关于我国开征社会保障税问题的研究
引言
在现代经济发展中，谋求健全完善的社会保障制度始终是各国政府孜孜以求的经济社会发展目标和施政的主要任务之一。从资金的运动过程分析，社会保障制度实际上是由三个基本环节构成的：社会保障资金的筹集、保障金的支付以及基金管理和运营。因此，选择何种模式筹集资金是构建社会保障制度的基础和关键，它不仅决定社会保障资金的筹集过程，而且在很大程度上决定社会保障资金的管理和使用乃至整个社会保障体制的运行过程。单纯从资金筹措方式考察，目前世界上社会保障的筹资模式大体上可分为三类：缴税制、缴费制和储蓄制。缴税制即是以开征社会保障税（Social SecurityTax）方式筹集社会保障资金的一种筹资模式。根据国际货币基金组织的不完全统计，目前征收不同形式社会保障税或薪给税的国家已达80多个，占全部推行社会保障制度国家的60％以上。社会保障税制以其固有的理论和实践优势赢得了越来越多国家的青睐。
以1984年部分地区进行国营企业职工退休费用社会统筹试点为起点，中国社会保障制度改革的帷幕自此拉开。伴随着经济的市场化改革进程，特别是建立社会主义市场经济体制目标的确立，我国社会保障改革的总体目标也逐步明确，那就是要彻底改革计划经济体制下形成的政府和企业（单位）“既包”型社会保障模式，建立起与社会主义市场经济相适应的、权利与义务相对等、资金来源多渠道、保障方式多层次、管理服务社会化的新型社会保障体系。十几年来，新型社会保障制度的重构基本上是围绕着筹资制度的改革而展开的，从企业职工退休费用社会统筹小范围试点、全面推行，到企业职工基本养老保险“统帐结合”方案的出台，从国有企业失业保险基金统筹制度改革到最终颁布《失业保险条例》，以及医疗保险统筹方式改革的不断试点与推广等，社会保障制度改革以筹资机制改革为重心，以社会保险改革为主要内容和先导，已经取得了重大进展。然而，总体来看，相对于我国政治、经济改革的整体进度和各项改革对社会保障的迫切需求而言，社会保障制度改革的步伐仍相当滞后。即便是改革力度最大、新体系已初具雏形的企业养老、失业和医疗保险制度，也仍然存在着大量不完善之处和潜在困难，统筹层次偏低、缴费水平偏高、基金征缴手段软化、管理机制不顺等问题难以解决，严重制约了改革的进一步深化。因此，沿着社会保障筹资方式改革这一主线，理论和实践部门的部分同志重又提出开征社会保障税这一问题，主张通过社会保障“费改税”来带动现行社会保障改革中一系列问题的解决。当前，我国经济正处于体制转轨的关键时期，经济改革的成败很大程度上取决于社会保障能否尽快建立健全。那么，能否以开征社会保障税作为中国社会保障制度改革进一步深化的突破口呢？相对于缴费制和储蓄制来说，开征社会保障税是否是中国社会保障筹资的最佳选择？这是当前我国经济改革和社会保障制度创新面临的一个重大现实问题，迫切需要认真加以研究。
本文的选题正是基于以上背景，并以主张“费”改“税”作为研究的中心思想。论文的写作按照“社会保障——社会保障筹资模式——社会保障税”这一思路渐进展开，以相关的社会保障基本理论问题为研究起点，通过对社会保障筹资模式的国际比较分析，初步得出市场经济下以税收形式筹集社会保障资金的较优选择，在深入分析中国开征社会保障税的必要性和可行性的基础上，重点对税制设计及相关问题进行了分析研究。
内容提要
以缴税制取代缴费制而作为我国市场经济下社会保障筹资的目标模式，并非只是名称和形式的更换，其主要意义在于理论上必要、实践中必须而且可行。本文综合运用实证分析和规范分析方法，集中研究了我国社会保障制度改革中的关键性问题——社会保障筹资模式的选择问题，在深入分析开征社会保障税、以征税代替现行社会保险缴费的必要性和可行性基础上，对税制设计及相关问题进行了重点分析和初步规划。按照“社会保障——社会保障筹资模式——社会保障税”这一行文思路，全文共分为四个部分。
第一部分阐述了有关社会保障的几个基本理论问题，即什么是社会保障、为什么要建立社会保障、在社会主义市场经济下社会保障需要财政直接参与管理等问题，从而为后面的论述打下一定理论基础。第二部分直接展开对社会保障筹资模式的国际比较分析。首先以例证方式列举了实行缴税制、缴费制和储蓄制三种不同筹资模式的各个代表国家的具体实践做法，以此为基础展开比较分析，并得出若干启示，这些启示对我国社会保障筹资模式选择具有直接指导意义。在国际比较分析之后，接着对我国社会保障筹资制度的改革历程及现状特点进行了简要回顾和总结。第三部分是在前两部分的若干结论基础上，从理论和实践上深入分析了以缴税制作为我国市场经济下社会保障筹资模式的必要性和可行性，具体从四个方面展开论述：从国际比较看，缴税制理应成为社会主义市场经济下社会保障筹资模式的首要选择；开征社会保障税是建立和发展社会主义市场经济的内在要求；现行社会保险缴费制度存在诸多问题，“费”改“税”是解决现实矛盾、建立社会保障新机制的必然要求；当前我国开征社会保障税的主客观条件已经基本具备等。第四部分对我国社会保障税制作出基本分析和初步规划。首先明确我国开征社会保障税的指导思想和应遵循的基本原则，以此为指导，对税制设计中有关征收范围、纳税人、税目、计税依据、积累模式、税率、税种归属等诸要素的选择及确定进行了较为深刻的分析，最后提出若干配套措施建议。
一、关于社会保障的几个基本理论问题
（－）社会保障的内涵和外延
社会保障，英文是“SOCIAL，SECURITY”，直译为“社会安全”，该词最早出自美国1935年颁布的《社会保障法》。联合国国际劳工局给社会保障下的定义为：社会采取一系列保护性措施，以帮助人们度过由失业、年老、疾病、生育、工伤和死亡而造成工资或收入损失的难关。英国《简明不列颠百科全书》关于“社会保障”的释义为“一种公共福利计划，旨在保护个人及其家庭免除因失业、年老、疾病或死亡而在收入上所受的损失，并通过公益服务以提高其福利……”，这一定义已把社会服务涵盖在内。我国学术界也有人把社会保障概括为：政府和社会为了保持经济的发展和社会的稳定，对劳动者和社会成员因年老、伤残、疾病而丧失劳动能力或就业机会，或因自然灾害和意外事故等原因面临生活困难时，通过国民收入分配和再分配提供物质帮助和社会服务，以确保其基本的生活需要。上述几种定义虽然表述不同，但其实质性内涵是相同的。
从广义来说，现代经济条件下的社会保障大体包括四个方面的内容，即社会保险、社会救助、社会福利和社会优抚。
社会保险是根据国家有关法律规定，由劳动者、单位或社区、政府多方共同出资，帮助劳动者及其亲属，在遭遇工伤、死亡、疾病、年老、失业、生育等风险时，防止收入中断、减少和丧失，以保障其基本生活需求的制度，它包括养老保险、失业保险、医疗保险、工伤保险、生育保险等。社会保险由国家通过立法手段在全社会强制推行，不以赢利为目的，与自愿投保的商业保险不同，具有普遍性、强制性、互济性及补偿性等特征。社会保险构成社会保障的主要内容。社会救助是国家和社会向无收入、无生活来源、也无家庭依靠并失去工作能力者，或是生活在“贫困线”或最低生活标准以下的个人和家庭，以及遭受严重自然灾害和不幸事故遇难者，提供的满足其最低生活需要的财力物力资助。社会救助属最低层次的社会保障，其资金主要来自政府一般性税收，以及社会团体和个人的捐赠、国际组织和国外的援助等。社会福利是国家或社会在法律和政策范围内，在居民住宅、公共卫生、环境保护、基础教育等领域，向全体公民普遍提供资金帮助和优价服务的社会性制度，它表现为国家及各种社会团体举办的多种福利设施，提供的社会服务以及举办的各种社会福利事业。与社会救助和社会保险相比，社会福利有“高层次社会保障措施”的美称，因为它的社会覆盖面广，待遇标准均等，更注重提高生活的质量。其资金来源除了社区服务中对个人所收的少量费用外，绝大部分是由政府和社会提供的。社会优抚是国家对法定的优抚对象，如现役军人及其家属、退休和退伍军人及烈属等，为保证其一定生活水平而提供的资助和服务，其经费全部来自政府预算拨款。
根据上述界定，可得出以下二点认识：－，社会保障实质上就是以政府为主体建立的一种社会安全机制，它是通过国民收入社会化消费的分配和再分配来实现的；二，在社会保障资金的来源上，社会保险一般遵循多方负担原则，突出个人义务，而社会救助、社会福利和社会优抚都强调资金来源单向化，由政府负担绝大部分资金。因此，社会保障筹资问题实际上主要研究的是社会保险的筹资问题。本论文中，“社会保障筹资”基本上也是指社会保险而言，其中主要涉及到养老、失业和医疗社会保险。
（二）建立社会保障的理论依据
关于为什么要建立社会保障制度，西方诸多理论学说都有详尽的论述。例如，福利经济学从促进国民福利最大化角度，指出收入再分配是实现国民福利最大化的重要途径，而要实现收入的均等化必须借助于累进税制，为社会救济和福利制度筹集资金。国家干预理论则从市场失灵的角度阐述了市场机制难以保护竞争中的劣势群体，政府必须通过建立社会保障制度、增加社会保障支出弥补市场失灵，促进社会经济的稳定运行。凯恩斯在1936年发表的《就业、利息和货币通论》中指出，资本主义社会存在的生产过剩和失业是“有效需求”不足造成的，通过实施刺激需求的经济政策，可以达到充分就业。同时，他提出了建立社会保障制度，消除贫困，制定最低工资法，限制工时等主张。战后，罗斯福新政吸收了凯恩斯的政策主张，加大了政府对经济的干预，通过制定“社会保障法”，建立一套社会保障制度，大大缓解了因危机激化的社会矛盾。其它比较有影响的理论思想还有福利主义国家理论、贝弗里奇计划等。
马克思主义从满足人类生存需要、社会再生产以及分配再分配角度，深刻论述了建立社会保障的理论依据。首先，满足人的需要既是社会主义的生产目的，也是社会主义社会保障的理论依据之一。人的需要分为生存、发展和享受三个层次，生存的需要是最基本的需要。社会主义的生产目的是满足人们日益增长的物质文化生活需要，而首先保证的是生存需要，社会保障制度的建立正是社会主义全体公民基本生活需要得到保证的制度基础。其次，社会保障基金的扣除是马克思主义社会产品分配理论的重要组成部分。马克思在《哥达纲领批判》中阐述了社会总产品分配的“六项扣除”理论：“现在从它里面应该扣除：……第三，用来应付不幸事故、自然灾害等的后备基金或保险基金。……剩下的总产品中的其他部分是用来作为消费资料的。在把这部分进行个人分配之前，还得从里面扣除：……第二，用来满足共同需要的部分，如学校、保健设施等。第三，为丧失劳动能力的人等等设立的基金，总之，就是现在属于所谓官办济贫事业的部分。”上述“六项扣除”理论是马克思关于建立社会保障的重要论述，对于目前建立适应社会主义市场经济要求的社会保障制度仍是重要的理论依据。最后，建立社会保障也是社会再生产特别是劳动力再生产的基本条件之一。
社会主义市场经济体制和经济增长方式改革目标的提出，为我国社会保障改革指明了方向。社会保障制度是社会主义市场经济体制的五大支柱之一，逐步建立和完善新型社会保障对于我国经济社会改革、发展和稳定意义十分重大。
