经济责任审计成因的经济学分析

　　摘　要：两权分离从一开始就是国有企业的一种属性。目前，在不存在完善的对经营者的激励机制、且不存在国家和市场体系对经营者进行有效监督和控制的情况下，我国国有企业中存在比较严重的委托—代理问题。对国有企业领导人员实施的经济责任审计正是在这种情况下为了改善经营者的经营业绩评价机制，以便进一步加强对企业经营者的人事监督的一种制度创新。

　　关键词：经济责任审计；委托代理问题；激励；监督

　　现代股份公司的所有权与控制权是分离的，而这直接导致了委托—代理问题的产生。委托—代理理论认为：委托—代理问题的实质是委托人不得不对代理人的行为后果承担风险，而这又来自信息的不对称和契约的不完全。我国的国有企业属全体人民所有。但是，全体人民不可能来直接经营国有企业。因而，企业首先要由全民委托给国家或政府经营。同样地，政府（国务院）也不能直接经营数量众多的国有企业，因而又要通过一系列中间管理层次委托给企业经理人员直接经营。“可以说两权分离从一开始就是国有企业的一种属性。”

　　现代股份公司通常是从委托人对代理人进行激励和监督这两个方面来解决委托—代理问题的。本文试从经济学的角度分析中国国有企业中经营者的激励与监督问题，从而进一步剖析经济责任审计的成因。

　　一、中国国有企业中经营者的激励问题

　　在现代企业中，激励问题是通过企业所有权的安排来解决的。这里的企业所有权是指企业剩余索取权和剩余控制权。剩余索取权是相对于合同收益权而言的，指的是对企业收入在扣除所有固定的合同支付（如原材料成本、固定工资、利息等）的余额的要求权。事实上，在企业理论的早期文献中，经济学家就是以剩余索取权来定义企业所有权的，后来也有学者将企业所有权定义为“剩余控制权”，意指在企业合约中所未明确的状态出现时的相机处理权（决策权）。张维迎正确地指出：“尊重科学的传统，我们只能将企业所有权区别于财产所有权，将其理解为‘企业剩余索取权和控制权’的一个简化说法。”经济学家将企业剩余索取权和控制权的分配称为企业所有权安排。

　　从奈特开始，经济学家就认识到，效率最大化要求企业剩余索取权的安排和控制权的安排应该对应。因而，现代企业中解决经营者激励问题的企业所有权安排的基本原则是：让经营者享有的企业剩余控制权与剩余索取权相对应（当然，二者不可能完全对应，否则就不会产生代理问题）。这正如张维迎所说：“当经济学家讨论到企业内部的委托—代理关系时……最优激励机制实际上也就是能使‘剩余索取权’和‘控制权’最大对应的机制。”

　　自1978年以来，中国国有企业的改革经历了放权让利、利改税、承包经济责任制以及构建现代企业制度等阶段。从企业剩余控制权安排来看，随着放权让利改革的进行和国民经济市场化的推进，企业经营者享有了越来越多的企业剩余控制权，1992年《全民所有制工业企业转换经营机制条例》和1993年《中华人民共和国公司法》颁布实施则进一步扩大了企业的经营自主权，国有企业的经营者已经享有了相当充分的企业剩余控制权。近几年来，中国国有企业中出现了严重的内部人控制问题，也说明国有企业经营者拥有了相当充分的企业剩余控制权。从企业剩余索取权安排来看，利润留成和经营承包责任制实际上等于把相当一部分剩余索取权由国家转移到企业内部成员，特别是经营者。比如，完全意义上的经营承包责任制，事实上是把经营者变成剩余索取者。故企业内部成员实际上享有了部分企业剩余索取权。但随着现代企业制度的建立，国有资产的产权明晰后，经营者就不再能合法地分享企业留利，企业利润依法应当归属于出资的所有者———国家，对经营者的激励就只能限于为数不多的奖金。因此，国有企业经营者在法律上获得的剩余索取权并不多。近几年来在国有企业经营者身上频繁出现的“58岁现象”也说明了现阶段国有企业的经营者在法律上并没有获得多少剩余索取权，在即将失去剩余控制权之际，他们只好非法、隐蔽地占有企业剩余。现阶段我国国有企业中企业所有权安排不对称，导致了对经营者激励机制的不健全。

　　二、中国国有企业中经营者的监督问题

　　国有企业改革以来，国有企业经营者逐步享有了比较充分的控制权。国家作为国有企业的投资者必须监督经营者以保证他们按照所有者的利益行事。国家虽然是国有企业的投资者，但国家选择和监督经营者的权力却必须通过科层组织授权给政府官员并由其实施。这意味着国有企业的投资者是纯粹的外部人，而且根本不存在内部所有者。国家对国有企业经营者监督和控制的最重要的形式是各级政府机关的政府官员掌握着对企业经营者的任免权。钱颖一指出：“中国的领导之所以能够把更多的决定权力下放给经理们，正是因为还保留着人事任命权，从而能掌握与经理们的事业有关的刺激手段。”目前国有重点大型企业的主要领导都是由组织、人事部门任命的。但是，行使企业经营者任免权的政府官员身处企业的经营活动之外，由于信息不对称，他们并不了解企业具体的经营活动，因而也无法对企业领导人真实的经营业绩做出评价。这样，人事任免权的行使更多的是靠政治表现、民主评议等而非经营业绩来决定。人事部门与资产管理部门的相互分离，更是使企业领导人的人事任免与国有资产的保值增值状况缺乏必要的联系。因此，国家通过这种人事任免权来行使的监督并没有收到保护国有资产合法权益的预期效果。更何况，将行使企业经营者任免权赋予政府官员本身也存在委托—代理问题。这是因为：第一，国有企业的剩余索取权属于国家，政府官员并不是法律意义上的剩余索取者，控制权与剩余索取权一开始是分离的；第二，政府官员的目标主要由他们自己的政治和经济利益决定，与社会福利并不相同。

