营改增后混业经营的税务筹划
根据《财政部国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）、《营业税改征增值税试点实施办法》规定，自2014年1月1日起，将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点范围。至此，交通运输业全部纳入了试点范围。某运输公司既提供货物运输服务，又提供货物搬运、仓储服务。按照营业税改征增值税试点实施办法规定，货物运输属于交通运输业服务，适用11％的税率；搬运、仓储服务属于物流辅助服务，适用6％的税率。像这种一项业务的不同环节适用不同税率的混业经营，应如何纳税。
财税〔2013〕106号文件《营业税改征增值税试点实施办法》第三十五条规定，纳税人提供适用不同税率或者征收率的应税服务，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。
例一
宏达公司为增值税一般纳税人，该企业为客户提供货物运输服务和仓储搬运服务。2014年2月份，该公司取得货物运输服务收入600万元，仓储搬运服务收入200万元。假设以上收入均为不含税价，城建税税率成为7％，教育费附加3％，本月可抵扣的进项税额为30万元，无上期留抵税额。
方案1：若该公司未分别核算两项业务收入，则应缴纳的增税额＝（600＋200）×11％－30＝58（万元）
方案2：若该公司分别核算两项业务收入，则应缴纳的增税额＝600×11％＋200×6％－30＝48（万元）
两种方案增值税附加相差＝（58－48）×（7％＋3％）＝1（万元）
则该公司分别核算两项业务收入后少缴增值税及附加＝58－48＋1＝11（万元）
筹划分析：纳税人应分别核算不同税率的经济业务，减少核算造成的税收成本：“营改增”后，企业可以选择性的将非主要业务进行外包，一方面能增加可抵扣进项额，减少需缴纳的增值税，在享受专业服务同时，还可因为抵扣链条延长而享受到税收优惠。此外，企业可以通过把相关业务分离成立子公司的形式（如将原来单位内部运输队分离出来，成立独立法人），延长增值税抵扣链条，享受税收优惠。
例二
亚太公司是一家工业生产企业，拥有运输车队，2014年10月份销售给大华公司产品1万件，产品不含税售价200元/件，产品运费不含税售价10元/件（即承运产品的最终不含税售价为210元/件）。其中因加工产品购进原材料可抵扣的进项税为20万元，运输中物料油耗等可抵扣的进项税为6000元。从纳税筹划的角度分析，亚太公司将自己的车辆独立出去成立运输公司的决策是否可行。假设该公司是增值税一般纳税人。
解析：对销售货物并承担运输服务的公司来说，可以分为两种组织形式，即自营运输和成立独立运输公司。
1、自营方式下由非独立的车队运输
亚太公司应缴纳的增值税额＝（200＋10）×1×17％－20－0.6＝15.1（万元）
2、成立独立的运输公司并购买该运输公司运输劳务，为客户提供所售货物的运输，将货物运抵客户指定的地点，并向该运输公司支付运费。
（1）当运输公司为一般纳税人时：
运输公司应缴纳的增值税额＝1×10×11％－0.6＝0.5（万元），亚太公司可以抵扣的运费进项税额为（1×10×11％）。
亚太公司应缴纳的增值税额＝（200＋10）×1×17％－20－1×10×11％＝14.6（万元）
缴纳的增值税总额＝0.5＋14.6＝15.1（万元）
（2）当运输公司为小规模纳税人时，
运输公司应缴纳的增值税额＝1×10×3％＝0.3（万元），亚太公司无法抵扣运费进项税额。
亚太公司应缴纳的增值税额＝（200＋10）×1×17％－20＝15.7（万元）
应缴纳的增值税总额＝15.7＋0.3＝16（万元）
3、成立独立的运输公司，以客户代理身份采用委托运输的方式，这与以上企业自身委托运输企业完成货物运输相比较，二者的主要区别在于：一方面，企业向运输企业支付的运费属于代垫性质，之后有权向客户索还；另一方面，运输企业开具的发票，抬头为客户，且要送达客户手中。根据增值税法规定，此笔运费不列入销售额，不征收增值税。则亚太公司产品不含税售价为200元/件，运费的不含税售价10元/件。
（1）当运输公司为一般纳税人时：
运输公司应缴纳的增值税额＝1×10×11％－0.6＝0.5（万元），此发票开给大华公司，亚太公司不能抵扣运费进项税额。
亚太公司应缴纳的增值税额＝1×200×17％－20＝14（万元）
应缴纳的增值税总额＝14＋0.5＝14.5（万元）
（2）当运输子公司为小规模纳税人时：
运输公司应缴纳的增值税额＝1×10×3％＝0.3（万元）
亚太公司应缴纳的增值税额＝1×200×17％－20＝14（万元）
应缴纳的增值税总额＝14＋0.3＝14.3（万元）
就此题而言，仅考虑增值税的情况下，将车辆独立出去成立小规模纳税人身份的运输公司，亚太公司以客户代理身份采用委托运输的方式，应缴纳的增值税额最低。但在实际操作过程当中，究竟采用何种形式运输，不能只考虑增值税的税负问题，还应综合考虑各种因素。如不仅要考虑购进固定资产、燃油、修理费等增值税专用发票取得的可能性，还要考虑企业的分拆费用，新增企业经营成本的影响，新增企业是何种纳税人时对企业生产、经营的影响等。