第一，建立社会保障是我国体制转轨和发展市场经济的内在要求我国正处于体制转轨的关键时期，也是各种社会经济矛盾的多发时期当前体制转轨能否顺利实现，在相当程度上取决于能否建立起一个较为完善的社会保障体系。我国经济转轨的目标是建立市场经济新体制，在正确发挥市场机制作用的前提下，我们还必须充分估计到市场调节对社会经济生活带来的冲击和负面影响。市场经济虽然能够促使资源得到最佳配置，增进经济效率，但它自身也具有盲目性、自发性、滞后性等弱点，市场经济不会自发地追求公平和保护因年老、伤残、患病和失业等原因而处于弱者地位的劳动者，而且可能加大劳动者的收入差别，诱发社会的不安定因素；同时，市场经济还具有周期性、风险性等特征，单纯依靠市场调节不可避免地会造成社会经济的周期振荡，从而对社会生产力造成损害。因此，国家对经济的宏观调控就显得尤为重要，而社会保障制度正是政府调节经济关系和社会关系的重要政策工具。社会保障以其固有的公平分配、“稳定器”、“减震器”等功能构成市场经济不可或缺的组成部分。从我国当前经济运行的实践看，体制转轨需要解决的问题很多，但最为关键的是深化微观领域改革，建立现代企业制度，这是关系到建立市场经济的基础问题。现在国有企业普遍遇到的难题是富余人员多，离退休职工多，企业办社会负担重，成为影响建立现代企业制度的重大制约因素。因此，当前迫切需要建立和完善社会保障制度，为企业改革和竞争创造良好的宏观外部环境。没有这一条作保证，国有企业改革将举步维艰，企业优胜劣汰的机制难以形成，最终制约了经济市场化的进程。
第二，建立社会保障制度是实现我国经济与社会长期可持续发展的客观需要。人口众多是我国的基本国情，也是我们考虑社会经济发展的一个基本出发点。今后随着人口的骤增，给国家的宏观决策提出了一系列新的课题，同时，建立与完善社会保障体系也显得日益迫切。首先，从人日总量看， 1995年我国人口已突破 12亿，尽管人口自然增长率已降到 11％左右，但由于人口基数大，今后每年净增人口仍高达1400——1500万人。据预测，到2010年我国人口将达到14亿左右，2030年有可能突破16亿。庞大的人口对经济的可持续发展是一个沉重的负担，给满足人民衣、食、住、行等基本需要以及就业、教育、医疗、福利和生活水平的提高都造成很大的压力。这就客观上要求今后中长期在加速经济总量增长的过程中，必须同步考虑作为社会发展重要内容的、与人民生存和生活息息相关的社会保障问题，只有这样，社会经济长期稳定协调发展才有可靠的基础。其次，伴随着人口总量的增长，人 口老龄化问题日益突出。据有关专家预测，我国65岁以上老年人口比例将由1990年的5.6%上升到2000年的6.9%，2020年的10.6%，2040年达到最高峰时的17.4％，老龄化速度快，比例高（远高于世界平均趋势）。老龄人口的急剧增加将给经济社会发展带来一系列问题，要求从现在开始就要从全社会经济总量和居民收入总量中拿出一定的资金作为积累和
储备，为今后日益增多的老年人口提供保障。再次，我国未来劳动力就业形势相当严峻。由于我国人口基数庞大，劳动力适龄人口比重高，当前和今后的劳动力就业形势不容乐观。1997年城镇登记失业率为3.l％，尚不包括630多万国有企业下岗未就业人员。农村虽然有1.25亿剩余劳动力转向非农产业，但仍有相当大一部分潜在剩余劳动力滞留在农业中。从今后的趋势看，“九五”期间净增劳动年龄人口约4000万；随着改革的深化，企业富余人员和破产企业人员等约还有2000万人；农村约有1.2亿剩余劳动力需要向非农产业转移；政府转换职能，精简机构，也要大规模裁汰冗员。缓解就业压力的根本途径在于发展经济，扩大就业量，但建立社会保障无疑也是一个重要环节。还应该看到的是，未来15年是我国改革与发展的一个重要时期，也是居民收入消费结构发生重大变化的时期。伴随着我国从低收入阶段进入中等收入阶段，居民生活将从温
饱走向小康，生活质量将有较大提高，对养老、医疗、保健、社会福利等诸方面的要求日益提高，这就要求建立较为完善的社会保障体系与之相对应。总之，从今后的趋势分析，建立社会保障既是社会经济长期稳定发展的客观要求，也是社会文明进步的重要表现，是生产力发展的必然结果。
（三）社会保障与财政管理
在社会主义市场经济条件下，社会保障是以政府为主体参与国民收入分配和再分配的活动，同时也是政府手中的一项重要的调控经济与社会的工具，而财政是政府组织和调节国民收入分配的基本手段，既是政府财务分配的总管，又承担着主要的宏观经济管理和调控职能。财政与社会保障之间存在着千丝万缕的关系，无论从理论上或是各国实践看，财政参与社会保障管理都是其应有之举。
1、积极参与社会保障管理应是财政的基本职责。
首先，社会保障分配和财政分配的主体一样，都是国家，二者都具有强制性的特征；从资金来源形态来看，社会保障基金可以有多种渠道筹集而成，但从本质上说，它只能来源于国民收入，因此它与财政分配的客体也相同。我们知道，马克思的社会产品分配“六项扣除”理论是社会主义财政分配的
理论基础和客观依据，而“六项扣除”中至少有五项扣除属于以国家为主体的财政分配的内容，其中有三项扣除又是社会保障分配的基本内容，因此，从广义上说，社会保障分配应属政府财政分配的重要组成部分，由财政管理社会保障收支正是马克思主义财政观的体现。
其次，从现实情况看，财政在国民经济中的地位决定了它必须要参与社会保障事业管理。社会主义市场经济条件下，财政是政府最重要的宏观调控和财务管理职能部门，肩负着管理、调节和监督各项社会资金的使命，而社会保障所需资金一部分要来自财政直接拨款，另一部分作为一笔具有特定用途的专项资金，收支流量大、冲击性强，对国民经济的影响很大，直接冲击社会总供求的平衡，因此，对这部分资金要加强财务管理、调节与监督，引导资金流向，规范和约束资金的用途，这应作为国家财政的一项基本职责。
第三，社会保障收支对财政收支的影响巨大，既有现实的资金交叉关系，又有潜在的保障基金入不敷出风险的威胁关系，财政的总担保地位客观上要求它必须参与社会保障事业的管理。除了庞大的社会保障收支流量需要财政予以调控外，由于社会保障收不抵支时还必须要由政府财政来兜底，因此，财政要想正常、健康运行，不参与社会保障资金的管理与监督，是根本不可能的。只有积极参与社会保障事业的管理，强化保障资金的预算约束和财务管理，变事后参与为事前参与，才能达到既管理社会保障事业、用好社会保障资金，又促进财政自身良性运行的目的。
最后，加强社会保障财政管理是建立健全有效的监督制约机制的客观要求。社会保障资金数额巨大，至关广大民众的切身利益，管理上尤其要求严格，以确保资金真正做到专款专用。通过财政部门积极参与社会保障管理，明确各部门职责分工，可以建立起部门之间相互配合、相互制约的机制，从根本上避免一个部门既管政策又管资金、既管筹资又管支付的缺乏透明度的管理体制，从而将部门（单位）之间的相互监督和制约贯穿于资金收支管理的全过程，做到事前控制、事中监督和事后检查的有机结合，确保资金的合理、有效使用。
2、从各国社会保障实践看，财政始终是参与社会保障管理的。
财政参与社会保障管理包括两个层次，一是通过制定各种宏观财政政策，
控制或影响社会保障资金缴与用的规模和结构等，二是参与日常的各项社会保障资金收、支、管理和监督等具体财务管理活动。由于各国政治经济体制的差异和社会保障筹资模式的不同，财政参与社会保障管理的程度和范围也不尽一致。归纳起来，各国财政参与社会保障管理的主要形式有：
（1）税收优惠。各国政府一般都对履行社会保障缴费义务的单位和个人给予一定的税收优惠照顾。例如，许多国家规定所缴保险费准许从个人所得税基和公司所得税基中扣除，不少国家对雇主缴纳的职业年金及年金投资收入免征收入所得税及资本收益税等。
（2）收支管理。各国政府财政都直接或间接地参与社会保障收支管理。
社会救助、社会福利和优抚安置等社会保障的经费主要由财政承担，因而财政直接管理贯穿于其资金的收入、支出和使用监督的全过程。财政对社会保险收支管理的方式一般取决于其筹资模式。凡是以税收方式或是相当于税收方式筹集资金的国家，财政都是直接参与社会保障收支管理的，组织和管理社会保障收支成为财政部门的一项经常性工作（如美国）。实行缴费制的国家，财政一般不直接参与社会保障收支管理，但大多参与有关社会保障制度、政策的制定，并提供财政补助（如德、日、法等国）。实行强制储蓄制的国家，财政虽不直接参与社会保障基金管理，但基金的结余绝大部分要购买国债，而且一旦发生赤字，财政要提供最终经济担保，新加坡、智利等实行强制储蓄制的国家就是这样。
（3）预算管理。从各国实践看，对社会保障基金的预算管理有三种类型：一是直接将社会保障基金收支纳入政府预算。如美、英等国的社会保障收支都纳入政府预算，但在预算中保持相对独立性。二是社会保障收支纳入政府的专项预算管理，突出专款专用，尽量保持收支平衡（例如日本）。三是社会保险收支作为政府的预算外项目实行单独管理。如法国、意大利、荷兰和加拿大均把老年社会保险收支放在政府预算外管理。
（4）财政补助。几乎所有建立社会保障制度的国家都离不开政府财政定期或不定期的亏损补助，以弥补社会保障收入的不足。除了社会救助、社会福利等项目因没有专门的收入来源而必须要由政府财政拨款来支撑外，社会保险多在必要时给予适当的补助。
（5）财务管理和监督。各国在建立社会保障制度的同时，就建立了各项财务会计制度，加强社会保障资金的财务管理和会计核算工作。国际会计准则委员会还专门颁布了“雇主财务报表中退休金会计”、“退休金计划的会计和报告“等专门会计准则，对社会保障财务会计核算和分析作出专门规定。现在许多国家都已根据这两个准则建立或调整了社会保障财务会计制度。
（6）结余资金的管理。许多国家规定，社会保障资金结余只能购买
国债或到银行存款，而且规定了优惠利率，但也有一部分国家允许购买经政府权威部门认可的基金、股票或企业债券等保证在低风险的情况下获得较高收益。综上所述，在社会主义市场经济下并在购买额度等方面加以限定，以建立和完善社会保障制度已是大势所趋，并日益成为影响经济改革和发展的一个重要因素。财政是政府负责国民收入分配和再分配的一个主要部门，财政分配在建立社会保障制度中具有十分重要的地位和作用。
二、社会保障筹资模式的国际比较分析
所谓社会保障筹资模式，就是指社会保障资金筹集的基本方法和途径。社会保障筹资模式虽然主要是解决社会保障资金筹集问题的，但也并非仅仅是筹资问题，因为什么样的筹资模式，往往决定了采取什么样的社会保障资金管理、支付方式，甚至决定整个社会保障制度的运行过程。因此，社会保障筹资模式的选择是构建整个社会保障制度的关键问题。
（－）社会保障筹资模式的分类
按照不同的标准，可对社会保障筹资模式进行不同的分类。比较常用的有以下两种分类。
单纯按照资金筹措方式考察，可以把世界各国实行的社会保障筹资归结为三大类：缴税制、缴费制和储蓄制。缴税制是以开征社会保障税（或类似税种）方式筹集社会保障资金的一种模式。从目前实行缴税制的各国情况看，征税的形式也是多种多样的，有专门开征社会保障税的，有把社会保障税称作别的税名的（加薪给税），还有通过征收个人所得税和其他税收筹集社会保障资金的，如法国就将烟酒税、医药广告税的收入专门用于社会保障事业。社会保障税与别的税种的最大不同是，纳税与受益直接挂钩。缴费制是由企业和个人按照规定的保险费率缴纳社会保障基金的一种筹资方式。缴费制又分为个人自愿缴费和法定缴费，前者一般不存在强制性，但后者具有社会保障税的强制性特点。与缴税制相比较，缴费制无论是资金筹集还是管理机构都比较分散。储蓄制也称预筹基金制或个人帐户制，即政府通过立法规定统一费率，将企业和个人缴纳的社会保障费统一存入个人帐户，需要时从个人帐户中支取的一种筹资模式。这种模式可以看作是缴费制的一种特殊形式，但又与缴费制有很大不同，它将社会保障金融化，强化了参与者的利益关系，个人帐户中的资金所有权归属于参与者个人。
