培训和提高内审人员的素质，加强内部审计队伍建设提供契机。（4）有利于协调审计监督与其他专业监督之间的关系，便于企业开展横向内部审计。
建立内部总审计师制度与目前正在推广施行的财务总监制度有明显的区别，向国有大、中型企业里派驻企业财务总监是一种政府出资者行为，即政府作为国有资产所有者的代表，凭借所有者的权利，对企业财务进行监督和管理，财务总监主要向所有者负责，而总审计师则主要向管理当局负责。
（二）内部审计应该尽快完成财务审计向管理审计的转变过程
传统的内部审计主要是财务审计，其审计目标是查错防弊和评价各分支机构履行经济责任的状况。为培养良好的人际关系，要求内部审计人员不仅要善于发现问题更要善于提出改进问题的建议，时刻注意为管理当局及被审单位提供建设性服务，改单纯的财务审计为全方位的管理审计，如：资源的取得是否经济，使用是否有效？计划建立的目标是否达到？客户对得到的产品或服务是否满意？企业是否具有核心竞争能力等。有人认为管理审计对管理咨询、组织和方法、系统方法及其他检查功能有影响。实际上，大多数咨调工作都是针对具体情况的、已知的问题并打算提出具体的建议，而管理审计是在没有发现问题的情况下进行的，对企业的经营业务进行系统的也可能是周期性检查的一部分。为了实行管理审计，要求内部审计借鉴民间审计职业界广泛运用的制度基础审计方法，即以调查和评价被审单位内部的会计资料及有关的经济资料赖以形成和存在的内部控制制度的可靠性为基础进行审计，可使内部审计人员从繁琐的财务审计上节约绝大部分的精力从事其他更加有意义的审计工作一经济、效率、效果、管理、环境等审计工作。
（三）内部审计必须职业化
在民间审计职业化的浪潮中，相当多的内部审计人员被吸引到民间审计，使原本人才短缺的内部审计雪上加霜。内部审计职业化，有利于吸引优秀人才的加入，也有利于内部审计的规范化发展。目前，我国至少应在以下方面努力，为内部审计职业化打下基础：（1）建立健全内部审计师协会。（2）实行内部审计师注册考试和授证制度。（3）创办内部审计理论刊物、设置各种培训和继续教育课程。（4）制定内部审计行为规范。（5）组织参加IIA举行的CIA考试。李金华审计长在题为《强化内部审计机制，迎接21世纪挑战》的文章中指出：1997年中国内部审计学会与IIA签订协议，将IIA在国际上举办的国际注册内部审计师考试引进中国，取得了成功。这些对推动我国内部审计与国际内部审计接轨起到积极作用。我们组织CIA考试的目的，在于借鉴西方先进的科学管理技术和方法，提高我国的现代科学管理水平，培养一批具有国际水平的企业管理人才，为建立社会主义市场经济体制和现代企业制度服务，为改革开放和经济建设服务。实践证明，参加CIA资格考试，有利于促进我国内审人员专业知识和技能的提高，使已经达到国际水平的专业人才显现出来，向国际同行证明我们的实力；有利于加快我国内部审计工作与国际惯例接轨的进程，进一步提高我国内部审计的国际地位。但随着CIA考试工作的拓展，取得CIA资格的人数将不断增加。解决我国CIA的注册和执业问题，已迫在眉睫。根据中国内部审计学会和IIA签订的CIA协议，我们应该尽快制定CIA的注册办法以解决好CIA的法律地位、执业、管理以及后续教育等问题。注册办法尚未出台，表明我们还有职责没有完成。
（四）进一步完善部门审计
在我国的内部审计中，独具特色的“部门审计”占有重要位置。这是国家审计机关根据我国的国情在发展社会主义审计监督体系中的一个创举。内部审计虽对国家审计来说属内部审计，但它对下属单位的审计具有外部审计性质。其两重性使它可以承担一部分国家审计机关委托的审计任务，并指导下属单位内部审计的开展。从我国实践看，部门审计取得了一定成绩，做得比较好、发展比较快。这不仅因为部门审计机构的独立性、权威性比单位内部审计强，更重要的原因是部门审计的特殊性使它在某些方面发挥了国家审计不能起的作用。部门审计在对下属单位的经常性审计监督及加强本行业的宏观调控和管理，开展经济效益审计等方面都有自己的优势。随着我国政治、经济体制改革的深入，政府各主管部门对下属企业事业单位的管理将从以直接管理为主转变为间接管理为主，部门审计也将会发挥更大的作用。
（五）抢滩内部审计的新领域——风险管理
风险管理是指识别风险并设计控制风险的方法，其核心在于将没有预见的未来事项的影响控制在最低限度，用以帮助人们全面了解和认识与决策中利益具体变化的有关的风险的各种方法。近年来，企业之间竞争日益激烈，市场稳定性越来越差，加强和改善风险管理已成为关系企业发展和生存的十分重要的因素，企业管理当局十分关心风险管理。开展风险管理服务活动，既是企业生存和发展的迫切要求，也是内部审计本身生存和发展的需要。内部审计机构和人员利用本身的技术优势、人才优势、信息优势，能有效地开展企业风险管理。同时，进行风险管理对内部审计人员提出了更高的要求，风险管理是目前管理理论中最具有挑战性的内容之一，它要求相关人员不仅具有良好的专业素质，更要求相关人员具有对复杂环境的洞察能力和减少环境复杂性的能力。要达到这样的要求，对目前我国的大部分内部审计人员来说不是容易的事情，这必定促使我国内部审计人员加强学习、改善自己的知识结构、适应新形势的要求，有利于内部审计的发展。
