中国注册会计师审计准则第X号——与治理层的沟通（修订）
来源：
2005-08-10
普通
（征求意见稿）
第一章 总 则
第一条 为了规范注册会计师与被审计单位治理层沟通的事项和过程，制定本准则。
第二条 本准则适用于注册会计师执行财务报表审计业务。
第三条 本准则所称治理层，是指对被审计单位战略方向和管理层履行经营管理职责负有监督责任的组织和人员。
本准则所称管理层，是指对被审计单位经营活动的执行负有管理责任的人员。管理层负责编制财务报表，并受到治理层的监督。
第四条 注册会计师应当及时与治理层沟通与财务报表审计相关的事项，这些事项与治理层的责任相关。
第五条 注册会计师应当与治理层进行清晰明确地沟通，并提请治理层以同样方式与注册会计师沟通，以建立有效的双向沟直达系。
第二章 与治理结构中的相关人员沟通
第六条 注册会计师应当确定与治理结构中的哪些相关人员沟
通特定事项。
第七条 在确定与哪些相关人员沟通特定事项时，注册会计师应当利用在了解被审计单位及其环境时获取的有关治理结构和治理过程的情况。
第八条 如果被审计单位的治理结构未被正式界定，以至无法清楚识别与治理结构中的哪些人员沟通特定事项，注册会计师应当与委托人商定与哪些人员沟通特定事项。
第九条 在决定与治理层下设组织或个人沟通时，注册会计师应当考虑下列主要事项：
（一）下设组织、个人以及治理层整体各自的责任；
（二）拟沟通事项的性质；
（三）法律法规的要求；
（四）无论是下设组织还是个人，是否有权对注册会计师传递的信息采取措施，以及是否能够提供注册会计师可能需要的进一步信息和解释；
（五）是否有必要将有关信息详尽或扼要地向治理层整体传达。
注册会计师应当考虑在业务约定条款中明确与治理层整体直接沟通的权利。
第十条 如果被审计单位设有监事会或审计委员会，注册会计师应当着重与监事会或审计委员会沟通。
注册会计师应当考虑仅与监事会或审计委员会沟通是否足以履行其与治理层沟通的责任。在某些情况下，注册会计师可能还需要与治理层整体沟通。
第十一条 如果被审计单位是某集团的组成部分，注册会计师应当根据不同的业务环境确定沟通的适当人员。适当人员除了组成部分治理层外，可能还包括集团治理层，或替代组成部分治理层的集团治理层。
第十二条 在审计过程中，注册会计师应当考虑就财务报表审计相关事项与管理层讨论，包括讨论本准则规定的与治理层沟通的相关事项。
第十三条 在与治理层沟通特定事项前，注册会计师通常先与管理层进行讨论，除非这些事项不适合与管理层讨论，这些事项包括管理层的胜任能力和诚信问题等。
如果被审计单位设有内部审计职能，注册会计师可以在与治理层沟通特定事项前，先与内部审计人员讨论有关事项。
如果管理层或内部审计人员的意见及拟采取的措施有助于治理层了解特定事项，注册会计师应当考虑将这些意见和措施包括在与治理层沟通的内容中。
第十四条 管理层与治理层就注册会计师的责任、拟实施审计工作的范围和时间、注册会计师的独立性所作的沟通，并不能减轻注册会计师与治理层沟通的责任。
对本准则要求沟通的其他事项，除非注册会计师确信管理层已就这些事项与治理层进行了有效、适当的沟通，否则注册会计师应当直接与治理层沟通。
第十五条 在某些小企业，治理层可能全部参与经营管理。在这种情况下，注册会计师应当就本准则要求沟通的事项直接与负有治理和管理双重责任的人员进行沟通。
第三章 沟通的事项
第一节 沟通事项的基本内容
第十六条 注册会计师应当就下列事项与治理层沟通：
（一）注册会计师的责任；
（二）计划实施的审计工作的范围和时间；
（三）实施的审计工作及其结果；
（四）相关审计准则和法律法规规定的事项，以及与被审计单位商定的事项；
