风险导向审计在应对金融危机中的作用

　　简介： 针对金融危机的全球现状，本文首先阐述了风险导向审计的涵义、特点及与传统审计的区别，其次简要陈述了金融危机的成因及影响，进而分析风险导向审计在应对金融危机中的作用，旨在让大众了解新时期的审计人如何“巧”用风险导向审计应对金融危机，置被审计单位于审计机关、审计人监督下，同时置审计机关、审计人、被审计单位于人民大众监督下，以期更好的做好审计工作。 关键词：风险 审计 金融危机 作用

　　一、风险导向审计的涵义、特点及与传统审计的区别

　　（一）风险导向审计的涵义

　　风险导向审计，是指由于审计风险受到被审单位固有风险因素的影响，如管理人员的品行和能力、行业所处环境、业务性质、容易产生错报的会计报表项目、容易遭受损失或被挪用的资产等导致的风险，又受到内部控制风险因素的影响，如账户余额或各类交易存在错报，内部控制未能防止、发现或纠正的风险，此外，还受到注册会计师实施审计程序未能发现账户余额或各类交易存在错报风险的影响，由此很快开发出了审计风险模型。审计风险模型的出现，从理论上解决了注册会计师以制度为基础采用抽样审计的随意性，又解决了审计资源的分配问题，要求注册会计师将审计资源分配到最容易导致会计报表出现重大错报的领域。从方法论的角度，注册会计师以审计风险模型为基础进行的审计，称为风险导向审计方法。即：审计风险=重大错报风险x 检查风险。

　　（二）风险导向审计的特点

　　主要特点是合理地扬弃了传统型审计 “无利害关系假设”，以“合理的职业怀疑判断假设”为指导，不仅依赖对被审单位内部控制制度的检查，更注重实事求是地对被审单位管理层、操作层是否诚信、是否存有舞弊造假的动机保持合理警觉，将审计的视野扩大到被审单位所处的环境中，将风险评估贯穿于审计工作的全过程。

　　（三）风险导向型审计与传统型审计的区别

　　一是侧重点不同。传统型审计是以内部控制为核心，对风险的评估主要依赖内部控制的检查，而对固有风险的评估常常流于形式；风险导向型审计不仅通过内部控制评估控制风险，还结合固有风险等其他因素综合考虑，通过对被审单位环境、发展战略、公司治理结构等方面的评估，发现潜在风险。

　　二是具体做法不同。传统型审计以内部控制制度为基础，根据被审单位内部控制制度的健全及符合性评估结果，确定实质性测试的范围和重点；风险导向型审计则以风险评估为基础，对影响被审单位经济活动的多种内外风险因素进行评估，确定审计范围、重点和方法，不仅重视与内部控制系统直接相关因素，而且重视各种环境因素。

　　二、金融危机的成因及影响

　　金融危机的形成是由国际经济失衡导致国际资本在全球范围内重新配置。从某种意义上说，国际经济失衡和国际货币体系缺陷是金融危机爆发的前提条件，而国际游资的攻击是金融危机爆发的实现条件。

　　（一）国际经济失衡

　　全球经济失衡的根源是实体经济的失衡，国际收支失衡只是实体经济失衡的表象，实体经济失衡导致货币资本的国际流动，国际资本流动导致虚拟经济膨胀和萧条，由此形成流动性短缺，最终能够导致金融危机。因而全球实体经济的失衡是导致金融危机的必要条件，而虚拟经济导致的流动性短缺是金融危机的充分条件。在区域经济一体化和经济全球化的背景下，一个国家宏观政策的影响力可能是区域的或全球性的。从短期来看，在某个时点国际经济是相对平衡的，全球资本总量和需求总量是一定的，而当一国经济发生变化，会引起国际资本和国际需求在不同国家发生相应的变化，如果是小国经济，它的影响只是区域性的，如果是大国则它的影响是全球的。当一个大国经济趋强，则会吸引国际资本向该国流入，产生的结果是另外一些国家的资本流出，当资本流出到一定程度时，会发生流动性短缺，金融危机就从可能性向必然性转变。这种转变的信号是大国高利率政策，或大国强势货币政策。而对小国经济而言，经济趋强后，则会吸引国际资本的流入，当国际资本流入数量较多时，该国的实体经济吸收国际资本饱和后，国际资本会与该国的虚拟经济融合，推动经济的泡沫化，当虚拟经济和实体经济严重背离时，国际资本很快撤退，导致小国由流动性过剩转入流动性紧缩，结果导致金融危机爆发。