另一种分类方法以社会保障资金收支横向或纵向平衡原则为依据，也可以把各国的社会保障筹资模式划分为三类：现收现付制、完全积累制和部分积累制。现收现付制是一种以近期横向平衡为原则的筹资模式，它要求当年或近几年内提缴的社会保障资金总额，在收付过程中基本保持平衡。这种模式的优点是简便易行，按照需要可及时调整征收比率以保持收支平衡，可以避免因物价上涨造成基金的贬值；缺点是缺乏长远规划，不留必要的积累，随着社会成员结构变化和需求水平的增长，提取比率会不断上升，容易加重各方负担，甚至出现支付危机。完全积累制以远期纵向平衡为原则，要求在劳动者整个就业或投保期间，或者在一个相当长的计划期内，采取储蓄方式积累筹集社会保障资金。其优点是，可在一个较长时期内分散劳动风险，费率稳定，资金来源稳定；缺点是易受通货膨胀冲击，需要对社会保障费用开支进行准确预测和管理，在操作上有一定的难度，而且由于实施时间跨度太长，会面临物价、生活指数上升和基金贬值的矛盾。部分积累制又称混合制，这种方式综合考虑了横向平衡和纵向平衡原则，要求一部分基金采取现收现付制保证当前开支需要，另一部分基金采取积累制以满足今后不断增长的开支需要。由于这种模式兼有前两种模式的优点，现已为越来越多的国家所接受和采用。
需要强调的是，上述社会保障筹资模式的两组类型并非独立的，而是相互交叉和兼容的，例如征税或缴费都可以采取现收现付制或是积累制形式。第二种分类方法实际上是把社会保障资金的筹集和使用结合起来考虑的，因此严格说来并不仅仅指“筹资”方式，称为“社会保障模式”可能更为合适。本论文中社会保障“筹资模式”仅指按第一种方法的分类。
（二）国外社会保障筹资模式的比较分析
1、三种筹资模式的主要做法例证
（1）缴税制：以美、英等国为代表
1、社会保障资金的筹集
美国是实行缴税制筹资模式的最为典型的国家。1935年美国首先创立了老年和遗属保险，为筹集这一基金，政府开征了薪给税，当时税率仅为1％，由雇主和雇员按工资所得分别交纳。经过多年的发展，美国社会保障税制已逐步走向完善。目前，美国社会保障包括社会保险和社会福利两大部分，社会保险包括老年、遗属保险，伤残保险，医疗保险，失业保险以及铁路行业社会保险等，其资金来源主要是雇主和雇员共同缴纳的社会保障税：社会福利基本上全部由政府财政负担。联邦社会保障法规定，凡是参加工作的人都要按其收入的一定比例交纳社会保障税。目前薪给税税率为15.3%（其中，老年遗属保险税率10.52％，伤残保险税率1.88％，老年医疗保险税率2.9％），由雇主和雇员各负担7.65％；自由职业者和农民按其收入的15.3％全额交纳。医疗保险税的税基没有上限，对全部收入征税，而养老、残疾保险税只对年收入在62700美元（1996年标准）以下的部分全部征收。失业保险税分为联邦税和地方税两种，联邦税率为工资总额的外8％，州税率为工资总额的5％左右，除个别州外，失业保险税全部由雇主负担。美国的社会保障税由财政部国内税务局负责征收，纳入国家预算管理，同时由财政部按照规定比例分别记入财政信托基金帐户。
英国的社会保障项目大致可分为三类：社会保险、社会福利和社会救助。后两类社会保障的经费都来源于政府的一般性税收。社会保险主要包括退休养老金、失业津贴、遗孀津贴、残疾津贴、生育津贴等，经费主要来自雇主和雇员共同承担的国民保障缴款（National Security Contributions）。社会保险所对应的收入项目——国民保障缴款，名称虽为“缴款”，但与社会保障税毫无区别，其性质与美国的薪给税相同，而且也由税务部门征收，并纳入财政预算管理。在英国，每一个职工（包括受雇者和自由职业者）一旦收入达到一定水平，都必须按规定缴纳社会保障税。社会保障税不按保险项目分类，而是按人群分类确定统一税率：缴税标准全国统一，不存在按地区确定税率问题：税率按现收现付制要求每年定期调整和公布一次。具体分类是：第一种是对雇员征收的国民保险税，这是最主要的税种，课税对象是雇员的薪金或工资，纳税义务人包括雇主和雇员。1978年以前该税税率为单一税率，其中雇员税率为工资总额的5.75％，雇主为8.75％，最高限是周工资105英磅，超过部分不征税。 1978年以后英国开始实施退休金计划，对该税进行了改革，把雇员分为两部分，一部分不在计划之内，另一部分包括在计划内。这两部分雇员所适用的税率不同，前者每周32.5英磅以下免税，超过32.5英磅到235英磅部分雇员税率为6.85％，雇主税率为6.35％，235英磅以外部分不再征税，此外，每个雇主还要交纳1.5％的国民保险税附加；对后者，雇员税率是9％，雇主是10.54％，应税所得最高限为每周235英磅（全年12220英磅）。雇员的国民保险税由雇主在支付雇员工资时扣除，实行代扣代缴，并按期向税
务部门提供有关工薪财务报表。第二种是向自营者全部所得征收的国民保险税，按固定税额征收，每周征税4.4英磅，起征点是年自营收入1775英磅。第三种是自愿交纳的保险税，交税者是希望失业后可以得到保险金的人，此类税收按固定税额交纳，每周4.3英磅。第四种是向自营者利润征收的社会保险税，起征点是年利润3800英磅，最高限为12000英磅，税率为6.3％。以上征税标准和税率近年已有很大变动。
II.社会保障资金的管理运作
美国政府对社会保障资金的收支实施严格的预算管理。由一般性税收收入安排支出的社会福利补助支出直接纳入政府经常性预算中管理。对于由征缴社会保障税而形成的社会保障基金，由财政部在经常性预算之外实行独立的预算管理，具体作法是：财政部所属国内税务局按国会批准的预算和规定的税率征收社会保障税，缴入国库，然后将其按照规定比例分别转入财政部社会保障信托基金委员会开设的老年遗属、伤残、医疗等各种保险信托基金帐户；由社会保障署提出用款计划，报总统预算办公室审批，然后由财政部按照用款计划分期按项目划拨资金；社会保障信托基金收支相抵后的结余额，由财政部负责进行保值增值，主要用于购买政府发行的特别债券或由政府担保的债券。可以看出，在社会保险资金运作中，社会保障业务主管部门只负责提出用款计划，确认受益人资格和受益额度，并不参入资金的收支管理活动。失业保险税尽管由国内税务局统一征收，但联邦政府将收入的90％返还给各州财政，由各州根据联邦社会保障委员会确定的标准具体实施失业保险计划。
英国的社会保障税由国内税务局负责具体征收，上缴国库后由财政部统一分配。英国没有实行独立的社会保障预算，政府的一切收支通过编制统一的公共财政预算全面反映。各项社会保障收支在公共预算中是单独反映的：社会保障税对应的支出项目是以缴税为基准的各项保险津贴及其管理费（必须专款专用，不得用于其他方面的开支），当社会保险项目收不抵支时，按规定从一般性税收收入中调剂解决；其他不以保险税为基础的福利和补助津贴直接来源于一般性税收，在预算中也要单独反映。各项社会保障收支必须服从于政府的财政预算管理。
英国的社会保障基金是按统一标准收缴和支付的，社会保障主管部门包括社会保障部、卫生部及教育和就业部，财政部按照各自的职责范围参与并确定其每个财政年度的收支。在预算执行中，各部门若要追加支出，首先要报财政部审查，然后报议会批准，未经批准，任何人都不得同意追加预算。社会保障经费全部由财政部按年初确定的预算核拨，而不是由管理机构任意提取。英国对保险基金结余的投资方向也无严格的政策限制。现收现付制，结余一般很少，主要投资于短期证券。
Ill.补充手段
由于实行的是 企业年金和补充保险是减轻政府社会保险负担，将社会保障推入市场的重要途径。由于美国和英国的社会保险（养老保险）实行的都是现收现付制，随着老龄化高峰的逐步到来，政府将不得不逐年提高税率，当期纳税人将难以承受巨大负担。两国为减轻基本养老保险项目在未来人口老龄化高峰期间的支付压力，都从政策上积极鼓励各种补充养老保险制度的发展，甚至决定实施强制性的补充养老保险项目。美国通过税收政策鼓励私人企业为雇员购买年金，鼓励雇员个人进行养老储蓄。在英国，政府鼓励企业举办“职业养老金”，成为社会保险的重要补充。
（2）缴费制：以德、法等国为代表
I.社会保险金的缴纳
德国是世界上最早推行社会保障制度的国家，至今已有100多年的历史。目前，德国形成了以养老、失业、医疗、事故等社会保险为核心的社会保障体系，社会保险以国家法定社会保险为主，企业和个人可以根据自身情况搞补充保险。德国的社会保险资金主要来自雇员和雇主交纳的社会保险费，不足部分由联邦财政补贴。法定养老保险、医疗保险、失业保险费由雇员和雇主各承担一半，事故保险费全部由企业承担。德国的养老保险由法定养老保险、企业补充养老保险和个人养老保险组成。1994年至1997年法定养老保险费占工资毛收入的比例平均分别为19.2%、18.6%、19.2%、20.2%.法定养老保险又分为职员保险和工人保险，海员、铁路、矿业等行业的养老保险相对独立。失业保险要求凡有正当职业者都必须参加，目前费率为6.5％。医疗保险分为法定医疗保险和私人医疗保险， 1996年法定医疗保险费率为13.6％。护理保险属医疗保险的附加，费率为1.7％。事故保险费率一般为雇员工资的2.15％。以上保险资金统一由医疗保险机构征收，然后按征收的数额划拨给各保险机构。
法国社会保障制度的建立以1945年政府颁布《社会保障法》为标志，经过多次改革和调整，形成目前较为完善而复杂的体系。社会保障项目主要包括养老保险、医疗保险、家庭津贴保险、失业保险、低收入补助、残疾补助等，从保障对象看，养老保险、医疗保险等既有覆盖80％人群的“共同制度”，又有农业人日、国营铁路工人、银行职员、海员、矿工、神职人员、自由职业者、国有企业职工、国家公务员等20多个特殊制度。保险资金的筹集主要是根据劳动报酬按一定比例由雇主和雇员共同交纳，其来源占社会保障基金的80％，另20％主要由国家通过征收社会保障特种税来解决。共同制度的保险费缴纳主要情况是：①养老保险，包括基本养老保险、补充养老保险、再补充养老保险等。基本养老保险费：雇员缴纳工资的6.65％，工资超过规定上限部分免缴；按个人全部收入（工资、补贴、资本性收入）2.4％缴纳的“普遍社会缴款”中的 1.4％（另 1％用于家庭津贴保险）；雇主缴纳工资总额的8.2％：由医疗保险支付的伤残和遗属津贴。补充养老保险实际上是基本养老保险的组成部分，法律规定所有雇主必须为其雇员安排一份补充养老保险，缴费率为工资的4.6％以上，每年由雇员工会和雇主协会协商确定，雇主和雇员平摊。再补充保险由各个企业劳资双方自愿协商安排，国家不过问。②医疗保险，也称疾病与生育保险，资金来源：雇员缴纳工资收入的6.8％，雇主为12.8％，养老金领取者缴纳养老金的1.4％和私人养老金的2.4％，失业者缴纳其最低生活保障收入的2％，失业救济金和培训津贴的1％，另外还有机动车辆附加保险税的 12％、医药广告税、烟酒税等特种税收入。③家庭津贴保险，资金来源：全部收入 1％的普通社会缴款，雇主缴纳工资总额的5.4％，自雇者缴纳全部收入的7％。④失业保险，包括失业保险制度和团结互助制度，前者的费率为雇员缴纳工资的2.2％，雇主为4.4％，另有一部分财政拨款，后者资金来源于国家财政拨款建立的团结互助基金。各种保险费的征收机构为：全国社会保险联合会所属的征收联盟（民营机构）负责征收共同制度和特殊制度的养老、医疗和家庭津贴保险费，补充养老保险基金由补充养老保险基金会收缴，失业保险基金由失业保险基金会收缴，各种社会保障特种税由税务部门征收。