（五）注册会计师注意到的与治理层责任相关的其他重大事项；
（六）注册会计师的独立性。
第二节 注册会计师的责任
第十七条 注册会计师应当就自身的责任与治理层沟通。
注册会计师应当向治理层说明，注册会计师的责任是对被审计单位编制和列报的财务报表形成并发表意见，对财务报表的审计并不能减轻被审计单位的责任。
第十八条 在沟通自身的责任时，注册会计师应当告知治理层下列信息：
（一）注册会计师有责任按照审计准则的要求沟通有关事项，包括财务报表审计中发现的，且与治理层监督财务报告及披露过程相关的重大事项；
（二）审计准则并不要求注册会计师为识别与治理层沟通的其他事项设计专门程序，注册会计师应当就其注意到的与治理层责任相关的其他重大事项进行沟通；
（三）如果存在法律法规规定或与被审计单位商定的事项，注册会计师还有责任就这些事项与治理层沟通。
第三节 计划实施的审计工作的范围和时间
第十九条 注册会计师应当就计划实施的审计工作的范围和时间简要地与治理层沟通。
第二十条 当与治理层沟通计划实施的审计工作的范围和时间时，注册会计师应当保持职业谨慎，以防止审计程序易为治理层所预见而损害审计工作的有效性。
第二十一条 注册会计师应当与治理层沟通下列事项：
（一）注册会计师计划如何应对特别风险；
（二）注册会计师对与审计相关的内部控制采取的审计策略；
（三）重要性水平的确定；
（四）对审计业务提出的附加条件或法律法规的特定要求；
（五）注册会计师同意与治理层沟通的事项的性质。
第二十二条 注册会计师应当考虑与治理层讨论下列事项：
（一）当被审计单位设有内部审计职能时，注册会计师拟利用内部审计工作的范围，以及双方如何更好地协调和配合工作；
（二）治理层对内部控制及其重要性的态度、认识和措施，以及治理层如何监督内部控制的有效性；
（三）除了审计准则和法律法规规定的事项外，应治理层或管理层要求实施审计程序而发现的相关事项；
（四）治理层对法律法规等方面的变化作出的反应；
（五）治理层对以前审计中沟通的事项如何作出反应。
第二十三条 注册会计师还应当考虑与治理层讨论下列事项：
（一）与治理结构中的哪些相关人员沟通特定事项；
（二）治理层和管理层责任的分配；
（三）被审计单位的目标、战略以及可能导致财务报表发生重大错报的相关经营风险；
（四）治理层认为会影响注册会计师确定重要性水平或在其他方面可能影响财务报表审计的特定事项。
第二十四条 与治理层的沟通有助于注册会计师计划实施审计工作的范围和时间，但并不改变注册会计师对制定总体审计策略和具体审计计划所承担的独自责任。
第四节 实施的审计工作及其结果
第二十五条 在实施审计工作过程中，注册会计师应当与治理层沟通下列事项：
（一）注册会计师对被审计单位会计实务质量的看法；
（二）审计工作中遇到的重大困难；
（三）尚未更正的错报，除非注册会计师认为这些错报明显不重要；
（四）审计中发现的、与治理层监督财务报告和披露过程相关的其他重大事项。
第二十六条 除非被审计单位治理层全部参与经营管理，注册会计师还应当与治理层沟通下列事项：
（一）实施审计程序发现的重大且已更正的错报，该错报已引起管理层的关注；
（二）注册会计师要求从管理层获取的声明概要；
（三）已与管理层讨论或书面沟通的主要问题。
第二十七条 注册会计师应当就下列重要会计实务的质量和可接受性与治理层沟通：
（一）选用的会计政策；
（二）作出的会计估计；
（三）财务报表的披露。
第二十八条 如果认为某项重大的会计实务不恰当，注册会计师应当向治理层说明其理由，并在必要时提请变更。
如果不恰当的会计实务未作变更，注册会计师应当考虑该事项对本年和未来年度财务报表的影响，以及对审计报告的影响，并将这种影响告知治理层。