　　（二）国际货币体系扭曲

　　一方是秩序弱化在改革和维持现状间徘徊的国际货币体系，另一方是发展中国家在国际贸易、投资和债务方面的弱势地位处于双重制约下的发展中国家不得不一次次吞下金融危机的苦果，因而现存国际货币体系的内在缺陷难逃其咎。储备货币既是国家货币也是国际货币的身份不变。充当储备货币的国家依据国内宏观经济状况制定宏观经济政策，势必会与世界经济或区域经济要求相矛盾，因而会导致外汇市场不稳定和金融市场的动荡。实行与某种储备货币挂钩或盯住某种货币的国家，既要受该储备货币国家货币政策的影响，同时还要受多个国家之间货币政策交叉的影响。储备货币之间汇率和利率的变动对发展中国家的影响大为增强，使得外汇市场更加不稳和动荡，这种影响可以分为区域性的和全球性的。鉴于美元的特殊地位，美国经济政策变动影响既可能是区域的，也可能是全球的。现在的国际货币体系保留了原来国际货币体系的理念和原则，但却失去了原来的秩序和纪律，强势经济体可以利用这样的体系转嫁金融危机和获取更多利润，而不需要承担过多的责任。

　　（三）国际游资的攻击

　　1、国际游资的攻击背景

　　据统计：20世纪80年代初的国际短期资本为3万亿美元，1997年底增加到7.2万亿美元，相当于当年全球国民生产总值的20%。2006年末，仅全球对冲基金管理的资产总额就达1.4万亿美元，比1996年末增长约6倍。对冲基金的投资策略也不断丰富，从最初的“卖空+ 杠杆”策略（市场中性基金），发展成为单策略型（包括套利型、方向型、事件驱动型等）、多策略型（包括新兴市场型、并购型等）、基金的基金等多种投资策略。其风险特征也呈现多样化趋势，既有高风险、高收益的宏观对冲基金，也有低风险但收益相对稳定的市场中性基金。20世纪90年代以来的国际资本流动的最显著特征是国际间的过剩资本流动造成了国家、地区乃至全球经济发展的不稳定性，巨额的国际货币资本必然要在世界各个国家和地区猎取利润。

　　2、国际游资能够摧毁国家金融体系的成因

　　当国际游资进入被攻击国家，它会影响一个国家的利率和汇率变化，从而加快金融市场由理性发展向非理性繁荣转变。按照金融市场的心理预期自我实现原理分析，当大量国际游资进入一个国家时，即使这个国家经济发展表现一般，在大量资本进入的情况下，也会带动金融经济的快速发展，与此同时，在国际金融家掌握话语霸权的情况下，他们通过有意识地夸大被攻击国家发展中的成绩或存在的问题，以产生正面或负面的心理预期。从拉美国家和东南亚国家的实际情况来看，一般先用“经济奇迹”、“新的发展模式”来吹捧经济成就，然后用“不可持续”、“面临崩溃”来夸大经济中出现的问题。在整个过程中，国际游资有预谋进入和撤退，就会导致金融市场的崩溃。国际游资娴熟地利用金融衍生工具在金融繁荣时期赚取高额利润，也可以利用金融危机赚取高额利润或者收购危机国家的优质资本，进而控制被攻击国家的经济命脉。

　　（四）我国预防攻击性金融危机之策

　　在我国股市由狂飙到暴跌和中国房地产市场经历了火爆到等待观望以后，中国的经济是不是进入由繁荣向危机过渡的转折点？ 中国会不会爆发金融危机？ 从经济表象来看，在我国经济运行中依然表现为流动性过剩、通货膨胀和人民币升值预期等等；从经济本质来看，我国经济运行中存在着产业结构调整滞后、技术自主创新能力弱和金融市场不完善等问题。出现这些现象和问题既有外部因素的作用，也有内部因素的作用。

　　当前，全球经济失衡的特征较为明显，首先美国经济进入萧条时期，次级债务危机使得美国经济雪上加霜，而欧盟、日本、中国和俄罗斯经济持续增长。其次，美元的发行泛滥导致美元对欧元和人民币持续贬值，致使其他国家面临通货膨胀的压力。再次，国际游资在世界范围内流动的规模越来越大。美国为了振兴经济采取降低利息的货币政策，美元对其他货币也在快速贬值。

　　中国从2005年开始出现人民币对美元的利差，2006年2月利差曾达到3 %，境外资本流入后往往会兑换成人民币再放贷出去，其收益不能以存款利率衡量收益，而是以贷款利率衡量收益，1年期基准贷款利率7.47%，如果每年人民币升值预期是5%的话，那么国际游资的回报就接近13%。如果国际游资不是采取放贷形式，而是直接投资中国房地产或股票，其收益率会更高，2007年投资中国房地产的利润不低于30%，该年度上证指数上涨了96.7%。

