营销核算风险的防范

　　随着买方市场的形成，卖方之间的竞争日趋激烈。企业为了生存发展，不得不在营销环节上想办法，营销核算因此变得越来越复杂。由于营销手段千差万别，具有明泉的个性和商业机密性，使会计的职业判断显得尤为重要。笔者在日常审计、检查工作中，深感很多企业的基础性营销核算工作，给企业日后的经营留下了各种风险。这里所提到的风险，是指企业在将来的一定条件下和一定时期内发生损失的可能性。企业应认真配合会计部门做好基础性核算工作，以减少意外损失的发生。笔者就企业营销核算中存在的风险及其防范谈一些看法。

　　一、商业折扣，即企业为促进销售而在商品标价上给予的扣除。企业只要按注明了扣除商业折扣后的净额的发票，附加出库单等物流单据作为原始凭证，就可以确认销售收入和应收账款（或货币资金）无需另作处理。值得注意的是，折扣额要与销售额在同一张发票上反映，如果是用红字（或负数）发票冲销售收入和应收账款（或货币资金）的形式记账，那么企业会多缴以折扣额计提的流转税。

　　二、销售折让。即企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让，这类折让是伴随着物流而产生。如果销售折让发生在确认收入之前，那么核算与商业折扣相同，以净额发票、出库单等物流单据、附加折让说明作为原始凭证入账即可。如果销售折让发生在确认收入之后，企业应该收回发票作废，重新开具折让后的发票，并附上折让说明作为原始凭证，以此重新确认销售收入和应收账款（或货币资金）。如企业不能收回发票，则应该取得购货方主管税务局出具的折让证明，凭此开具差额发票，并以二者附加折让说明作为原始凭证，调整销售收入和税金。如果仅用红字（或负数）发票冲账，那么在税务认定时，将不能减免以折让额计提的流转税。

　　三、销售佣金。即企业在推销商品过程中，向代理人支付的佣金。根据有关规定：佣金支付的对象必须是独立的有权从事中介机构服务的纳税人，所以企业借记销售佣金的原始凭证应该是代理发票。在交易中，企业支付佣金的对象不一定是中介机构，很可能是关联企业、同行同业或个人，在与这些非中介机构签订协议时，最好不要采取佣金的形式。比如，采用收取手续费的代销方式，使得为推销商品而支出的这部分费用，从经营费用科目下的子科目手续费中列支。注意要以代销合同和结算单及劳务发票作为原始凭证；如对方不能提供发票，则要以收据和对方有关此项收入的流转税缴税单的复印件作为原始凭证。因为在无发票或缴税单的情况下，税务可以认定企业应替对方补缴此项收入的流转税，且此笔流转税还不能在所得税前列支。如果佣金支付的对象是个人，要么以劳务发票为入账依据，要么按照个人所得税法的规定，以劳务报酬所得代扣代缴个人所得税后，支付对方报酬。否则企业将可能受到税收征收管理法的处罚。

　　四、现金折扣。即企业为鼓励债务人在规定的期限内付款，而向债务人提供的债务扣除。企业在实现销售时，以发票金额确认销售收入和应收账款（或货币资金），这点没有疑问，关键是折扣的核算。由于有些购货方直接扣除了折扣，按净额回款，只形成一笔现金流；另一些购货方全额回款，折扣要求企业以货币资金返还，形成两笔现金流。企业财务制度规定现金折扣视为融资的理财费用，作为财务费用处理，所以会计分录应该是借记“财务费用”；贷记“应收账款”或货币资金。在营销过程中，现金折扣有明扣暗扣之别，且往往属于企业的商业秘密，导致此项分录的原始凭证多种多样。有些企业以合同、客户结算单、销售人员领款条作为原始凭证有些企业以购货方的收款白条、收据、销售人员请款报告作为原始凭证；还有些企业没有原始凭证，会计人员解释说：对方不肯签收，不肯开票，本部门也不清楚折扣政策，所以就没有单据入账。笔者认为，按照实质重于形式的原则，企业以正式的合同、审核程序完整的结算单、提款单作为原始凭证列支财务费用，在会计核算上是可以的，这些文书单据可以确认企业因现金折扣而形成的财务费用。但是企业仅以此作账，将留下较大的风险：一是违反《反不正当竞争法》的风险。《反不正当竞争法》规定，经营者销售或购买商品，可以以明示方式给对方折扣，但必须如实入账，接受折扣的经营者也必须如实入账。这就是说现金折扣在给方和收方均要入账，双方均入账的依据不是合同或白条，而是正规收据。如企业未能取得对方开具的正规收据，不管有无合同或收款白条，都有商业贿赂之嫌，自然不能免除违法处罚的风险。二是税务风险。企业没有正视收据入账，本身又违反了《反不正当竞争法》，那么这种财务费用也就成了非法支出，根本不能从所得税前列支，企业要为此费用多缴所得税。