第二十九条 注册会计师在审计过程中遇到的重大困难可能包括：
（一）管理层在提供审计所需信息时出现严重拖延；
（二）不合理地要求缩短完成审计工作的时间；
（三）为获取充分、适当的审计证据需要付出的努力远远超过预期；
（四）无法获取预期的证据；
（五）管理层不愿按照注册会计师的要求对持续经营能力作出评估或扩大评估范围。
第三十条 除非认为错报明显不重要，注册会计师应当要求管理层更正所有已知错报。如果错报未更正，注册会计师应当就此与治理层沟通，并再次提请予以更正。
对未更正的重大错报，注册会计师应当逐笔与治理层沟通。对未更正的大量小额错报，注册会计师可以向治理层提供注明这些错报的笔数和累计影响额的汇总表，而不必沟通每笔错报的细节。
第三十一条 注册会计师应当考虑与治理层讨论未能更正错报的原因及其影响，包括对未来财务报表可能产生的影响。
第三十二条 为了降低发生误解的可能性，注册会计师可以要求治理层提供书面声明，以说明已引起治理层注意的错报没有得到更正的原因，但获取该声明并不能减轻注册会计师对未更正错报的影响形
成结论的责任。
第三十三条 注册会计师应当与治理层沟通审计过程中发现的、与治理层监督财务报告和披露过程相关的其他重要事项，包括已更正的、在与已审计财务报表中一同披露的其他信息中存在的对事实的重大错报或重大不一致。
第三十四条 就审计中发现并已更正的错报进行沟通，有助于治理层履行其监督财务报告和披露过程的责任。注册会计师可以考虑对其他已更正的非重大错报进行沟通。
第五节 其他沟通事项
第三十五条 注册会计师应当与治理层沟通下列事项：
（一）相关审计准则或法律法规规定沟通的事项；
（二）与治理层或管理层商定沟通的事项。
第三十六条 注册会计师应当根据相关审计准则的要求，与治理层沟通下列事项，包括但不限于：
（一）注册会计师注意到的、可能对财务报表产生重大影响的内部控制设计或执行中存在的重大缺陷；
（二）注册会计师已经识别出的舞弊涉及的人员，包括管理层、承担内部控制重要职责的员工以及其他相关人员；
（三）注册会计师注意到的违反法律法规的行为；
（四）可能引起对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况；
（五）预期导致对审计意见修正的情形。
第三十七条 与治理层或管理层商定沟通的事项，可能与治理层监督财务报告和披露过程的责任相关，也可能与其他责任相关。
第三十八条 如果根据职业判断认为其他事项重要且与治理层责任相关，注册会计师应当与治理层沟通这些事项。
这些事项既可能是财务报表审计中发现的，也可能是注册会计师通过其他方式注意到的，包括高级管理人员未经适当授权作出的重大决策或采取的重大行动，以及治理结构或治理过程存在的重大缺陷等。
第三十九条 除非法律法规或协议要求执行审计程序以确定是否发生第三十八条所述的其他事项，注册会计师在与治理层沟通这些事项时，应当使其了解：
（一）发现这些事项只是审计的副产品，注册会计师除为形成财务报表的审计意见实施必要程序外，没有执行专门程序以识别这些事项；
（二）没有执行专门程序以确定是否还存在与已沟通事项性质相同的其他事项；
（三）除了不适合与管理层讨论的事项外，已就这些事项与管理层进行了讨论。
第六节 注册会计师的独立性
第四十条 对于上市公司，注册会计师应当至少每年一次以书面
形式与治理层沟通下列事项：
（一）声明审计项目组成员、会计师事务所其他相关人员以及会计师事务所、关联所按照职业道德要求和法律法规的规定，保持了独立性。