　　人民币升值预期和国外游资在中国投资的高额回报吸引了大量外资通过各种渠道进入中国。只要人民币升值预期存在，国际游资就不会抽走。人民币升值预期还存在的根本原因是我国实体经济还在持续增长，表现为我国国际贸易顺差还存在，我国非贸易品的价格还远远低于发达国家。国际游资现在急迫要做的是要继续抬高我国的非贸易品价格，并在适当时机抽逃，在羊群效应下引爆中国金融危机，之后国际资本再回来收购中国优质资本。

　　中国要能够有效地预防上述攻击性金融危机，首先必须严格控制虚拟经济的非理性发展，快速压缩楼市和股市泡沫，套住国际游资刺激实体经济的增长。套住国际游资有两种思路：一是由国际游资短期内获得暴利向长期内正常利润转变，降低使用外资的成本让外资为我国经济建设服务；二是构建长期的心理预期，使外资留在中国其中很重要一点是保持中国实体经济的持续增长；三是有计划地减少持有我国的外汇储备，特别减少以国债形式存在的外汇储备把外汇储备转化为有形资产，实现外汇的保值和增值，并用外汇储备调控国际经济使之有利于我国经济的可持续发展；最后，加强跨境资本的管制，积极干预和监管短期国际游资的。

　　三、风险导向审计在应对金融危机中的作用

　　（一）审时度势

　　世界性金融危机的蔓延，致使包括我国在内的世界各国经济实体陷入空前的经营低谷，具体表现为或因市场销售萎缩、资产减值而危及被审单位生存，或因被审单位业绩下滑而导致其持续经营能力削弱，而苦于挣扎的被审单位则往往求助于修饰财务报表，从而形成金融危机环境下的审计风险。

　　在如此复杂的经济形势下，风险导向审计要求我们审计人要冷静；要高度重视金融危机蔓延对行业的影响，进一步强化大局意识和社会责任意识，深入理解和准确把握中央出台各项政策措施，为国家重大宏观经济决策的落实到位和市场信心有效提升服务；要认真研究相关政策对被审单位的适用性和积极影响，及时为被审单位提供相关的政策咨询、政策解读和审计服务，积极主动帮助被审单位应对危机、化解危机。

　　（二）控制质量

　　由于金融风暴的冲击，被审单位经营风险以及由于经营艰难、股权激励、业绩承诺、融资或者获取政府资助等因素导致的财务舞弊风险增大，审计失败的风险也随之增加。

　　在这样严峻的形势下，要求审计人应严格执行质量控制准则，以防范风险作为质量控制的首要目标，对被审计单位，审计人应着重了解金融危机对其经营活动的影响方式、影响程度，了解被审计单位可能粉饰财务报表的动因，以及其管理层的诚信程度等，从而委派适当的项目负责人，组织胜任的审计项目组进行审计。

　　同时应建立健全质量复核制度，由未参加该项审计业务的人员实施独立的项目质量复核，以确保项目组执行的业务符合审计准则的要求；还应建立监控政策和程序，以保证质量控制制度是相关的和充分的，并正在有效运行。

　　（三）防范风险

　　1、增强防范决策风险的能力

　　经济全球化必然伴生风险全球化。实践表明，中国在美国金融危机中的投资和贸易损失是巨大的， 9220亿美元债券投资、1000亿美元以上的企业应收账款，都处在资产缩水之中。风险导向审计要求审计人要从全局经济战略出发，评估外部环境对被审单位可能产生的影响，建立被审单位决策风险评估机制。对被审单位的重大战略决策，特别是进行境外投资、贸易与经济技术合作，必须全面评估市场、投资、技术、汇率风险，审查被审单位外部风险预警反应机制，增强被审单位防范决策风险的能力。

　　2、增强防范信用风险的能力

　　市场信用既是培育和增强被审单位经营能力的工具，同时也可能异化为市场经济的对立物，使被审单位潜在的信用风险被表象掩盖，从而扩大被审单位风险。在本次金融危机中，一些信用评级机构严重失信，它们本应代表投资者的利益，对投资品种的信用等级做出独立公正的评价，但在巨大利益的驱动下，这些机构做出的信用评级给投资者造成了很大的误导。由此，风险导向审计要求我们审计人必须重视市场信用分析，慎重选择金融工具，多渠道建立被审单位征信体系，特别是对被审单位的资信状况，必须进行全方位的跟踪分析，对重点合作单位要有针对性的建立信用档案，增强被审单位防范信用风险的能力。