II.社会保障资金的管理
德国的社会保障事业主要不是由政府，而是由社会承担，政府和慈善机构负责的各种补贴和社会救济只占总开支的三分之一，三分之二的开支由具有法人地位的各种社会保险管理机构承担。养老保险、失业保险和医疗保险资金统一由医疗保险机构征收，然后按征
收的数额划拨给各保险机构，由各保险机构自行拨付保险金。社会保险管理机构实行行业组织管理和地区管理相结合，由劳资双方共同参与、自主管理。其中法定养老保险机构是按地区设立，法定医疗保险机构既有地区性的又有行业性的，事故保险机构是按行业组建的，失业保险由联邦、州及地方劳动局负责。社会保障资金管理以现收现付为主，支付标准与工资增长和物价上涨率挂钩。政府财政不直接参与社会保障管理，但要负责失业补助、社会救济、公务员生活保障、提供儿童津贴和教育费用等开支，同时对社会保险基金进行必要的补助，对企业缴纳的补充保险实行税收优惠政策等。
法国从1967年起创立了四个国家级社会保险管理机构及其地区分支机构，负责基本社会保险资金的筹集、支付和管理：全国社会保险联合会负责统一筹集共同制度和特殊制度的养老、医疗和家庭津贴三项保险基金，将所筹集的资金分配给三个基金会，并负责资金的保值增值工作；全国养老保险基金会、医疗保险基金会、家庭津贴保险基金会分别负责管理和支付养老金、医疗保险金和家庭津贴。具体作法是，各基层征收联盟每天将征收的保险基金交由国家征收联盟（业务上直属社会保险联合会，民营机构）汇总，存入社会保险联合会在国家信托投资公司开具的全国唯一帐户，再由社会保险联合会根据三大保险基金会分支机构每天的支付情况，对保险资金进行分配。社会保险联合会对结余资金委托国家信托投资公司经营，但也拥有决策权，以保障资金安全。除上述三项保险外，各项补充社会保险基金是由各个行业的全国性雇员工会和雇主协会选定的基金会或保险公司负责筹集管理的，失业保险由劳动部门管理。法国社会保障基金的征收主要靠企业自觉申报、自觉缴纳，同时政府建立了严格的监督审查制度，监督管理工作主要由审计法院社会事务部和经济财政部进行，例如在基金会中设立财政监察员，对基金支出进行直接监督等。近年来，为了强化政府对社会保障的监督和管理，法国对社会保险基金管理制度进行了改革，建立了社会保险基金预算制度，社会保险基金预算由财政部和社会事务部编制，报经国会审查批准并据以执行，审计法院对年度预算的实施情况进行审计。
（3）强制储蓄制：新加坡的主要作法
新加坡的社会保障制度由社会福利和社会保险两部分组成。与其他国家一样，社会福利制度的资金主要来自政府预算收入，还有一部分是由社会团体组织实施的。社会保险制度即是由政府立法强制个人储蓄、采取完全积累制的中央公积金制度。新加坡从1955年尚未独立前就实行预筹基金制度，开始时是一项强制储蓄计划，后来逐步引入保险机制，不断充实完善，形成了为社会成员提供养老、医疗、住房、家庭保障等项目的功能作用广泛的社会保障制度。初创时期，雇员和雇主都需交纳雇员月薪的5％作为雇员公积金。1955年成立中央公积金局，雇员都是公积金局的会员，每名雇员有单位公积金户口，每月交纳的公积金存入雇员个人帐户，公积金存款享有利息，并入公积金中。政府规定公积金利率不低于 2.5％，1986年公积金局宣布，每隔6个月将根据本地银行的利率波动幅度调整公积金利率。公积金按工薪的提取比例视经济发展状况调整，70年代曾调整为雇员和雇主各缴 8％、10％等；1986年雇员为25％，雇主10％；1990年雇员23％，雇主165％；1995年又调整为雇员和雇主各缴20％。公积金缴纳的比例按年龄大小而不同。同时，对缴纳基数有最高限制，雇主和雇员每月缴纳的公积金最高不超过1200元。记入个人帐户的公积金按用途不同分别记入三个帐户：普通帐户、保健储蓄帐户和特别帐户。普通帐户存款可用于购置产业、获批准的投资、保险、教育和转拨款项供填补父母退休帐户；保健储蓄帐户可用作支付住院和医药费用：特别帐户作晚年和应急之用。
新加坡的中央公积金局隶属于劳工部，负责中央公积金的收缴和支付，管理公积金会员的各类帐户，并制定公积金的投资计划。截止到 1995年底，中央公积金结余已达682亿元。政府规定，公积金会员选择投资计划后的资金余额，99％用于购买政府债券。公积金的投资收益根据投资计划的市场回报率确定，法律规定所有投资必须保证不低于2.5％的年回报率。
2.三种筹资模式的比较
通过上述几个国家社会保障筹资、管理等主要作法的对比描述，可以清楚地看到，作为社会保障的不同筹资模式，缴税制、缴费制和储蓄制三者的运作既有许多共同之处广也存在着很大的区别。共同之处表现在：三种筹资模式都有严密的法律体系作后盾，确保社会保障收入、支出、运营的规范性；都有严密的、分工明确的社会保障管理机构和体系，确保社会保障制度的有序运行；社会保险资金来源多渠道，强调企业和个人义务；社会保障范围力求辐射到全社会的每一位公民；为减轻法定社会保险负担，政府对发展补充保险从政策或法律上予以规定或支持；财政直接或间接参与社会保障资金的管理和运营等等。三种筹资模式的不同之处则主要体现在以下几个方面：
首先，社会保障水平有所不同。一般来说，缴税制国家通常强调政府只为公民提供最基本的生活保障，缴费制国家政府承担的社会保障水平相对更高，强制储蓄制国家以个人自我保障为主，保障水平与个人帐户积累程度直接相关，具有很强的激励机制。美国在建立社会保障制度之初就提出“我们不可能100％对公民进行保护”（罗斯福声明），采取最基本保障由政府负担、鼓励私人机构为公民提供多种形式补充保障的方式，而且政府通过税收等优惠政策给予一定照顾，大大降低了政府在社会保障方面的责任风险和财政负担。在英国，人人都享有社会保障，但保障水平较低，维持低标准的社会保障水平和鼓励发展补充保障是政府长期奉行的政策方针。相比之下，德、法等实行缴费制的国家社会保障普及面既广，水平也较高。德国的社会保障资金来源中除了巨额的企业和个人缴费外，还有政府财政预算的四分之一左右。法国的养老保险包括了四个层次，除基本养老保险外，补充养老保险也是国家法定保险。新加坡、智利等实行强制储蓄制模式的国家，由于强化了自我保障等机制，加上国家既小，经济又比较发达，财力充实，所以保障水平也比较高。另一方面，从各国社会保险缴税（费）水平看，美国和英国社会保障税率的综合水平都在20％左右，而法国和德国的社会保险费率都在40％以上，新加坡的公积金缴纳比例也高达40％，可见，实行缴费制和储蓄制国家的缴费率要远远高于实行缴税制国家的社会保障税税率。
其次，实行社会保障税的国家，保险项目及其税率设置一般较为简单、明了，税款缴纳和保险金支付都遵循统一的章法，社会保障由政府部门直接管理，部门分工明确，管理比较集中；而实行缴费制的国家，保险项目设置都比较复杂，每一项目都有相对独立的一套缴费办法，社会保障管理多由社会承担，制度复杂，管理分散；实行储蓄制的国家，保险项目按帐户设置，一目了然，基金的收、付、管理由政府高度集中，但帐户运作比较复杂，难度较大。例如，美国的社会保险项目包括老年退休、残疾、医疗、失业、铁路行业等，税率全国统一，各项保险分别由社会保障署、劳工部、铁路退休委等部门管理，国内税务局负责税款征收，财政部管理资金并按计划拨付款项，达到了管钱与管事分开、行政管理与执行机构分设，各部门相互协作、相互制约的目的。法国社会保险制度非常复杂，既
有基本保险，又有补充保险；既有共同制度，又有众多的行业保险；同一制度又分为几种。例如，仅养老保险一项，官方承认的就有123种。同样，缴费与管理也都既复杂又分散，成本很高。
第三，三种筹资模式与政府财政的紧密程度大不一样。由企业和雇员缴费形式筹集保险资金的国家，社会保障资金由政府或国会指定专门机构负责管理和运营，不直接构成政府的财政收入，不足部分由财政专款补助。因此，财政部门一般不直接参与社会保障资金的管理和运营，充其量对社会保障收支运行进行监督，当社会保障收不抵支时，财政只能被动地掏钱。储蓄制具有雇主和雇员缴费形式的一些共同特点，但与缴费制又有很大的区别，它将社会保障金融化，加强了与参加者个人利益的挂钩，个人帐户资金所有权归雇员个人，政府仅有部分使用权和调剂权。因而，在性质上更接近商业保险，财政不参与社会保险的收、支与管理。而实行缴税制的国家，社会保障税收入直接构成政府财政收入，成为政府财政预算的重要组成部分，社会保障收支平衡状况直接影响政府财政的综合平衡，因此，严格组织和管理社会保障基金的收支及其运营是财政部门的一项重要而经常性的工作。在这种模式下，财政参与社会保障管理名正言顺，社会保障资金的收、支和管理具有极强的预算约束。
3.几点启示
由社会保障筹资模式的国际比较分析，可以得出以下几点启示：
（1）一国的社会保障无论采取何种模式筹集资金，都应该以严密的法律体系作为后盾。通过强制立法，明确各部门的职责分工和征纳各方的权利义务关系，能够确保社会保障收、支和管理运营的规范、有序。
（2）社会保险金的支付具有刚性增长的惯性，特别是随着老龄化趋势，保险费率将不得不直线上升。因此，一方面，社会保险费（税）率在开始时一定不能定的过高，国家最好只提供最基本的社会保险，以便为补充保险的发展提供更大空间，让企业和个人承担更多的责任和义务（例如美国和英国的一些做法）；另一方面，现收现付的保险模式无法应对老龄化高峰的挑战，完全积累制（如新加坡）或部分积累制应成为养老保险的发展方向。
（3）与缴费制相比，缴税制和强制储蓄制具有更强的约束机制和更高的管理效率。社会保障税的征收、管理和支付都有严密的法律规定，其税款收缴是征收效率极高的税务部门的本职工作，管理和运营主要集中在财政部门，财政部门通过编制和实施社会保障预算进行管理，做到了收、支、管理、监督等相互分离、相互制约，极大地强化了社会保障管理的法律约束力，提高了管理效率。储蓄制是企业和个人按规定交费比率将资金存入个人帐户，没有收入就没有支出，具有很强的利益约束机制，而且基金的收缴和发放都集中在公积金局，大大节约了管理成本。而缴费制是不同类型的社会保险及缴费交给不同的地区和部门管理，管理比较分散，机构多，成本大，而且资金的收、管、用很多都是由地方、部门颁布的条例规定的，法律约束性相对要弱一些。