（二）根据职业判断，注册会计师认为会计师事务所、关联所以及被审计单位之间存在的可能影响独立性的所有关系和其他事项，包括会计师事务所和关联所在过去12个月为被审计单位和纳入合并范围的子公司提供审计、非审计服务的收费总额，以及审计和非审计服务收费在收费总额中构成的适当性；
（三）为消除对独立性的威胁或将其降至可接受的水平，已经采取的相关防护措施。
第四十一条 注册会计师应当考虑第四十条所述的沟通事项是否适用于非上市公司审计。
第四章 沟通过程
第一节 制定沟通计划
第四十二条 注册会计师应当就沟通的形式、时间和预期沟通的基本内容与治理层取得相互理解。
第四十三条 为了有助于建立有效的双向沟通，注册会计师应当在审计业务的前期与治理层就沟通的形式、时间和预期沟通的基本内容制定沟通计划。
第四十四条 注册会计师在制定沟通计划时可能与治理层讨论的主要事项包括：
（一）沟通的方式；
（二）就特定事项拟进行沟通的人员；
（三）沟通的目的；
（四）对注册会计师沟通事项采取措施并予以反馈的过程；
（五）除审计准则和法律法规的规定外，商定的其他沟通责任。
第二节 沟通的形式及记录
第四十五条 注册会计师应当针对审计过程中发现的重大事项向治理层出具书面沟通函。
如果以口头形式沟通涉及治理层责任的事项，注册会计师应当确信沟通的事项已记录于讨论纪要或审计工作底稿。
第四十六条 注册会计师在决定采用何种沟通方式时，除了考虑特定事项的重要程度外，还应当考虑下列事项：
（一）被审计单位的规模、组织结构、控制环境和法律结构；
（二）法律法规要求；
（三）对定期会面或报告的安排；
（四）注册会计师与治理层保持联系和对话的数量。
第四十七条 如果就某一重大事项与治理层的某一成员以非正式方式进行讨论，注册会计师应当考虑在随后的正式沟通中概述该事
项，以便治理层的其他成员得到全部和对称的信息。
第三节 保 密
第四十八条 为防止治理层未经注册会计师允许将书面沟通文件提供给第三方，注册会计师应当在书面沟通文件中声明：
（一）书面沟通文件仅供治理层使用，如果被审计单位是集团的组成部分，也可供集团的管理层和集团的注册会计师使用；
（二）注册会计师对第三方不承担责任；
（三）未经注册会计师事先书面同意，沟通文件不得向第三方披露，或被引用和提及。
第四十九条 除非法律法规要求注册会计师向第三方提供为治理层编制的书面沟通文件，注册会计师在提供这些文件前应当考虑事先征得治理层的同意。
第四节 沟通的时间
第五十条 注册会计师应当与治理层充分、及时地沟通，以使其能够采取适当的措施。
第五十一条 合适的沟通时间随着情况的变化而变化，注册会计师应当根据下列原则确定沟通的时间：
（一）审计中发现的与财务报表或审计报告相关的事项，应当在
最终完成财务报表前进行沟通；
（二）在最终完成财务报表前，或在对有关独立性的威胁及其防护措施作出重大判断时，应当就独立性进行沟通；
（三）通常在审计业务的前期沟通有关计划事项，对于首次接受业务委托，这些沟通可能在协商业务约定条款时一并进行。
第五节 沟通过程的充分性
第五十二条 注册会计师应当评价其与治理层之间的双向沟通是否足以实现审计目标。
如果没有进行足够的沟通，注册会计师应当按照有关要求采取适当的措施。
第五十三条 如果注册会计师没有进行足够的沟通，就可能存在不能获取充分、适当审计证据的风险。在这种情况下，注册会计师应当采取下列主要措施：
（一）根据审计工作范围受限的程度修正审计报告；
（二）针对采取不同措施的后果征询律师意见；
（三）与治理结构中拥有更高权力的组织或人员沟通，或与监管部门等第三方沟通；
（四）解除业务约定。
第五章 附 则
第五十四条 注册会计师执行财务报表审计以外的其他审计业务，除有特定要求者外，应当参照本准则办理。