　　3、增强防范会计风险的能力

　　财务风险是被审单位最致命的风险，如何防范被审单位财务风险，实现预期财务目标，是审计的重点。风险导向审计要求我们审计人应重点关注被审单位财务战略，看其是否创新财务管理制度，完善决策机制，强化财务责任；是否加强被审单位财务分析，提高财务风险预警水平，增强财务风险处理能力；是否坚持内审独立性，增强内控的有效性，提高系统标准的统一性，确保财务报表的可靠性。最终把被审单位财务制度建设与内部审计监督结合起来，增强被审单位防范会计风险的能力。

　　（四）评估“重大错报”风险

　　1、程序

　　（1）在了解被审单位及其环境的整个过程中识别“重大错报”风险；

　　（2）将识别的风险与认定层次可能发生的错报相联系，如：经评估认为被审单位利润可能有虚假，则应将其与收入、费用、成本的确认和计量相联系；

　　（3）分析识别的风险是否重大，是否足以导致财务报表发生重大错报；

　　（4）根据风险评估结果，确定实施进一步审计程序的性质、时间和范围；

　　（5）利用实施风险评估程序所收集的信息，包括在评估控制时所获取的审计证据，作为支持风险评估结果的审计证据。

　　2、评估

　　在当前复杂多变的经济形势下，风险评估应侧重于了解国内外经济环境等外部因素，以准确认清风险性质，我们审计人应充分考虑在当前金融危机下整体经济环境发生的重大变化，判断相关风险是否属于特别风险，并据以拟定特别风险应对措施；在初中期，应将持续经营作为重点关注事项。实施风险评估程序时，要客观评价企业管理层对自身持续经营能力做出的评估。当识别出可能导致对持续经营假设产生重大疑虑的事项时，应当实施适当的进一步审计程序；根据已获取的审计证据，确定可能对持续经营能力产生重大疑虑的事项存在重大不确定性时，审计人应慎重考虑其对财务报表、附注及审计报告意见的影响。

　　3、修正

　　风险评估结论不是永远适用的，它将随着形势的变动而变更其适用程度。如果通过实施进一步审计程序获取的审计证据与前期评估获取的审计证据不一致，审计人员应修正风险评估结论，并相应修改原计划实施的进一步审计程序。因此，评估“重大错报风险”与了解被审单位及其环境一样，也是一个连续动态地收集更新分析过程，它将贯穿于审计始终。

　　（四）关注特别风险

　　1、产生的动因及表现

　　金融危机环境下的特别风险，发生的概率和程度皆比平时高。原因是在复杂艰难经济形势下，企业管理层或为了克服生存危机，或为了骗取外部资金，或为了牟取以财务业绩为基础的私人报酬最大化，或为了掩盖经营失败而动摇自己的领导地位，或为了获取一定份额的国家应对危机的投资资金，等等，不惜以进行财务舞弊、编制虚假财务报表来达到目的。其具体表现主要有：

　　（1）对财务报表所依据的会计记录或相关文件记录的操纵、伪造或篡改；

　　（2）对交易或事项及其他重要信息在财务报表中不真实表达或故意遗漏；

　　（3）对与确认、计量、分类和列报有关的会计准则、会计制度和会计政策、会计估计的故意误用，等等。

　　2、谨慎应对

　　审计应根据已识别的风险性质、潜在错报的重要性程度和发生的可能性，判断风险是否属于特别风险。常规、不复杂的交易通常只具有较低的固有风险，因此引起特别风险的可能性较小；另一方面，特别风险通常源于导致重大错报风险的经营风险，而金融危机环境下的重大错报风险多具有这一特征。对已识别的特别风险，审计人应充分考虑其对风险评估的影响，如果影响是特别重大的，应与管理层沟通以求排除或将降低到可接受的程度；如果管理层不采纳，则应考虑就此类事项与治理层沟通，并采取进一步的举措。

　　四、结语

　　因此在金融危机的大背景下审计机关、审计人都应有明晰的“头脑”，看清国内外形势，摈弃传统的“就账审账”的单一工作模式，放大视角、怀揣胸怀、从大局观念看事看人，先问“是什么”后问“绩效如何”再问“为什么”最后问“怎么办”，只有这样，才能与时俱进地发挥“审计免疫系统”应有之效。（（江苏省连云港市海州区审计局 陈雯）

　　主要参考文献

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