从战略管理到战备管理会计
来源： 《财会月刊》·蔡菊珍
2003-11-03
普通
现代企业正面临着国内和国际两个市场的竞争，外部环境瞬息万变，危机四伏，如果仅仅把精力放在企业的内部管理方面，显然不适应时代的需要，于是，为适应外部环境变化的需要，就产生了战略管理。
一、战略管理的实质
企业战略管理（stategic management）一词最初由美国学者安索夫（Ansoff）在其1976年著的《从战略计划走向战略管理》一书中提出。其定义为：企业的高层领导为了保证企业持续经营和不断发展根据对企业内部条件和外部环境的分析对企业的全部生产经营活动所进行的根本性和长远性的谋划和指导。
战略管理以不确定、不连续的经营环境为前提，注重监控企业外部环境的变化制定有效的战略计划，利用有限的经营资源，以保证企业在动荡的环境中求得生存和发展，它是有关企业未来发展的全局性谋划和决策。战略管理要求高层管理人员具有战略眼光，对外部环境的变化不仅要能迅速作出反应，更重要的是能对这种变化进行预测，体现出“现时决策的未来性”。一般而言，战略管理包括确定业务范围，建立战略目标，制定战略，执行战略，评价战略业绩和进行战略调整等步骤。
二、战略管理会计的定义及要素
战略管理会计（strategic management accounting，简称SMA），即管理会计与企业战略的结合。战略管理会计旨在提供关于企业外部市场和竞争者的信息，同时用战略的观点来看待内部信息，强调运用财务信息与非财务信息，帮助企业制定卓越的战略，这是企业取得持久竞争优势的重要手段。战略管理会计提供并分析与企业战略相关的数据，特别是实际成本业务量、市场占用率、现金流量以及对企业总资源的需求等方面的相对水平和趋势。它包括三大要素：环境审视，竞争者分析，以及用战略的眼光而非纯营运眼光来看待内部信息。
1、环境审视。环境审视是指对技术革新、顾客偏好变化、重大的经济变革和市场信息等环境要素进行审视。通过环境审视获得企业营运环境中关于统计人口、法律、生态和政治方面的信息。
2、竞争者分析。企业在制定自身目标和战略时，应当充分考虑与其相关的主要竞争者的目标和战略等。企业的产品（商品或劳务）应当具有吸引潜在顾客的特性，而且应当包括诸如价格、质量、营运和售后服务等各种要素。
3、用战略眼光看待内部信息。除了日益注重企业外部信息外，有必要用战略的眼光看待企业内部信息。一家企业如果过于注重短期获利能力，那么它可能不愿在改变竞争状况方面进行投资。相反，短期获利能力的增加可能与其战略状况的恶化有关。
三、从战略管理到战略管理会计
（一）原有的管理会计已不能适应战略管理的需要1、观念陈旧，不能适应高新技术的挑战。高级制造技术（advanced manufacturing technologies，简称AMT）和适时生产技术（Just in time，简称JIT）的发展改变了许多企业的生产工艺，这种制造技术的革命引发了许多问题，比如，由于适时制生产系统下的单元式生产、零缺陷的特点，使其可以将所有物料消耗、人工费用分别归入直接成本，基本防止间接成本的出现；零库存使产品生产成本与期间成本保持一致；大量自动化设备、电脑的出现必然会加大固定性制造费用，从而改变了成本性态的类型，而现有的成本系统不仅没能帮助管理者适应这种变化，还限制了对这种变化的适应。因此，管理会计也必须有一场革命。
2、缺乏重视外部环境的战略观念。外部环境是企业生存的基础，即为企业的生存和发展提供了机会，又可能对企业经营造成某种威胁。所以管理会计应该指明企业所处的相对竞争地位，其提供的信息应便于企业进行竞争战略调整，应提供预警信息。但传统的管理会计却无法提供这种信息。例如，从市场份额变化中可以看出企业竞争地位的相对变化，这种市场份额信息无疑会提高管理会计的相关性，但遗憾的是很少有公司将这种有用的战略信息定期纳入其内部管理报告。而且，传统的管理会计不能真正联系竞争对手来分析企业所处的竞争地位。
3、管理会计的运用不能独立于财务会计。企业财务报告应符合会计准则的要求，这些准则要求人们采取“客观的、可验证的”程序，将成本分配到产品中，不必精确计量已消耗的资源，就单个产品消耗的资源来说，每种产品的成本可能是不准确的，但就报表的准确性而言，却必须是财务会计准则和公众所能接受的。从这一方面来说，就应保持管理会计和财务会计两个相互独立的系统，但是保持这两个相互独立的系统就要付出很高的成本。于是企业管理者在进行内部管理时通常依据与外部财务报告来源相同的信息，这样管理会计已变得完全依赖于财务会计。