（4）与缴费制和储蓄制相比，缴税制更能体现市场经济的公平原则和适应性。社会保障税模式不论收入高低，不受主客观条件的限制，只要参加社会保障的企业和个人都必须按统一的税率交纳社会保障税，否则将不能享受均等的社会保障待遇。政府利用集中的部分社会保障税款，可以在全国范围内实行社会保障资金的余缺调剂，平衡地区差距。缴费制在保险项目、费率、待遇等方面常常按照收入高低、职业等划分不同层次和类别，尽管参加者都能得到社会保障服务，但常因不公平的费率和待遇损伤一部分人的积极性。强制储蓄制因为缴费比例较高，而且设立个人帐户，管理比较复杂，适用于人口较少、地区差别不大、个人收入差别不悬殊且经济发展水平较高的国家，这些国家一般个人具有较强的收入承受能力和较高的管理水平。而且储蓄基金所留存的大量积累要求在比较稳定的物价水平下才能实现保值增值。因此，要求政府具有较强的稳定通货、控制物价的能力。社会保障税的实施没有这么多苛刻条件，只要税率适度，社会保障法规比较完善，利用己有的税收征管机构和国家预算执行系统就能基本保证顺利实施。
（三）中国社会保障筹资制度的改革历程及现状中国传统体制下的社会保障制度是在1951年政务院颁布的《中华人民共和国劳动保险条例》基础上发展起来的，是一种典型的国家“统包”型模式，主要特征是：社会保障费用全部由国家和企业负担，个人不缴费；以企业（单位）为载体，保障对象仅限于国有单位职工和部分集体企业职工；保障项目多，范围广，保障水平低下；资金筹集、支付和管理的社会化程度极低；管理分散化等等。这种社会保障制度是在特定条件下形成的并基本适应了当时的政治、经济和社会发展的需要，对于保障劳动者的合法权益，促进经济发展和社会稳定都发挥了巨大的作用。然而，随着中国市场化取向的经济体制改革逐步展开，计划经济体制下所形成的社会保障制度的弊端逐渐显露出来，越来越难以适应经济和社会发展的需要，改革已势在必行。在这种情况下，从肥年代初开始，社会保障以筹资制度改革为先导和重心逐步全面展开。
1.城镇企业职工养老保险筹资改革
1984年，劳动部门首先在广东、江苏、辽宁等省的少数市县进行了国营企业职工退休费用社会统筹试点，1986年开始推行，基本做法是，由市、县或省级劳动部门根据当年养老金支出的需要，确定统筹比例，向企业统一征收统筹费，构成当地退休基金，再根据需要返还企业，由企业负责发放。1991年6月，国务院颁布《关于企业职工养老保险制度改革的决定》，明确实行养老保险社会统筹，费用由国家、企业、职工三方负担，基金实行部分积累；同时，要努力提高养老保险的社会化程度，抓紧保险费用由市县统筹向省级统筹过渡，逐步把覆盖面扩大到外资企业的中方职工、城镇私营企业职工和个体劳动者。在此期间，各地根据国务院总体要求都建立了基本养老保险社会统筹制度，部分地区还实行了省级统筹或建立了省级调剂基金，国务院根据需要又相继批准了中央直属的11个行业实行系统统筹。这一改革在制度设计上解决了统筹区域内新老企业之间养老负担的不均衡问题；实际执行中，各地多实行差额收缴和差额拨付制度，统筹费大部分由企业负担，许多地区个人不缴费或只缴纳极少量费用，且各地缴费率相差悬殊。
遵照党的十四届三中全会关于社会保险制度改革的战略部署，1995年3月，国务院发布了《关于深化企业职工养老保险制度改革的通知》，明确决定企业职工基本养老保险实行“社会统筹与个人帐户相结合”的制度，并提出了两个具体方案供地方选择。个人帐户主要解决职工个人的自我基本保障问题，社会统筹部分主要解决个人帐户不足以维持生计和社会互济（支付“老人”和“中人”的养老金）问题。两种方案规定，基本养老保险费用由单位和个人共同负担，个人缴费基数由原来的职工当月工资改为以上年度月平均工资，对月平均工资超过当地职工平均工资200%～300%以上的部分不再计入个人缴费基数，低于当地平均工资60％的，按60％计入；企业和职工的具体缴费比例由当地政府确定，企业缴费在税前列支，个人缴费不计征个人所得税。两种方案对基本养老保险个人帐户的建立、进入个人帐户资金与社会统筹的比重、基本养老金的计发办法等都做了具体说明。与原来单一的社会统筹办法相比较，“统帐结合
“办法在筹资机制上取得明显改进，它初步引入”部分积累“模式，既有个人基本保障，又有社会统筹互济，符合我国养老保险改革的方向；充分注意了社会保障由国家、企业、个人三者合理负担的原则，增强了职工个人的社会保险意识；提高了社会保险覆盖面等。
针对企业养老保险两种实施办法存在重大差别以及各地在试点中又派生出众多不同办法等问题， 1997年7月，国务院在反复调研的基础上颁布了《关于统一城镇企业职工基本养老保险制度的通知》，要求尽快在全国建立统一的社会统筹与个人帐户相结合的企业职工养老保险制度，主要内容有：（1）企业缴纳基本养老保险费的比例一般不得超过企业工资总额的20％（包括划入个人帐户的部分），个人缴费比例 1997年不得低于本人缴费工资的4％，1998年起每两年提高1个百分点，最终达到8％。（2）按本人缴费工资11％的数额为职工建立基本养老保险个人帐户，个人缴费全部记入帐户，其余部分从企业缴费中划入。随着个人缴费比例的提高，企业划入部分要逐步降至3％。基本养老金由基础养老金和个人帐户养老金组成，前者为各地上年度职工月平均工资的 20％，后者为本人帐户储存额除以120.（3）基本养老保险制度要逐步扩大到城镇所有企业及其职工。（4）基本养老保险基金实行收支两条线管理，要保证专款专用，全部用于职工养老保险。基金结余额除预留相当于2个月的支付费用外，应全部购买国家债券和存入专户。（5）逐步由县级统筹向省或省授权的地区统筹过渡等。 1998年 8月，国务院决定将实行系统统筹的11个行业的基本养老保险制度按属地原则下放给地方管理，同时要求进一步提高统筹层次，逐步推行省级统筹，改差额缴付为全额缴付等。新的改革方案缴费率与1995年办法大体相当，但却着眼于制度建设，并形成较强的激励机制。截止1997年底，全国79％的企业职工参加了养老保险；养老保险基金收入为1362.7亿元，支出为1232.5亿元，滚存结余791.l亿元。1998年底，全国养老保险基金收入1402亿元，支出1431亿元，滚存结余664亿。
2.失业保险筹资改革
为了配合企业职工实行全员合同制改革，促进企业改制和全国劳动力市场的形成，1986年国务院颁布了《国营企业职工待业保险暂行规定》，这标志着我国失业保险制度正式建立。待业保险基金的主要来源是企业按照全部职工标准工资总额的1％缴纳，基金利息和地方财政补助是其辅助来源。1987年3月财政部发布文件，规定国营企业职工待业保险基金纳入国家预算管理，专项列收列支。 1993年，国务院颁布了新的待业保险规定和待业职工安置办法，待业职工由四种人扩大到七种人，并规定失业保险费由企业按全部职工工资总额的 0.6％至 1％的比例缴纳，基金主要用于支付失业职工的失业救济金、转业训练费、生产自救费、管理费等。在实际执行中，部分地区还将失业保险实施范围扩大到其他所有制企业，一些省市开始实行个人部分缴纳失业保险费的制度。1998年上半年，国家对失业保险的缴费比例进行了调整，企业缴费为工资总额的2％，个人为1％。1999年1月，国务院正式颁布《失业保险条例》，明确规定所有的城镇企业事业单位都必须参加失业保险；失业保险费由单位和个人共同负担（缴费比例同上）；在直辖市和设区的市实行全市统筹，其他地区由各地规定；失业保险基金必须存入财政部门开设的社会保障基金财政专户，实行收支两条线管理等等。这一条例的颁布标志着我国失业保险制度进一步走向规范化。截止1998年底，全国参加失业保险的职工达7853万人，失业保险基金收入69对亿元，支出52.8亿，滚存结余128.2亿元。
1998年5月，为了配合国有企业改革三年脱困攻坚战，国务院决定全面推广实施国有企业下岗职工基本生活保障和再就业工程。根据这一要求，各地普遍在国有企业内部建立了再就业服务中心，并按照财政、企业（自筹资金）和社会（主要从失业保险基金中划入）各负担三分之一的“三三制”原则筹集资金，保障末解除劳动合同关系的下岗职工基本生活等。
3.城镇职工基本医疗保险筹资改革
传统体制下形成的城镇医疗保险主要包括公费医疗和劳保医疗公费医疗由国家负担，劳保医疗靠企业包揽。80年代以来，国家开始对医疗保险制度进行改革，将过去由国家或企业统包的办法改为职工个人少量负担的办法，或医疗费随职工工资发给个人的包干办法，同时，一些地区还开展了大病医疗费用社会统筹和退休人员医疗费用社会统筹的试点。1994年国务院在江苏省镇江市和江西省九江市进行职工医疗保险“社会统筹和个人帐户相结合”的试点，筹资比例为个人缴费从1％起步，单位缴费不得超过10％，以个人缴费额和单位缴费划入部分建立个人医疗帐户。1996年国务院决定在全国50多个城市扩大医疗保险改革试点。1998年，国务院在总结十多年来试点经验的基础上发布了《关于建立城镇职工基本医疗保险制度的决定》，提出要用一年左右的时间建立健全城镇职工医疗保险制度，其基本精神是：坚持低标准。广覆盖的原则，保障基本医疗需要，筹资水平根据财政、企业和个人的承受能力，而不是以满足需求为原则；城镇所有用人单位及其职工都要参加基本医疗保险，实行属地管理；单位缴费率在职工工资总额的6％左右，职工个人一般为本人工资收入的2％，随着经济发展，缴费率可作相应调整；坚持社会统筹与个人帐户相结合，个人帐户由用人单位缴费划入的30％左右部分和职工个人的全部缴费组成，划定两个帐户的支出范围，实行分别管理：将基金纳入财政专户，统一管理使用；确定了统筹基金的起付水平、支付限额等等。目前各地正在按照决定的要求制定具体实施方案。
4.工伤、生育以及农村养老等各项保险筹资改革
近年来，一些地区积极开展了工伤保险、女工生育保险制度的改革试点工作，为因工受伤职工和育龄女职工提供了基本保障。工伤保险基金一般按照“以支定收、留有适当储备”的原则，以企业工资总额为缴费基数，按行业实行差别费率、按工伤事故发生情况实行浮动费率来建立的，费率为1％左右，由企业缴纳。1996年8月，《企业职工工伤保险实行办法》出台，工伤保险改革全面推广。1994年12月，劳动部颁发了《企业职工生育保险试行办法》，标志着我国生育保险制度改革进入新的阶段。生育保险基金的收缴，大多数地方根据每年女职工生育所需费用，按照以支定收的原则，由参加统筹的单位按照工资总额的一定比例问％左右）收缴，也有的地区由参加统筹的单位按职工人数平均计数，即按人绝对额收缴。
农村养老保险制度改革从80年代末开始探索。1991年1月，经国务院批准，民政部制定了试点办法，开始在一些较为富裕的农村地区进行试点。基本要求是，采取农民自愿和政府组织引导相结合的办法，低标准起步，以保障农村老年人基本生活为目的，并随着农村经济发展逐步提高养老保险水平，最终在农村建立以自我保障为主体、集体扶持相结合的养老制度。基金的筹集采取完全积累的模式，以个人缴费为主、集体补助为辅，要求个人缴费一般不得低于整个保险费的一半，基金给付则根据个人积累情况加以确定。截止1995年底，全国已有1500多个县（市、区）开展了试点工作，5000多万农民参加了农村养老保险，积累基金达70多亿元。