　　除人事监督外，国家又采取了业务监督、财务监督和监事会监督等形式来加强对企业经营者的监督。但由于种种原因，这些监督形式同样没有收到预期的效果。

　　三、经济责任审计成因的分析

　　目前，我国国有企业对经营者的激励机制是不完善的：国有企业的经营者已经享有相当充分的控制权，但他们在法律上获得的剩余索取权却并不多。在激励不相容的情况下，经营者作为代理人完全可能利用其拥有的信息优势，运用各种办法非法、隐蔽地占有企业剩余，侵犯所有者的利益。因此，在不存在成功的激励机制的情况下，加强对代理人的监督尤为必要。国家授权各级政府官员行使企业领导者的任免权是国有企业改革以来国家对企业领导者进行监督的最重要的形式。由于信息不对称，各级政府机关的政府官员无法对企业领导人真实的经营业绩做出评价。这样，人事任免权的行使更多的是靠政治表现、民主评议而非经营业绩来决定。因此，人事监督在维护国有资产合法权益方面的作用较弱。除人事监督外，国家对国有企业经营者又采取了业务监督、财务监督和监事会监督等其他多种监督形式。由于国家始终处于信息劣势地位以及其他种种因素的限制，这些监督形式同样没有起到有效维护国有资产合法权益的作用。在西方市场经济国家公司制度发展的过程中，市场机制为监督和约束经营者的行为创造了必要条件。我国目前还不存在国有企业经营者的经理市场。由于不存在经理市场，既失去了利用经理市场对代理人的事前监督，也没有来自可能的竞争者的事后监督。我国股票市场虽然有了一定的发展，但距利用股票市场“用脚投票”的程度还有相当的距离，而且在大部分国有企业没有上市的情况下以“用脚投票”来对国有企业经营者进行监督更不可能。因此，现阶段我国市场体系发育的不完善决定了我国目前基本上还不存在市场体系对经营者的有效监督。这样，在不存在完善的对经营者的激励机制、且不存在国家和市场体系对经营者进行有效的监督和控制的情况下，我国国有企业中存在比较严重的委托—代理问题也就不足为怪了。

　　在对经营者的激励机制不完善的情况下，国家作为股东和风险承担者，要想得到剩余收益，就必须监督经营者。“监督的有效性取决于两个因素，一是信息，二是激励。现代企业理论已经证明，股东对经理监督的有效性与信息有关，但信息的搜集是很难的，通常需要很高的成本。并且，信息的多少常常取决于激励。一个人获得信息的多少在很大程度上取决于他搜集信息的动力。”以往国家为监督经营者所采取的人事监督措施之所以无效，是因为这项监督措施无法根本改善国家与经营者之间信息不对称的局面。代表国家行使企业经营者任免权的各级政府官员都处于企业的经营活动之外，他们不了解或没有能力去了解现代企业复杂的经营活动和经营者的经营行为，因而也无法对企业领导人真实的经营业绩做出评价。况且即使他们能够搜集到企业经营活动的信息，但由于各级政府官员本身并不享有企业的最终剩余索取权，他们也缺乏足够的动力去搜集信息。对国有企业经营者监督和控制的无效，使国家处于一种无法有效保证自己应得剩余收益的尴尬境地。国家为了得到剩余收益和防止国有资产的流失不得不考虑构建一种新的制度来改善经营者的经营业绩评价机制，以便进一步强化对企业经营者的人事监督。对国有企业领导人员实施的经济责任审计正是在这种情况下的一种制度创新。我们认为对国有企业领导人员实施的经济责任审计能有效地加强对企业经营者的人事监督作用。这是因为，一方面，经济责任审计人员依据公认的审计准则和公认管理原则对企业的财务业绩、管理业绩以及产生管理业绩的原因———管理活动进行审计，从而对经营者的经营业绩做出客观、公正的评价，从而改善了国家与企业经营者之间的信息不对称局面，即解决了有效监督的信息搜集问题；另一方面，审计人员必须对其审计结果的恰当性承担相应的行政责任、民事责任甚至是刑事责任，这样审计人员就有足够的动力去搜集经营者经营业绩的相关信息。

　　四、结束语

　　经济责任审计是在我国1983年恢复建立审计制度后，随着我国经济体制改革的不断深入而产生和发展起来的。国有企业改革之后，国有企业经营者逐步享有了比较充分的经营自主权，国家必须监督经营者以保证他们按照所有者（国家）的利益行事。为了加强对经营者的监督，国家必须借助手中所掌握的企业领导者的人事任免权。对国有企业领导人员实施的经济责任审计正是在这种情况下为了改善经营者的经营业绩评价机制，以便进一步加强对企业经营者的人事监督的一种制度创新。

　　参考文献：

　　[1]张维迎。所有制、治理结构及委托—代理关系—兼评崔之元和周其仁的一些观点[J].经济研究，1996，（9）。

　　[2]张维迎。企业理论与中国企业改革[M].北京：北京大学出版社，1999.

　　[3]林毅夫等。充分信息与国有企业改革[M].上海：上海三联书店，上海人民出版社，1997.

　　[4]钱颖一。企业理论[M].上海：商务印书馆，1989.

　　[5]费方域。控制内部人控制———国企改革中的治理机制研究[J].经济研究。1996，（6）。

　　[6]AlchianA，andDemsetzH.Production，InformationCosts，andEconomicOrganization[J].AmericanEconomicRe view，1972，62：777-795.