（二）未来的管理会计——战略管理会计通过对管理会计存在的问题的探索，我们强烈地意识到对传统管理会计进行改进的必要性和迫切性。在企业管理已发展到战略管理的阶段，管理会计也将迎来它的发展阶段——战略管理会计。
首先，战略管理会计提供了超越本会计主体范围的更广泛、更有用的信息。战略管理会计的重要目标之一是营造企业的竞争优势，而企业的竞争优势又建立在相对成本对比的基础之上，企业应突破会计主体的限制，获得有关竞争对手的信息，了解相对成本，比如战略管理会计在传统预算编制项目的基础上增加了“本企业、主要竞争对手甲、乙、丙……”的对比信息，将竞争对手的支出和其面临的本量利条件反映出来。
其次，战略管理会计提供了更多的非货币信息。战略管理会计提供了大量诸如质量、需求量、市场占有率等极为重要的非货币信息。以市场占有率为例，它是联系成本与利润的重要指标，在一定程度上代表了未来的现金流入量；它的变化代表了企业竞争地位的变化；相对市场占有率还可用于揭示主要竞争对手的实力。
再次，战略管理会计改进了评价企业业绩的指标。传统管理会计忽略了相对竞争地位在获取投资报酬中的不可低估的作用。事实上，企业持续稳定的盈利更多是来源于企业相对的市场竞争地位。这就要求将战略思想贯穿于管理会计的整个业绩评价之中，以竞争地位变化带来的报酬取代传统的投资报酬指标。具体方法是比较“不采取战略行动”和“采取战略行动”条件下企业的竞争地位，对新的战略方案进行评价，确定相对收益或损失，衡量竞争环境的稳定性。战略管理会计应服从于企业的战略目标，而不能忽视企业的价值观念和非财务战略目标。战略管理会计正是通过对竞争对手的分析，运用货币和非货币指标，借助战略性业绩取得整体目标的一致性，增加企业的长期竞争优势。
而且，战略管理会计提供了更全面的信息。传统管理会计重视企业的主要生产活动，忽视辅助活动，而战略管理会计却将企业的人力资源管理、技术发展、后勤等辅助活动也纳入战略管理会计的重视范围。另外，战略管理会计还放眼于未来各种可能发生的活动，如扩大经营范围的前景分析。
一、战略管理的实质
企业战略管理（stategic management）一词最初由美国学者安索夫（Ansoff）在其1976年著的《从战略计划走向战略管理》一书中提出。其定义为：企业的高层领导为了保证企业持续经营和不断发展根据对企业内部条件和外部环境的分析对企业的全部生产经营活动所进行的根本性和长远性的谋划和指导。
战略管理以不确定、不连续的经营环境为前提，注重监控企业外部环境的变化制定有效的战略计划，利用有限的经营资源，以保证企业在动荡的环境中求得生存和发展，它是有关企业未来发展的全局性谋划和决策。战略管理要求高层管理人员具有战略眼光，对外部环境的变化不仅要能迅速作出反应，更重要的是能对这种变化进行预测，体现出“现时决策的未来性”。一般而言，战略管理包括确定业务范围，建立战略目标，制定战略，执行战略，评价战略业绩和进行战略调整等步骤。
二、战略管理会计的定义及要素
战略管理会计（strategic management accounting，简称SMA），即管理会计与企业战略的结合。战略管理会计旨在提供关于企业外部市场和竞争者的信息，同时用战略的观点来看待内部信息，强调运用财务信息与非财务信息，帮助企业制定卓越的战略，这是企业取得持久竞争优势的重要手段。战略管理会计提供并分析与企业战略相关的数据，特别是实际成本业务量、市场占用率、现金流量以及对企业总资源的需求等方面的相对水平和趋势。它包括三大要素：环境审视，竞争者分析，以及用战略的眼光而非纯营运眼光来看待内部信息。
1、环境审视。环境审视是指对技术革新、顾客偏好变化、重大的经济变革和市场信息等环境要素进行审视。通过环境审视获得企业营运环境中关于统计人口、法律、生态和政治方面的信息。
2、竞争者分析。企业在制定自身目标和战略时，应当充分考虑与其相关的主要竞争者的目标和战略等。企业的产品（商品或劳务）应当具有吸引潜在顾客的特性，而且应当包括诸如价格、质量、营运和售后服务等各种要素。