第五十五条 本准则自2007年X月X日起施行。
第一章 总 则
第一条 为了规范注册会计师与被审计单位治理层沟通的事项和过程，制定本准则。
第二条 本准则适用于注册会计师执行财务报表审计业务。
第三条 本准则所称治理层，是指对被审计单位战略方向和管理层履行经营管理职责负有监督责任的组织和人员。
本准则所称管理层，是指对被审计单位经营活动的执行负有管理责任的人员。管理层负责编制财务报表，并受到治理层的监督。
第四条 注册会计师应当及时与治理层沟通与财务报表审计相关的事项，这些事项与治理层的责任相关。
第五条 注册会计师应当与治理层进行清晰明确地沟通，并提请治理层以同样方式与注册会计师沟通，以建立有效的双向沟直达系。
第二章 与治理结构中的相关人员沟通
第六条 注册会计师应当确定与治理结构中的哪些相关人员沟
通特定事项。
第七条 在确定与哪些相关人员沟通特定事项时，注册会计师应当利用在了解被审计单位及其环境时获取的有关治理结构和治理过程的情况。
第八条 如果被审计单位的治理结构未被正式界定，以至无法清楚识别与治理结构中的哪些人员沟通特定事项，注册会计师应当与委托人商定与哪些人员沟通特定事项。
第九条 在决定与治理层下设组织或个人沟通时，注册会计师应当考虑下列主要事项：
（一）下设组织、个人以及治理层整体各自的责任；
（二）拟沟通事项的性质；
（三）法律法规的要求；
（四）无论是下设组织还是个人，是否有权对注册会计师传递的信息采取措施，以及是否能够提供注册会计师可能需要的进一步信息和解释；
（五）是否有必要将有关信息详尽或扼要地向治理层整体传达。
注册会计师应当考虑在业务约定条款中明确与治理层整体直接沟通的权利。
第十条 如果被审计单位设有监事会或审计委员会，注册会计师应当着重与监事会或审计委员会沟通。
注册会计师应当考虑仅与监事会或审计委员会沟通是否足以履行其与治理层沟通的责任。在某些情况下，注册会计师可能还需要与治理层整体沟通。
第十一条 如果被审计单位是某集团的组成部分，注册会计师应当根据不同的业务环境确定沟通的适当人员。适当人员除了组成部分治理层外，可能还包括集团治理层，或替代组成部分治理层的集团治理层。
第十二条 在审计过程中，注册会计师应当考虑就财务报表审计相关事项与管理层讨论，包括讨论本准则规定的与治理层沟通的相关事项。
第十三条 在与治理层沟通特定事项前，注册会计师通常先与管理层进行讨论，除非这些事项不适合与管理层讨论，这些事项包括管理层的胜任能力和诚信问题等。
如果被审计单位设有内部审计职能，注册会计师可以在与治理层沟通特定事项前，先与内部审计人员讨论有关事项。
如果管理层或内部审计人员的意见及拟采取的措施有助于治理层了解特定事项，注册会计师应当考虑将这些意见和措施包括在与治理层沟通的内容中。
第十四条 管理层与治理层就注册会计师的责任、拟实施审计工作的范围和时间、注册会计师的独立性所作的沟通，并不能减轻注册会计师与治理层沟通的责任。
对本准则要求沟通的其他事项，除非注册会计师确信管理层已就这些事项与治理层进行了有效、适当的沟通，否则注册会计师应当直接与治理层沟通。
第十五条 在某些小企业，治理层可能全部参与经营管理。在这种情况下，注册会计师应当就本准则要求沟通的事项直接与负有治理和管理双重责任的人员进行沟通。
第三章 沟通的事项
第一节 沟通事项的基本内容
第十六条 注册会计师应当就下列事项与治理层沟通：
（一）注册会计师的责任；
（二）计划实施的审计工作的范围和时间；
（三）实施的审计工作及其结果；
（四）相关审计准则和法律法规规定的事项，以及与被审计单位商定的事项；
（五）注册会计师注意到的与治理层责任相关的其他重大事项；
