审计中应重点关注的六个账户

　　近些年来，一些企业的会计核算普遍存在着随意改变对会计要素的确认标准和计量方法，提供虚假财务会计报表等问题。对此，在年度会计报表审计中，审计人员应给予高度重视，认真把关。笔者认为，审计人员尤其应对以下几个账户予以重点关注：

　　一、存货

　　存货是制造企业和商品流通企业资产的主要组成部分，也是营运资金的最大组成项目。由于存货一般种类、项目繁多，差异性大，往往又置于不同处所，而且还可能因为呆滞、过时、陈旧及受损而使其价值减损，再加上一些企业（如制造企业）的生产工艺流程比较复杂，因此存货项目往往是会计表报审计的重点和难点。笔者认为，在存货项目审计中，应重点注意以下几方面：

　　1.分析主要产品单位成本报表，看有无随意提高或压低产成品入库单价，多转或少转产品销售成本，以达到减少或虚增利润的目的。

　　2.看企业有无不按会计制度的规定计算和结转材料成本差异，而是按企业计算盈亏的需要随心所欲的结转。如有的只按总账材料账户结转，缺少明细账户结转的记录。

　　3.注重审计监盘过程中发现的问题。存货监盘是存货审计中的一大重要程序，在盘点过程中，应注意以下几个问题：

　　（1）企业对货到单未到、单到货未到、货发款未收、款到货未发及来料加工、委托加工等情况是否有记录，截止日期是否正确。

　　（2）监盘时，审计人员如果发现抽查结果错误率偏高，应根据具体情况提高抽查比例。

　　（3）审计监盘过程中，要注意存货的质量，如是否存在呆滞、过时、陈旧及受损而使其价值减损的情况。

　　（4）审计抽查的方式应采用账和卡及卡和物双向交叉结合的办法。

　　二、应收账款

　　应收账款的金额往往在报表资产方占有很大比例，也是审计的重点。以下几个问题应为广大审计人员所关注：

　　1.“应收账款”有无与“应收票据”、“预付账款”“其他应收款”等科目相混淆的现象。如有此种情况，会造成核算不实、不准确。检查时可按现行会计制度规定的核算内容进行逐项核对。

　　2.利用“应收账款”转移资金。有些企业为了达到某种目的，故意将本企业的资金或物资以“销售”或“外借”等名义转移到外地某关系单位，然后通过该关系单位的配合将这部分资金、物资挪作他用或者私分。例如某单位领导私自挪用本单位资金，挂作应收账款，若干年后将此款项做坏账核销。检查时可发函询证，或检查销货发票、出库单等原始凭证。

　　3.将已收到的应收账款不入账或推迟入账时间，以达到挪作他用，甚至据为己有的目的。检查时要经常向对方单位发函询证或派人核对，查明本单位应收账款是否与对方实际欠款金额相符。

　　4.利用“应收账款”账户调平账款。这种情况多发生在一些财务人员责任心不强、素质不高的企业。当发生相关账簿数字不符时，财会人员不是认真查找原因，而是通过“应收账款”账户，硬性调整数字，人为编造，使其“相符”或“平衡”。这样做的结果往往是在“平衡”的背后，隐藏着严重的违纪行为，给企业造成损失。

　　5.坏账损失的确认及其账务处理不符合制度规定。在实际工作中坏账损失的情况比较复杂，确认难度较大，这就给一些企业弄虚作假带来可乘之机。如有的企业为达到某种目的，将可收回的账款作为坏账予以核销，形成账外资金，然后用于不合理开支或者私分；有的企业重新收回已经作为坏账损失处理的应收账款时不入账，而作为企业的小金库；还有的企业对于确实无法收回的坏账不予核销，长期挂账。检查时应重点分析应收账款的账龄，查询债务单位是否有偿还能力、核销坏账的证据是否充分等。

　　6.查看企业有无少提或多提坏账准备，人为调节利润的现象。

　　7.查看企业有无虚增应收账款以调节利润，夸大经营成果的现象。检查时应重点审查原始凭证及账户之间的对应关系。

　　三、其他应收款

　　这一科目核算的是企业应收、暂付其他单位和个人的各种款项。在审计中经常发现以下问题：

　　1.有的企业在组建某企业的过程中，为达到工商行政管理部门核准、登记注册的目的，东拼西凑筹措资金，表面上其账目有证有据，会计处理正确，借贷到位无误，然而时过数月，通过重新“借出”增加其他应收款，减少银行存款，把其他应收款账户当作了企业抽逃出资的“避风港”。