随着各项社会保险改革的日益深化，社会保障行政管理体制和基金管理体制也发生了深刻的变化。过去，各项社会保险政事不分，管理分散（劳动、人事、民政、卫生、保险公司等多家部门办社会保险），为了改变“五龙治水”的格局，国务院在，1998年政府机构改革方案中决定成立劳动和社会保障部，统一管理养老保险、失业保险和医疗保险等各项社会保险。随后，财政部。劳动和社会保障部等六部委联合颁布的几个文件都明确规定，基本养老保险基金、医疗保险基金和失业保险基金都要纳入社会保障基金财政专户，实行收支两条线管理。
为了加强和规范社会保险费征缴工作，保障社会保险金的发放，1999年1月，国务院发布了《社会保险费征缴暂行条例》，其要点是：（1）扩大了各项社会保险的覆盖范围。条例适用于基本养老保险、基本医疗保险和失业保险三项保险费的征缴。基本养老保险的覆盖范围是所有城镇企业、实行企业化管理的事业单位及其职工；失业保险除了适用于城镇企业外，还扩大到事业单位及其职工；基本医疗保险覆盖到所有城镇企业、机关、事业单位及其职工等。各地还可以把城镇个体工商户等纳入覆盖范围。（2）所有用人单位都要进行社会保险费登记，并按月向社会保险经办机构如实申报、缴纳。（3）三项社会保险费集中统一、合并征收。征收机构由各地（省、自治区、直辖市人民政府）规定，可以是税务机关，也可以是社会保险经办机构。（4）针对一些单位故意拖欠和拒绝缴纳社会保险费的行为，条例明确规定了相应的法律责任和处罚措施。（5）各地根据实际情况，可决定本条例适用于本行政区域内工伤保险费和生育保险费的征收、缴纳。（6）社会保险费征收机构所需经费列入预算，由财政拨付。《社会保险费征缴暂行条例》的发布实施，标志着我国社会保障筹资制度改革已进入全面深化阶段。
总的来看，经过十多年的改革，我国新型社会保障筹资制度的基本框架已初步形成，“国家统包”型社会保险资金来源形式已经被多重渠道筹资所取代，国家、企业和个人合理负担原则、普遍性原则、权利和义务相对应原则、保险原则等各项原则正体现在筹资制度的改革中，社会统筹模式中又引入了部分积累制等。显然，相对于传统体制下的社会保障来说，十几年筹资制度改革所取得的进步之大是不言而喻的。然而，与各项改革的进程及社会主义市场经济对社会保障的要求相比，目前的社会保障特别是筹资制度还存在着很大差距，迫切需要进一步改革和完善。无论是从国际经验比较还是从我国市场经济的发展要求看，或是从当前的缴费制存在的众多问题分析，以开征社会保障税取代缴费制都将是我国社会保障筹资的必然选择。
三、开征社会保障税是我国市场经济下社会保障筹资模式的最佳选择
（一）从国际比较结果看，缴税制理应成为社会主义市场经济下社会保障筹资模式的首要选择社会主义市场经济条件下社会保障筹资模式的选择，不仅要考虑市场经济和社会化大生产对社会保障制度要求的共性，注重从众多市场经济国家的做法中汲取经验，同时又要体现我国的基本国情，立足于现实，使共性与个性有机结合。从社会保障筹资模式的国际比较分析不难看出，实行完全的储蓄制一般需要较高的管理水平和其他一些比较苛刻的条件，加上这种模式缺乏互济性，因而对于中国这样一个庞大的发展中国家来说并不适合。相对于复杂而分散化的缴费制来说，征税制的优势是，将社会保障完全置于政府的直接管制之下，保障项目设置相对简单、明了，统一税负、统一征管、统一支付和管理运营，各部门间分工明确，相互配合、相互制约，管理效率高，约束机制强，国家承担的风险较小，而且这种模式由于税率水平适中，国家一般只提供最基本的社会保险，这就为补充性社会保险的发展拓展了巨大的空间，能较好地适应和促进市场经济的发展。正是基于这些优点，征税制受到了越来越多国家的青睐。一些实行缴费制的国家也注意引入美、英等国的成功经验，或是指令税务机关代征保险费，或是引进预算管理等，也取得了一定成效。很显然，在社会主义市场经济条件下，征收社会保障税模式也应该成为我国社会保障筹资的选择目标，这是解决当前中国社会保障筹资及制度建设中存在的诸多问题重构社会保障新机制的需要
（二）开征社会保障税是建立和发展社会主义市场经济的内在要求
首先，开征社会保障税有利于转变政府职能，加强宏观调控；有利于转换企业经营机制，建立现代企业制度；有利于劳动力合理流动，形成全国统一的劳动力市场；还有利于新型社会保障体系尽快建立健全，以促使社会主义市场经济体制走向完善。在社会主义市场经济下，政府的基本职能是弥补市场缺陷和市场失灵，实施宏观调控。基本途径是，通过征税集中一定收入，用于提供公共品和服务，结合各种政策实施，实现资源合理配置、公平收入分配和促进经济稳定与增长等目标。社会保障也属于公共品之列，组织社会保障是政府的基本职责之一，而开征社会保障税正是政府提供社会保障这种公共品所需资金的主要来源。这种“专税专用”式的社会保障实现形式剥离了企业办社会的职能，对于转变政府职能、实现政企分开、使政府致力于组织社会保障意义十分重大。同时，社会保障税本身具有很强的收入再分配功能，社会保障税与社会保障支出相联系能产生类似“蓄水池”的作用，可以积极发挥出“自动稳定器”的功能；通过开征社会保障税，政府既可以灵活调整税收要素，也可以利用中央集中的收入在地区、部门之间进行调剂，从而进一步强化了政府的宏观调控功能。从对企业改革的影响分析，开征社会保障税的作用主要表现在：一是统一了税负，为企业创造了公平竞争的环境；二是不同地区、不同单位在统筹项目、税率及支付标准上的一致性，有利于劳动力的自由流动，剪断了劳动力依附于企业的纽带，使企业能够建立起合理而灵活的用人制度，同时也有利于全国劳动力大市场的形成；三是理顺了政府、企业及社会成员之间的经济关系，从总体上减轻了企业的负担。另一方面，通过开征社会保障税可以促使社会保障制度尽快建立，而新的社会保障体系不仅是社会主义市场经济体制的重要组成部分之一，而且也是企业改革、政府机构改革等各项改革得以顺利完成的支撑点和社会主义市场经济能够保持持续稳定发展的重要依托。
其次，开征社会保障税有利于规范分配秩序，并带动政府“费改税”工程取得实质性突破。在市场经济条件下，税收是政府筹集公益资金的最为规范的形式，它是财政收入的基本来源，同时又是政府执行经济社会政策的主要手段。税收的本质及形式决定了其在规范政府、市场、企业与个人分配关系和分配秩序方面起着其它工具无法替代的作用。在政府的收入中，税收是最佳的资金来源方式（规范性和稳定可靠性），因此，政府从社会获取资金应该尽量使用税收手段。然而，一个时期以来，在我国经济运行中却出现了相反的情况，政府倾向于利用收费手段行使职能，形形色色的收费长期游离于预算之外，最终形成“税弱费强”、税收收入与收费规模“平起平坐”的局面。过多过乱的税外收费严重扰乱了分配秩序，干扰了企业改革和经营，削弱了政府的宏观调控能力，成为建立和发展社会主义市场经济的巨大障碍。众多的收费项目中，对企业征收的各种保险费也混杂在其中，分不清哪些是合理的、哪些是必须的收费项目，引起了企业和社会的极大抵触。因此，从1998年开始，国务院决
定强化对分配秩序的治理，以道路和车辆收费改革为突破口，把“费改税”作为一个系统工程，全面推行。社会保障的“费”改“税”不仅有利于规范分配秩序，而且对“费改税”整体工程也将是一个极大的推进。
再次，开征社会保障税是加强社会保障财政管理、建立社会保障预算的需要。把社会保障纳入财政管理轨道不仅具有理论依据，也是世界上许多市场经济国家的成功经验。在社会主义市场经济下，财政是实现政府职能的主系统，财政不可能不管社会保障，通过开征社会保障税，为财政直接管理社会保障提供了充分的理由，并可以促成收、支、管、投、监各环节相对分离的社会保障管理新体制的建立，彻底打破长期以来社会保障管理中政事不分、收支管一体化、监督乏力的格局。建立社会保障预算是财政管理社会保障的主要内容。党的十四届三中全会通过的《中共中央关于建立社会主义市场经济体制若干问题的决定》明确指出，今后国家预算要根据需要建立社会保障预算和其他预算。1995年国务院发布的《中华人民共和国预算法实施条例》进一步规定，各级政府预算按复式预算形式编制，分为政府公共预算、国有资产经营预算、社会保障预算和其他预算。社会保障预算的收入来源主体是社会保障税（直接征缴入库），对应的支出项目是各项社会保险支出。通过建立社会保障预算，可以全面反映政府社会保障事业收支状况，强化政府对社会保障资金的管理，约束使用单位的责任，增强财政的宏观调控能力，维护国家预算的完整性。
（三）现行社会保障缴费制度存在诸多问题，“费”改“税”是解决现实矛盾、建立社会保障新机制的必然要求
目前，我国社会保障缴费的基本制度框架已经初步具备，各地也正结合本地实际进行贯彻落实。然而，无论是从社会保险费征缴实践来看，还是从社会保障制度改革的系统性分析，现行社会保障缴费制度都存在许多自身难以解决的问题，开征社会保障税是解决一系列问题的最佳途径。
1、开征社会保障税可有效提高社会保障的社会化程度。
社会保障作为以国家为主体而实施的一种制度，其“安全网”、“稳定器”等各种功能的有效发挥依赖于这种制度实施的社会化程度高低，社会化程度越高，越能充分发挥其优越性。目前我国社会保障的主要部分——城镇基本养老保险、基本医疗保险和失业保险，国务院已经下发了统一性文件，接着又出台了保险费征缴条例，但是实际执行中存在大量问题，保险的社会化程度仍非常低下。主要表现在：一是统筹层次偏低。基本养老保险目前大部分地区都实现了省级统筹，医疗保险和失业保险按国务院决定和条例规定也只限于地、市级统筹，而大部分地区还停留在县级统筹阶段，由于省内各地缴费和待遇水平存在较大差异，要纳入全省统筹和实行社会化管理尚有很大难度。二是覆盖面不完整。按照缴费条例规定，社会保险费的征缴范围几乎已扩大到城镇所有单位和个人，但实际执行中仍有不少集体单位和非公有制单位没有被纳入社会保险范围，行政事业单位的社会保障大多还停留在传统体制阶段。由于社会保险经办机构信息等方面的局限性，社会保险费征缴过程中主动登记、据实申报进展十分缓慢，非公有制单位拖、漏保险费现象大量存在。三是社会化管理和服务程度低，许多事务性工作基本上仍由企业承担，保险金难以做到社会化发放。
通过开征社会保障税，可以迅速建立新型社会保障运行机制（税务部门管征收，社会保险经办机构专心管支付，财政部门直接监管资金的使用，社会保障行政部门管政策），不仅可以大大弱化地方利益，提高统筹层次和社会化管理，而且可以利用税务部门的自身优势，使社会保险覆盖面的扩大真正落到实处。
2.开征社会保障税有利于实现社会保障的公平性目标。
公平性是社会保障追求的主要目标。现行社会保障缴费制度缺乏公平性主要体现在两个方面，一是社会保险的普遍性原则不能落实，本身就难以实现公平；二是由于各地（各省以及省内各地区）在缴费方面存在差异，导致基本保险待遇标准也存在很大不同。通过开征社会保障税，全国普遍征收，统一征收，不同地区、不同单位和个人面对着相同的税收制度，保险金发放实行统一政策，而且中央财政可集中一定财力进行地区间、行业间的资金余缺调剂，从而可以有效实现社会保障的公平性目标。
3、开征社会保障税能够迅速降低社会保障的筹资成本。