（六）注册会计师的独立性。
第二节 注册会计师的责任
第十七条 注册会计师应当就自身的责任与治理层沟通。
注册会计师应当向治理层说明，注册会计师的责任是对被审计单位编制和列报的财务报表形成并发表意见，对财务报表的审计并不能减轻被审计单位的责任。
第十八条 在沟通自身的责任时，注册会计师应当告知治理层下列信息：
（一）注册会计师有责任按照审计准则的要求沟通有关事项，包括财务报表审计中发现的，且与治理层监督财务报告及披露过程相关的重大事项；
（二）审计准则并不要求注册会计师为识别与治理层沟通的其他事项设计专门程序，注册会计师应当就其注意到的与治理层责任相关的其他重大事项进行沟通；
（三）如果存在法律法规规定或与被审计单位商定的事项，注册会计师还有责任就这些事项与治理层沟通。
第三节 计划实施的审计工作的范围和时间
第十九条 注册会计师应当就计划实施的审计工作的范围和时间简要地与治理层沟通。
第二十条 当与治理层沟通计划实施的审计工作的范围和时间时，注册会计师应当保持职业谨慎，以防止审计程序易为治理层所预见而损害审计工作的有效性。
第二十一条 注册会计师应当与治理层沟通下列事项：
（一）注册会计师计划如何应对特别风险；
（二）注册会计师对与审计相关的内部控制采取的审计策略；
（三）重要性水平的确定；
（四）对审计业务提出的附加条件或法律法规的特定要求；
（五）注册会计师同意与治理层沟通的事项的性质。
第二十二条 注册会计师应当考虑与治理层讨论下列事项：
（一）当被审计单位设有内部审计职能时，注册会计师拟利用内部审计工作的范围，以及双方如何更好地协调和配合工作；
（二）治理层对内部控制及其重要性的态度、认识和措施，以及治理层如何监督内部控制的有效性；
（三）除了审计准则和法律法规规定的事项外，应治理层或管理层要求实施审计程序而发现的相关事项；
（四）治理层对法律法规等方面的变化作出的反应；
（五）治理层对以前审计中沟通的事项如何作出反应。
第二十三条 注册会计师还应当考虑与治理层讨论下列事项：
（一）与治理结构中的哪些相关人员沟通特定事项；
（二）治理层和管理层责任的分配；
（三）被审计单位的目标、战略以及可能导致财务报表发生重大错报的相关经营风险；
（四）治理层认为会影响注册会计师确定重要性水平或在其他方面可能影响财务报表审计的特定事项。
第二十四条 与治理层的沟通有助于注册会计师计划实施审计工作的范围和时间，但并不改变注册会计师对制定总体审计策略和具体审计计划所承担的独自责任。
第四节 实施的审计工作及其结果
第二十五条 在实施审计工作过程中，注册会计师应当与治理层沟通下列事项：
（一）注册会计师对被审计单位会计实务质量的看法；
（二）审计工作中遇到的重大困难；
（三）尚未更正的错报，除非注册会计师认为这些错报明显不重要；
（四）审计中发现的、与治理层监督财务报告和披露过程相关的其他重大事项。
第二十六条 除非被审计单位治理层全部参与经营管理，注册会计师还应当与治理层沟通下列事项：
（一）实施审计程序发现的重大且已更正的错报，该错报已引起管理层的关注；
（二）注册会计师要求从管理层获取的声明概要；
（三）已与管理层讨论或书面沟通的主要问题。
第二十七条 注册会计师应当就下列重要会计实务的质量和可接受性与治理层沟通：
（一）选用的会计政策；
（二）作出的会计估计；
（三）财务报表的披露。
第二十八条 如果认为某项重大的会计实务不恰当，注册会计师应当向治理层说明其理由，并在必要时提请变更。
如果不恰当的会计实务未作变更，注册会计师应当考虑该事项对本年和未来年度财务报表的影响，以及对审计报告的影响，并将这种影响告知治理层。