　　五、大包核算。这种模式实际上是承包方式的一种，其核心内容是企业管理当局与承包人签订协议，以承包人实现的销售货款回笼等业绩为计提依据，按一定的比率支付给承包人现金作为其销售费用，多不退少不补，此项现金完全由承包人支配，管理当局不再过问。与此相应的会计核算即为每月先统计出各个承包人开票的数量金额和货款回笼的时间金额等考核指标，再按照协议的规定，结算出应付给每个承包人的销售费用，会计部门以审核程序完整的结算单和付款单据作原始凭证，借记“经营费用”；贷记“货币资金”。企业的营销核算到这个层次为止，付给承包人的现款如何花消，是否作账，会计部门无权控制。这种核算方式，从会计制度的角度看，如实地反映了大包行为，记载了大包业务；从年报审计的角度看，凭大包协议、结算过程、实际观察就可确认此项现金支出是为了销售商品，确实应该计入经营费用，有可能给予无保留意见的审计结论。但从检查的角度看，企业难免遭受大额损失，如此核算，后患很多。承包人多为公司的正式员工，其经济行为都是以企业的名义进行的，如果他们在营销过程支配大额销售费用时，有违规违法的不正当行为，而企业又不能控制的话，那么企业将在长时期内承担着多种风险。笔者仅就企业作账的依据谈一谈回避风险的问题。

　　企业仅凭自制单据支出大额费用，在税务上是不予认可的。由于大包费用的计提比率一般较高，很多行业超出收入的20%，所以付给承包人的现款额就大，如果承包人只取款而无发票报销，那么此项现款应全额代扣代缴承包人的个人所得税。本金越大，税率越高，形成的税额一方面会使承包人不堪税负，另一方面必然导致企业费用的大幅上升。很少有企业这样操作，毕竟在承包人收取的现款中有相当一部分形成了费用，这部分必然支出不构成个人净收入，也就不应该计算缴纳个人所得税，问题在于企业账面上无合法依据证明这部分支出的存在。而由于承包人在支配计提的现款时，多以商业秘密为由，拒绝公开资金流向，又层层下包，业务中不收集票据而以现金定额考校下线，甚至故意销毁票据，以使不正当行为不留痕迹。且多数企业的管理层把营销环节当成龙头老大，一味迁就承包人的“商业秘密”，对承包层及其以下层的核算无任何要求，导致会计部门在此管理方式下，根本无充分的合法票据记载销售费用。一旦税务认定时，不确认如此核算的大包费用属于符合税收法规规定的真实、合法的扣除项目，那么企业至少要为这些费用缴纳所得税。

　　笔者认为，大包资金在其形成费用的过程中，如未取得相应的发票或其他合法票据，可以推测提供消费项目的企业因此可能少缴了流转税、所得税，补缴这部分应缴未缴税款的风险应落在上述核算企业的名下，所以这些企业为这些费用多缴所得税也就成了理所当然的事情。由于大包费用占收入的比例很高，所得税税率也很高，如果出现风险，会对利润产生重大负面影响。为了回避风险，企业管理当局应该认真做好营销环节与会计核算的衔接工作，配合会计部门做好合法票据的收集入账工作，促使承包人做好以报销方式提取大包费用的工作。通过大量的，同时也是最基本的、最简单的依票记账方式，可以将企业及承包人的风险降到最低点。至于充足的合法票据的来源，主要由承包人在业务中索取收集，对实在无法得到票据的交易，如某些劳务费用，可以先缴纳营业税以取得发票，再凭此报销入账。依票记账很有必要。

　　营销核算的风险存在于各行各业、不同层次的企业中，具有一定的共性。而对于不同行业、不同档次的具体企业来说，容易留有风险的营销核算方式还有很多。由于每项风险的处理都包含着会计职业判断的结果、审计职业确认的结果、检查违法认定的结果，所以企业避免重大风险的长效方法一是提高会计人员及其他部门管理人员的会计核算水平；二是搞好企业的公共关系；三是正确评估风险的预期损失和即得收益，妥善处理经营中的每一细节，以实现利润最大化的目标。