我国社会保障筹资成本过高一直是与社会保障制度改革相伴随的本的主要原因在于，第一，社会保障机构设置重叠，增加了管理成本；第二，社会保险机构的管理费用由各地按基金的一定比例提取，加大了随意性和浪费；第三，基金征缴缺乏强制性，收缴困难；第四，基金管理体制不健全，管理、监督无力，存在大量挪用、挤占甚至浪费现象等。自从1998年机构改革以后，社会保障机构设置已趋向合理，经办机构的管理费用也规定由财政预算拨付，社会保险基金正在按要求纳入财政专户管理，社会保险费征收也有了法律依据，情况的确在向好的方向转变。但是，透过实践可以看到，现实中仍然存在一些难以解决的矛盾。例如，中央近两年三令五申要求将社会保险基金纳入财政专户，实行收支两条线管理，但地方却总是一再拖延，不能完全展开，致使基金屡屡受到侵蚀。据审计署对1996年全国企业职工养老保险基金和失业保险基金收支情况的审计，共查出违纪金额92亿，其中地方政府动用了38％，社保机构和劳动部门动用了59％，大部分都难以收回；1997年社会保险基金的流失也在90亿以上。怎样才能确保保险基金的安全？只有彻底打破地方和部门利益制约，尽快建立新的社会保障基金管理体制，开征社会保障税正是有助于这一目标的实现，它不仅能够使财政专户管理迅速到位，而且将为更为规范的社会保障预算管理的顺利实行创造良好条件。又如，针对社会保险基金收缴难问题，新出台的条例规范了征缴制度和程序，增强了保险费征收的强制性。然而，不容忽视的是，由社会保险机构征收社会保险基金仍会产生以下问题：一是社会保险经办机构既负责基金的征管，又负责支付，尽管有财政实行收支两条线监管，但制约机制还是会受到一定影响，而且还存在社保部门资金划入是否顺畅、工作量过大是否影响效率等问题。二是目前在我国已经形成了筹集收入能力极强的税务系统，征管网络和税务管理人员遍布全国各地，征管经验丰富，各种资料齐全，完全能够胜任任何财政资金的筹集，如果现在由社会保障机构配备专门人员自行收缴社会保障资金，一方面肯定造成机构重复、人员浪费，另一方面，社会保障机构在征收的强制性、征管人员的素质以及资料、信息的掌握程度等方面都远远不如税务机关，其征收效率要比税务部门低得多，而且，目前我国公民的纳税意识已有很大提高，而保险意识仍非常淡漠，由保险机构征收肯定还会出现大量拖欠、逃避保险费现象。正是基于此，《社会保险费征缴暂行条例》中又规定各地社会保险费也可以由税务机关征收。从已经实行税务部门代征的地方看，征收率都提高了不少，征收成本得以大大节约。但总的来说，“代征”这种方式并非完全规范，税务部门在工作中很容易产生“软任务”的想法，而且，在实践中，从税务部门开缴款通知，银行将资金划拨到社保部门收入帐户，帐户资金划入财政专户，财政部门再划拨给社保经办机构，层层划转，滞留时间较长，大大削弱了税务征收的固有优势。因此，只有以立法方式，改“费”为“税”，才能标本兼治，达到应有效果。
4、开征社会保障税有利于减轻企业和财政负担。
社会保障改革的一个重要目的，就是解决市场竞争淘汰下来的企业及其职工的基本生活保障问题，促进企业改革和产业结构调整。因此，合理确定企业的社会保障费用负担至关重要，既要使企业承担起应尽的义务，同时又不能因为社会保障改革而加重企业负担。按照国务院文件的统一规定，目前我国企业职工养老、医疗和失业三项保险缴费率之和大约为企业工资总额的35％左右，其中养老保险的基本缴费率限定在工资总额的28％以内。这一费率水平已经赶上和超过西方许多发达国家的缴费水平。以养老保险缴费为例，国外一般都不超过20%，如美国为13.4%，英国为19.5%，日本为11.3～13.6%，德国、法国都为20％左右，而我国各省份都超过了20％，平均水平在24％左右。由于地方利益机制等因素的诱导，许多地区各项社会保险（包括养老保险、失业保险、医疗保险、工伤保险、女工生育保险以及住房公积金）的筹资比例之利甚至已经达到或超过工资总额的45％。如此之高的缴费比例，即使效益最好的企业也难以长期承受。因此，统一各地的筹资制度，降低企业缴费比例，开征社会保障税已势在必行。
再从财政方面分析。众所周知，我国财政长期以来一直是处在一种困难的境地，而且由于各种改革和发展的需求，这种处境在一定时期内仍将会继续下去，社会保障改革的重要动因之一也是因为财政包揽过多，因此改革应该有利于财政负担的减轻。目前的社会保险缴费制度对财政的压力主要表现在，缴费比例过高直接侵蚀了税基，减少了所得税收入；由于基金收缴困难，浪费严重，许多地区保险基金收不抵支，财政不得不兜底；机关事业单位养老保险、失业保险仍由财政负担，没有引入个人负担机制，而公费医疗改革又进展缓慢，财政负担沉重；国有企业下岗职工基本生活保障采取“三三制”过渡性办法以来，企业和社会负担的部分难以保证，财政压力很大：养老保险个人帐户存在的大量空帐增加了财政的未来风险等。因此，为改变财政目前的困难局面，真正实现财政在社会保障管理中的主导地位，也迫切需要对现行筹资制度进行新的变革。
（四）当前我国开征社会保障税的主客观条件已经基本具备
近些年来，税收在我国国民经济中的重要地位日益突出，随着税收执法力度的加强和税法宣传热潮的掀起，税收观念已深入人心，公民和企业依法纳税意识普遍增强。社会保障税是一种特定目的税，直接体现“取之于民、用之于民”的方针和纳税与受益相对应的原则，易为纳税人所接受；同时，由于市场经济的发展，人们生活中的各种风险不断增加，迫切希望社会保障制度能早日建立，企业也期望能理顺和规范同政府的分配关系，减轻费负和办社会负担，因此，开征社会保障税有着广泛的群众基础。社会保障税一般以企业和个人的工资收入为课税对象，目前我国城乡居民收入水平迅速增长和企业效益的逐步好转为社会保障税提供了可靠的税源基础。1996年我国城镇人均工资6210元；1997年全国职工工资总额为9405.3亿元，职工平均工资6470元，较上年增长4.2％，其中国有单位人均工资6747元，增长了7.4％，非公有制单位人均工资8789元，增长了6.4％。到1998年，城乡居民储蓄存款余额已达5.3万亿。因此，开征社会保障税在税源上已有了保证。再从管理系统分析，一是我国拥有的一套严密而有效的税收征管系统和征管机构是开征此税的主要基础之一；二是财政部门一整套自下而上的预算制定、执行和监督系统，社会保障财务管理系统，以及已经实行的财政专户管理为开征此税提供了现实基础；三是统一管理社会保障行政事务的劳动和社会保障部已经运作，目前各地正在组建相应的行政部门和负责资金发放的经办机构，最终将促成一整套科学合理的社会保障管理体制的形成。
更为重要的条件是，社会保障制度经过十五年的改革探索，目前在筹资制度方面已经取得重大突破，关于职工基本养老保险、基本医疗保险和失业保险的改革国务院已下发了统一性文件，三项保险费的征缴条例也已颁布，养老保险省级统筹的局面正在形成，其他保险费的统筹工作也正在展开。因此，当前应抓住机遇，先从这三项最重要的社会保险“费”改“税”着手，迅速建立起社会保障税的主体制度框架。
四、开征社会保障税的基本设想
从西方发达国家税制的发展历程和现状看，自二战以来，社会保障税一直处于相当重要的地位，其收入也呈迅速上升之势。在美、英等发达国家，社会保障税收入是仅次于个人所得税的第二大税，甚至在巴西和阿根廷等发展中国家该税已成为第一大税种。规范而有效的税收制度为各国社会保障制度的顺利实施提供了稳定的资金来源。从各国的具体课征制度分析，社会保障税并没有统一固定的模式，在征税范围上，有的国家将自营人员排除在外，而有的国家对领取社会保障金的人也征税，总的说，经济实力强、社会保障程度高的国家，应税领域较宽，反之就窄一些；在应税项目上，一般可归纳为养老保险、医疗保险、失业保险和社会救助等四大领域，但有些国家项目要多一些，有的较少，有的国家还开征一些特定税种（如教育税、医疗税、烟税等）为社会保障筹措资金；税率一般是分项目设计，在刚开征时通常定的低一些，以后随着保障项目的拓宽逐步提高；征收及管理上都比较集中等等。
我国社会保障税税制的设计，重点应该立足于我国的现实国情，但同时也要注意吸收和借鉴国外的成功经验和做法，力求使税制科学、合理，减小改革成本。现就建立我国社会保障税的总体思路和税制框架作一些分析。
（－）指导思想和应遵循的基本原则
开征社会保障税的指导思想可归纳为：适应社会主义市场经济发展的需要，以现行社会保险缴费制度为基础，为社会保障制度筹集必要的稳定的资金，带动社会保障新机制的建立，促进企业改制和政府机构改革，加强财政宏观调控，促进经济、社会稳定与发展。
按照这一指导思想，社会保障税税制设计应遵循以下原则：
1、循序渐进、分步实施。特别要注意与现行社会保障缴款制度的衔接，减少不必要的震荡。在实施范围、税目设置、征收区域等方面应通盘考虑，分步推行。
2、低起点、低标准。税率、税目的制定及保障水平应与生产力发展水平相适应，开始时税率不宜过高，保障范围和水平应只限于为劳动者提供基本的生活需要，较高层次的需要可通过发展补充保险和个人保险来解决。
3、国家、单位和个人三者共同负担。引入单位和个人负担机制，并逐步突出个人义务，国家通过抵扣计税所得等形式承担部分费用。
4、负担与受益相对应，权利与义务相统一。所有符合条件的单位和个人均有义务缴纳社会保障税，缴税项目和数额多少应与受益项目及受益程度适度挂钩，不缴税者不受益。
5、普遍性、公平性。尽量扩大税基，使税收能够覆盖非国有经济领域和二、三产业的从业人员：在实施范围以内，税制应力求公平、合理。
6、统一税政和征管。社会保障税是为基本保险筹措资金的，因此税制要素应尽可能统一，以体现税收的规范性和严肃性。建立规范的征管制度，由税务部门实行属地统一征收。
（二）社会保障税税制设计分析
1、关于税种名称的说明
按照前面有关社会保障的理论论述和国内外社会保障筹资的实践，社会保障税收入其实是与各项社会保险支出相对应的，理论界很多人也将SocialSecurity Tax译作社会保险税，因此有人提出我国将要开征的这一税种称作“社会保险税”应该更为准确。我认为这种观点欠妥。社会保障税开征之初虽然主要是为社会保险支出筹资的，但它毕竟是政府实施社会保障制度的最主要资金来源；而且，随着经济状况的变化，并不排除增加新的税目用于筹集社会福利资金的可能。另一方面，这一称谓也使得公众把社会保障和一般商业保险完全区分开来，易为我国纳税人所接受。
2、征收范围和纳税人的界定
普遍性和公平性是建立社会保障制度所追求的两个重要原则，而且社会保障实施范围越普遍，越能体现出公平性，社会保障的功能也越能得以充分发挥。当然，各国社会保障制度在建立之初都很难做到筹资和支付的普遍性。就我国社会保障税的征收范围和纳税人选择来说，主要涉及到两个问题：（1）广大农村是否纳入征税范围；（2）城镇纳税人是否应包括机关和事业单位。 西方国家在建立社会保障制度之初，工业化程度一般都已比较高，由于这些国家农民很少，所以他们的保障对象主要是企业职工，并没有单独的农村社会保障税。我国与西方国情存在巨大差异，农业人口占全国总人口的80％以上，使广大农民享受到社会保障是我国社会保障制度建设的重要环节之一，社会保障税的开征不可能不顾及到农村这一块。由于历史和现实的原因，我国经济发展呈现出极不均衡状态，二元性特征突出，城乡差距较大，因此，城镇和农村的社会保障在筹资和支付水平上应该体现出一定的差别。目前，我国农村的经济发展水平仍然非常低下，多数农村居民收入水平偏低，承受能力弱，相对于城镇社会保险改革进度而言，农村社会保险仅局限于部分富裕地区试点阶段，家庭保障仍是农村社会保障的主体，因此，要在广大农村建立起统一的社会保险筹资制度还需要很长的时间。综上分析，在我国社会保障税征收范围的选择上应把握以下两点：第一，目前社会保障税的征收范围应限定在城镇，暂不包括农村：第二，积极创造条件，在时机成熟时将征收范围扩展到农村，但在税制设计上要体现一定的差别性和独立性。