第二十九条 注册会计师在审计过程中遇到的重大困难可能包括：
（一）管理层在提供审计所需信息时出现严重拖延；
（二）不合理地要求缩短完成审计工作的时间；
（三）为获取充分、适当的审计证据需要付出的努力远远超过预期；
（四）无法获取预期的证据；
（五）管理层不愿按照注册会计师的要求对持续经营能力作出评估或扩大评估范围。
第三十条 除非认为错报明显不重要，注册会计师应当要求管理层更正所有已知错报。如果错报未更正，注册会计师应当就此与治理层沟通，并再次提请予以更正。
对未更正的重大错报，注册会计师应当逐笔与治理层沟通。对未更正的大量小额错报，注册会计师可以向治理层提供注明这些错报的笔数和累计影响额的汇总表，而不必沟通每笔错报的细节。
第三十一条 注册会计师应当考虑与治理层讨论未能更正错报的原因及其影响，包括对未来财务报表可能产生的影响。
第三十二条 为了降低发生误解的可能性，注册会计师可以要求治理层提供书面声明，以说明已引起治理层注意的错报没有得到更正的原因，但获取该声明并不能减轻注册会计师对未更正错报的影响形
成结论的责任。
第三十三条 注册会计师应当与治理层沟通审计过程中发现的、与治理层监督财务报告和披露过程相关的其他重要事项，包括已更正的、在与已审计财务报表中一同披露的其他信息中存在的对事实的重大错报或重大不一致。
第三十四条 就审计中发现并已更正的错报进行沟通，有助于治理层履行其监督财务报告和披露过程的责任。注册会计师可以考虑对其他已更正的非重大错报进行沟通。
第五节 其他沟通事项
第三十五条 注册会计师应当与治理层沟通下列事项：
（一）相关审计准则或法律法规规定沟通的事项；
（二）与治理层或管理层商定沟通的事项。
第三十六条 注册会计师应当根据相关审计准则的要求，与治理层沟通下列事项，包括但不限于：
（一）注册会计师注意到的、可能对财务报表产生重大影响的内部控制设计或执行中存在的重大缺陷；
（二）注册会计师已经识别出的舞弊涉及的人员，包括管理层、承担内部控制重要职责的员工以及其他相关人员；
（三）注册会计师注意到的违反法律法规的行为；
（四）可能引起对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况；
（五）预期导致对审计意见修正的情形。
第三十七条 与治理层或管理层商定沟通的事项，可能与治理层监督财务报告和披露过程的责任相关，也可能与其他责任相关。
第三十八条 如果根据职业判断认为其他事项重要且与治理层责任相关，注册会计师应当与治理层沟通这些事项。
这些事项既可能是财务报表审计中发现的，也可能是注册会计师通过其他方式注意到的，包括高级管理人员未经适当授权作出的重大决策或采取的重大行动，以及治理结构或治理过程存在的重大缺陷等。
第三十九条 除非法律法规或协议要求执行审计程序以确定是否发生第三十八条所述的其他事项，注册会计师在与治理层沟通这些事项时，应当使其了解：
（一）发现这些事项只是审计的副产品，注册会计师除为形成财务报表的审计意见实施必要程序外，没有执行专门程序以识别这些事项；
（二）没有执行专门程序以确定是否还存在与已沟通事项性质相同的其他事项；
（三）除了不适合与管理层讨论的事项外，已就这些事项与管理层进行了讨论。
第六节 注册会计师的独立性
第四十条 对于上市公司，注册会计师应当至少每年一次以书面
形式与治理层沟通下列事项：
（一）声明审计项目组成员、会计师事务所其他相关人员以及会计师事务所、关联所按照职业道德要求和法律法规的规定，保持了独立性。