　　2.在“其他应收款”账户中隐含长期投资项目，在收回投资收益时冲减“其他应收款”账户，隐瞒利润；或者一段时期以后，伺机作坏账核销，又形成账外资产；或者将收益直接转存，形成“小金库”。这些账外资产或是小金库往往是各类经济腐败的源泉。检查时应重点审查明细记录和原始凭证，看其内容是否真实合法，是否按规定的比例计提坏账准备等，并结合销售收入和长期投资项目共同审计。

　　四、在建工程

　　该账具体核算内容是指企业新建工程、改扩建工程等实际支出，同时工程在达到预定可使用状态后的银行贷款利息不能列作在建工程成本。然而，在审计中发现经常存在以下问题：

　　1.把在建工程账户视为增加企业利润、减少亏损的“升降器”。如把本已达到预定可使用状态而不应列作在建工程成本的利息列入了固定资产成本，把一些应计入当期费用的小型房屋修理费用、填土费计入在建工程，以达到扭亏的目的。审计时一定要按照会计准则的要求，重新计算应计入在建工程的借款费用金额，与企业账面金额进行比较，看其是否有差异。

　　2.有的把在建工程作为企业腐败、违规操作的“备用箱”。因此，审计时要注意在建工程明细账户的记录，检查要落实到原始凭证，看有无违纪项目。

　　3.“在建工程”账户长期挂账，资产已达到预定可使用状态但仍不结转资产。一些企业经常用这种手法，人为操纵企业利润，导致企业的资产和经营业绩不实。

　　五、待摊费用

　　该账户核算企业已经支付但应当由本期和以后各期分别负担，且摊销期在一年以内的各项费用，如低值易耗品摊销、预付保险费等。而有的企业把待摊费用账户视为平衡企业利润的“调节器”，任意改变确认标准和计量方法，其形式主要有：

　　1.对计入待摊费用账户的有关费用，不按标准计摊，采取少摊、不摊的办法。

　　2.本应计入当期损益的有关费用却转入本账户，人为地降低成本，增加报表利润。例如某公司为了既维持其高位股价，又有利于公司高价配股，将本应计入当期损益的60000多万元广告费列入长期待摊费用，从而使其年末每股收益抬高。审查时要注意相关交易发生的原因和具体内容是否属于本账户的核算内容，有无弄虚作假，有无将成本费用列挂，推迟费用入账时间的情形。

　　六、八项资产减值准备账户

　　现在实行的八项资产减值计提，其初衷都是为了尽可能挤去企业资产和业绩中的水分，防范经营风险。然而，在实际操作中，又成为一些企业随意调节利润、实现自我目的的调节器。以下几方面应引起广大审计人员的关注：

　　1.一些企业特别是上市公司通过大比例计提坏账准备、资产减值准备等，替大股东及关联方占用公司资金付账，为公司的决策失误“埋单”。近年来出现的诸多财务舞弊案，如银广夏、郑百文等都是借此法侵吞小股东的利益。

　　2.借计提减值准备把“好货”贬值贱卖，以达到个人谋取私利的目的。

　　3.一些企业存在恶意计提减值准备的情况。由于所计提的坏账准备、资产减值准备等相应地计入利润表中的管理费用，因此也就直接造成上市公司的经营业绩下滑。恶意计提的显性影响是一些公司因对关联方欠款计提巨额坏账而导致业绩亏损，而隐性影响是追讨关联方占用资金的事没人再提，上市公司的资金就这样“人间蒸发”。如此一提了之，也在一定程度上掩盖了公司决策失误的责任。因此，在审查八项资产减值账户时，审计人员应重点审查企业的内部控制制度，其一看公司经理层是否按董事会的要求提供书面材料，详细说明损失估计及会计处理的具体方法、依据、数额；其二，对于损失准备和核销金额巨大的，要看是否提交股东大会批准，是否遵循了会计工作法制化和程序化的规程。同时，也应看到，要有效遏制恶意计提，仅靠审计人员在年报审计中表示意见的约束力显然不够。建议监管部门要督促公司建立和完善相关资产核销管理制度，使资产核销更加规范化和程序化。另外，对因历史问题无法提供相关依据的资产，审计人员可要求公司聘请评估机构进行评估，并依据评估结果判定所计提的减值准备等是否合乎规定。