3、用战略眼光看待内部信息。除了日益注重企业外部信息外，有必要用战略的眼光看待企业内部信息。一家企业如果过于注重短期获利能力，那么它可能不愿在改变竞争状况方面进行投资。相反，短期获利能力的增加可能与其战略状况的恶化有关。
三、从战略管理到战略管理会计
（一）原有的管理会计已不能适应战略管理的需要1、观念陈旧，不能适应高新技术的挑战。高级制造技术（advanced manufacturing technologies，简称AMT）和适时生产技术（Just in time，简称JIT）的发展改变了许多企业的生产工艺，这种制造技术的革命引发了许多问题，比如，由于适时制生产系统下的单元式生产、零缺陷的特点，使其可以将所有物料消耗、人工费用分别归入直接成本，基本防止间接成本的出现；零库存使产品生产成本与期间成本保持一致；大量自动化设备、电脑的出现必然会加大固定性制造费用，从而改变了成本性态的类型，而现有的成本系统不仅没能帮助管理者适应这种变化，还限制了对这种变化的适应。因此，管理会计也必须有一场革命。
2、缺乏重视外部环境的战略观念。外部环境是企业生存的基础，即为企业的生存和发展提供了机会，又可能对企业经营造成某种威胁。所以管理会计应该指明企业所处的相对竞争地位，其提供的信息应便于企业进行竞争战略调整，应提供预警信息。但传统的管理会计却无法提供这种信息。例如，从市场份额变化中可以看出企业竞争地位的相对变化，这种市场份额信息无疑会提高管理会计的相关性，但遗憾的是很少有公司将这种有用的战略信息定期纳入其内部管理报告。而且，传统的管理会计不能真正联系竞争对手来分析企业所处的竞争地位。
3、管理会计的运用不能独立于财务会计。企业财务报告应符合会计准则的要求，这些准则要求人们采取“客观的、可验证的”程序，将成本分配到产品中，不必精确计量已消耗的资源，就单个产品消耗的资源来说，每种产品的成本可能是不准确的，但就报表的准确性而言，却必须是财务会计准则和公众所能接受的。从这一方面来说，就应保持管理会计和财务会计两个相互独立的系统，但是保持这两个相互独立的系统就要付出很高的成本。于是企业管理者在进行内部管理时通常依据与外部财务报告来源相同的信息，这样管理会计已变得完全依赖于财务会计。
（二）未来的管理会计——战略管理会计通过对管理会计存在的问题的探索，我们强烈地意识到对传统管理会计进行改进的必要性和迫切性。在企业管理已发展到战略管理的阶段，管理会计也将迎来它的发展阶段——战略管理会计。
首先，战略管理会计提供了超越本会计主体范围的更广泛、更有用的信息。战略管理会计的重要目标之一是营造企业的竞争优势，而企业的竞争优势又建立在相对成本对比的基础之上，企业应突破会计主体的限制，获得有关竞争对手的信息，了解相对成本，比如战略管理会计在传统预算编制项目的基础上增加了“本企业、主要竞争对手甲、乙、丙……”的对比信息，将竞争对手的支出和其面临的本量利条件反映出来。
其次，战略管理会计提供了更多的非货币信息。战略管理会计提供了大量诸如质量、需求量、市场占有率等极为重要的非货币信息。以市场占有率为例，它是联系成本与利润的重要指标，在一定程度上代表了未来的现金流入量；它的变化代表了企业竞争地位的变化；相对市场占有率还可用于揭示主要竞争对手的实力。
再次，战略管理会计改进了评价企业业绩的指标。传统管理会计忽略了相对竞争地位在获取投资报酬中的不可低估的作用。事实上，企业持续稳定的盈利更多是来源于企业相对的市场竞争地位。这就要求将战略思想贯穿于管理会计的整个业绩评价之中，以竞争地位变化带来的报酬取代传统的投资报酬指标。具体方法是比较“不采取战略行动”和“采取战略行动”条件下企业的竞争地位，对新的战略方案进行评价，确定相对收益或损失，衡量竞争环境的稳定性。战略管理会计应服从于企业的战略目标，而不能忽视企业的价值观念和非财务战略目标。战略管理会计正是通过对竞争对手的分析，运用货币和非货币指标，借助战略性业绩取得整体目标的一致性，增加企业的长期竞争优势。
而且，战略管理会计提供了更全面的信息。传统管理会计重视企业的主要生产活动，忽视辅助活动，而战略管理会计却将企业的人力资源管理、技术发展、后勤等辅助活动也纳入战略管理会计的重视范围。另外，战略管理会计还放眼于未来各种可能发生的活动，如扩大经营范围的前景分析。