（二）根据职业判断，注册会计师认为会计师事务所、关联所以及被审计单位之间存在的可能影响独立性的所有关系和其他事项，包括会计师事务所和关联所在过去12个月为被审计单位和纳入合并范围的子公司提供审计、非审计服务的收费总额，以及审计和非审计服务收费在收费总额中构成的适当性；
（三）为消除对独立性的威胁或将其降至可接受的水平，已经采取的相关防护措施。
第四十一条 注册会计师应当考虑第四十条所述的沟通事项是否适用于非上市公司审计。
第四章 沟通过程
第一节 制定沟通计划
第四十二条 注册会计师应当就沟通的形式、时间和预期沟通的基本内容与治理层取得相互理解。
第四十三条 为了有助于建立有效的双向沟通，注册会计师应当在审计业务的前期与治理层就沟通的形式、时间和预期沟通的基本内容制定沟通计划。
第四十四条 注册会计师在制定沟通计划时可能与治理层讨论的主要事项包括：
（一）沟通的方式；
（二）就特定事项拟进行沟通的人员；
（三）沟通的目的；
（四）对注册会计师沟通事项采取措施并予以反馈的过程；
（五）除审计准则和法律法规的规定外，商定的其他沟通责任。
第二节 沟通的形式及记录
第四十五条 注册会计师应当针对审计过程中发现的重大事项向治理层出具书面沟通函。
如果以口头形式沟通涉及治理层责任的事项，注册会计师应当确信沟通的事项已记录于讨论纪要或审计工作底稿。
第四十六条 注册会计师在决定采用何种沟通方式时，除了考虑特定事项的重要程度外，还应当考虑下列事项：
（一）被审计单位的规模、组织结构、控制环境和法律结构；
（二）法律法规要求；
（三）对定期会面或报告的安排；
（四）注册会计师与治理层保持联系和对话的数量。
第四十七条 如果就某一重大事项与治理层的某一成员以非正式方式进行讨论，注册会计师应当考虑在随后的正式沟通中概述该事
项，以便治理层的其他成员得到全部和对称的信息。
第三节 保 密
第四十八条 为防止治理层未经注册会计师允许将书面沟通文件提供给第三方，注册会计师应当在书面沟通文件中声明：
（一）书面沟通文件仅供治理层使用，如果被审计单位是集团的组成部分，也可供集团的管理层和集团的注册会计师使用；
（二）注册会计师对第三方不承担责任；
（三）未经注册会计师事先书面同意，沟通文件不得向第三方披露，或被引用和提及。
第四十九条 除非法律法规要求注册会计师向第三方提供为治理层编制的书面沟通文件，注册会计师在提供这些文件前应当考虑事先征得治理层的同意。
第四节 沟通的时间
第五十条 注册会计师应当与治理层充分、及时地沟通，以使其能够采取适当的措施。
第五十一条 合适的沟通时间随着情况的变化而变化，注册会计师应当根据下列原则确定沟通的时间：
（一）审计中发现的与财务报表或审计报告相关的事项，应当在
最终完成财务报表前进行沟通；
（二）在最终完成财务报表前，或在对有关独立性的威胁及其防护措施作出重大判断时，应当就独立性进行沟通；
（三）通常在审计业务的前期沟通有关计划事项，对于首次接受业务委托，这些沟通可能在协商业务约定条款时一并进行。
第五节 沟通过程的充分性
第五十二条 注册会计师应当评价其与治理层之间的双向沟通是否足以实现审计目标。
如果没有进行足够的沟通，注册会计师应当按照有关要求采取适当的措施。
第五十三条 如果注册会计师没有进行足够的沟通，就可能存在不能获取充分、适当审计证据的风险。在这种情况下，注册会计师应当采取下列主要措施：
（一）根据审计工作范围受限的程度修正审计报告；
（二）针对采取不同措施的后果征询律师意见；
（三）与治理结构中拥有更高权力的组织或人员沟通，或与监管部门等第三方沟通；
（四）解除业务约定。
第五章 附 则
第五十四条 注册会计师执行财务报表审计以外的其他审计业务，除有特定要求者外，应当参照本准则办理。
第五十五条 本准则自2007年X月X日起施行。