确定社会保障税纳税人的一个难点是机关、事业单位是否应包括在内。从理论上讲，对机关和由财政拨款的事业单位征税实际上是对财政的行政事业经费支出征税，似乎并无意义。从国外情况看，英国、比利时等发达国家对公务员都实行一套相对独立的社会保险制度，所需资金由财政直接拨款，现收现付，日常管理也由财政部负责。美国则对政府工作人员同样征收社会保障税。我国尚未建立起规范的公务员运作制度，机关和实行全额财政补助事业单位的工作人员基本上由国家养老、公费医疗，但这种“国家统包”型办法正是我国社会保障制度改革的重要动因之一，而且在市场经济下上述人员也将存在失业问题。因此，从促进机关、事业单位社会保险制度改革，保持税制的规范性和公平性考虑，也应该把机关事业单位及其职工纳入社会保障税的纳税人范围，不过其税款应从预算经费中列支。
3、税目的选择和计税依据的确定
目前，关于职工基本养老、医疗和失业保险费征收办法国务院已经下发了统一性文件，这三项保险对社会经济影响最大，其改革在各地进行的也最为广泛和深入。工伤保险、女工生育保险等仍限于部门出台的试行办法，多数地方尚处于试点阶段，加之这些保险行业特点强，覆盖面远没有上述三种保险广，故暂时不宜将之作为税目，等将来条件成熟时再逐步纳入。按照与现行社会保险制度相衔接的原则和大多数国家的通行做法，社会保障税的税目可确定为城镇职工基本养老保险、基本医疗保险和失业保险三个项目。
国际上通行的社会保障税的计税依据是在职职工的工资、薪金收入额和自营人员的事业纯收益额。基本特点是：工薪收入是否包括各类奖金和补贴，视不同国情而定；工薪收入通常有最高应税限额的规定，也有的国家规定有最低免税限额；不允许有费用扣除；不包括资本利得、股息、利息所得等：个人自营者计税依据的核定方法灵活。我国社会保障税计税依据的确定既要参照国际通行做法，又要体现自己的特点。例如，对从社会保险的受益来说，高收入者的自我保障能力强，从社会保障中获得的收益少或者根本无需受益，而低收入者则可能更多地依赖社会保障，因此，高收入者往往是社会保障的奉献者，从公平性原则出发，我国的社会保障税应对高收入者设置免征上限，对低收入者则只要收入超过最低生活费标准一定限度的都应征税（注意税后所得与最低生活费标准的衔接）。具体计税依据的制定基本可参照现行社会保险缴费所规定的单位和职工个人工资总额。按国家统计局的规定，职工个人工资总额包括计时工资、计件工资、奖金、津贴和补贴、加班加点工资、特殊情况下支付的工资；机关单位人员工资总额为计时工资、奖金、津贴和补贴、其他工资，其中计时工资包括职务工资、级别工资和基础工资等。个体工商户、私营企业主等非工薪收入者的计税依据，原则上按工资收入据实核定，对不易核定的，可授权征收部门在当地上一年度职工月平均工资一定限度以内确定。
4、积累模式的选择
在选择了以开征社会保障税作为我国社会保障筹资模式之后，还必须确定税制是按照现收现付制设计，还是按照完全积累制或是部分积累制来设计。事实上，在社会保障税的三个税目中，只有基本养老税目涉及积累模式的选择问题，因为无论从理论上还是国际实践看，失业保险和医疗保险都遵循着“收支平衡”原则，一般是不需要什么积累的，实行现收现付即可，而养老保险由于会面临未来人口老龄化的支付高峰，因而往往强调现时一定程度的积累。西方一些发达国家养老保险长期奉行现收现付制，但从其发展历程看，随着这些国家逐步进入老龄化，他们不得不依靠缴费率的屡屡提高来支付不断增长的养老金支出，从而使养老保险陷入一种恶性循环之中。美、英等国早就注意到这一问题，并从政策上积极鼓励各种补充养老保险制度的发展，甚至不惜实行强制性补充养老保险，其实质就是从现收现付制逐步向积累制过渡。我国目前在养老保险方面面临的形势更为严峻：一方面，我国正在进入老龄化国家之列，世界银行预测，到2000年，我国60岁以上人口比重将达到10.2％，2010年为12％，而老龄社会的临界点是60岁以上人口比重占10％；另一方面，由于体制性原因，国家对“老人”和“中人”欠下的巨额养老金负债需要偿还，而财政现在根本拿不出这么多钱，只好依靠目前的在职职工负担一部分。面对这种形势，如果养老保险实行完全积累制，在职职工将难以承受过重的双重养老负担（据劳动部养老保险课题组测算，缴费率要达到工资总额的33％以上），因此，养老保险税目实行部分积累制将是我国比较明智的选择。
从我国现行社会保险缴费制度规定来看，在资金积累模式上至少有两大问题值得研究。（1）养老保险实行社会统筹和个人帐户相结合的部分积累制模式是社会保障筹资模式的首创，符合我国实际，方向无疑是正确的。但由于老职工的养老金负债问题并没有开辟其他补偿途径，而是试图完全用“社会统筹”来解决，由此导致了一系列问题的产生：在职职工既要为自己积累养老资金，又要承担“老人”和“中
人“的养老金，养老保险费率从一开始就被迫处于高位；社会统筹资金量根本不足以支付每年的养老金支出，不得不挪用在职职工个人帐户的资金，个人帐户大部分已变为”空帐“，从而可能带来未来的支付风险；养老保险基金累计余额尚不够一年的养老金支出，部分积累名存实亡等。在养老保险费改税时，必须正视这些问题的存在，妥善加以解决。基本设想是，要适当降低养老保险税率，同时采取有效配套措施开始解决对中老职工的养老金负债问题（如可结合国有企业股份制改造过程中的股权转让售股套现以及对一些中小企业、部分国有房地产拍卖、租赁等来偿还负债），合理划分个人帐户资金比例，逐步使个人帐户”实帐化“，个人帐户可随劳动力自由转移等。（2）医疗保险设立个人帐户的目的主要是为了调动个人参与节约医疗费用的积极性，然而这样做会人为增加巨额成本，无论从成本一效益对比角度还是从理论上分析，现行个人帐户是否有存在的必要值得商榷：其一，医疗帐户与养老帐户的运行机理完全不同，养老个人帐户是个人养老基金的积累，用途明确，收益明确，积累作用大：而医疗消费具有即期性、不确定性特点，这决定了医疗保险基金的现收现付性质，积累意义不大，如果把具有资金积累性质的个人帐户加进来，使社会统筹和个人帐户结合起来运行，不仅会加大管理难度，增加运行成本，而且容易诱发道德风险。其二，建立个人帐户分解了医疗基金，降低了基金抗风险的能力。其三，医疗保险强制积累的个人帐户数额过小，靠个人帐户无法化解风险，重大风险必须依靠统筹。其四，按照现行医疗帐户支付办法，个人帐户主要用于小病或小额医疗费用的支付，这与个人自己出钱效果并没有多大差别，因此设立个人帐户意义实在不大。基于以上分析，在医疗保险费改税时，应取消个人帐户，实行完全统筹制。
5、税率的确定
确定合理的税率水平是建立社会保障税制的核心内容。参照国际经验，结合我国国情，确定社会保障税率应遵循以下原则：（1）实行比例税率，扶养老、医疗、失业三个税目分别设率。（2）与“低标准”社会保障原则相对应，开征之初税率应适度从低。税率过高一会加重企业和个人的税负，二会刺激企业成本上升，并且不利于国际竞争，三会直接影响所得税收入。（3）正确界定“基本社会保障”的范围和水平，以科学确定各税目对应的税率水平。在发达国家，社会保障税率的确定一般都要经过精算得出。受经济发展水平低和测算体系不完备等制约，我国制定具体税率时计算和论证一般都很难做到十分精密和科学，经验指标通常占很大比重。在社会保障税率的制定方面我们应多研究国外的测算方法，尽量增大结果的科学性。
我国目前正在实施的基本养老保险总的缴费率为不超过工资总额的28％，明显偏高；基本医疗保险费率为8％，基本属于经验数据；失业保险费率为3％，在国有企业下岗职工仍不计入失业范围、其基本生活保障来源暂时维持“三三制”的条件下，以 3％作为失业保险税的起始税率基本可行。因此，在社会保险费改税时，重点应对养老保险费率进行调整。为此，财政部社保司曾在1998年研究社会保障税率时提出过一个方案，该方案的主要结论是：以一系列假设为前提条件（城镇统筹覆盖面为100％；征缴率为95％：养老保险替代率1998年为80%，35年后降为58.5%等），在部分积累模式下，从现在开始到2042年前养老保险税率可一直采用24.4％，此后老龄化高峰期己过，税率可降至24％以下，实行现收现付即可。这一方案显然把老职工养老金负债仍涵盖在社会统筹税款之中，如果对这一块负债开辟了其他部分补偿渠道，则税率肯定仍可有一定幅度的下降。国际上开征养老保险税的国家平均税率大约为20％左右，我国可以此作为参照。医疗保险采用8％的费率主要是根据医疗保险的筹资原则和我国医疗保险水平，经过多年的探索和试点后得出的，基本上属于经验数据。1996年我国平均医疗费支出大约是工资总额的7.86％，扣除新方案中不在基本医疗保险中开支的离退休人员医疗费、女工生育保险、工伤保险等项目后，还可降低1个多百分点。因此，医疗保险税目的税率保持在6－8％的水平基本合适。按照以上分析，我国社会保障税的综合税率水平将有较大下降，大约可控制在30％以内。
6、税种归属选择
一般来说，按照国际经验，基本的社会保险应该由中央政府统一负责，其所对应的税种也相应作为中央级税收或共享税，而补充保险则应由地方负责。我国是典型的中央集权型国家，建立单独的社会保障预算对基本社会保险的收、支和结余进行统一管理应该作为中央政府的基本职责之一。同时，各地经济发展水平的差异可以通过发展补充保险来平衡。因此，从发展方向看，为基本社会保险筹资而开征的社会保障税应作为中央税。鉴于目前受到管理水平、统筹层次、体制及利益分配格局等一系列因素的限制，在一段时期以内这一税种可暂作为地方税管理，但是税收收入要纳入财政专户或逐步建立财政预算管理，同时，除了养老保险税目个人帐户的部分之外，对统筹部分和其他税目的收入中央要参与分享一定比例（例如10％——20％），以用于平衡地区和行业差异。
结合以上分析，可以对我国社会保障税框架设计做出如下简单总结：
纳税人：城镇各类企业、机关、事业单位及其干部职工，外资企业中的人员，自由职业者。
课税对象：
课税对象：企业、单位按职工工资总额，职工按工薪收入、个体和私营企业主以交纳个人所得税的所得额作为课税对象。
计税依据：社会保障税不设减免项目，企业、单位计税依据即为工资总额，个人计税依据是最低生活费一定比例以上、最高应税限额（例如可设定为月平均工资的三倍）以下部分。
税目：设立城镇职工基本养老保险、基本医疗保险和失业保险三个税目。
税率：分税目制定比例税率，合理划分养老保险税应划八个人帐户的比例，三个税目的综合税率限定在工资总额的30％以内。
征管：按属地原则由地税部门按月计征。职工负担的税款由单位代扣，并连同单位应缴税款一起向税务机关申报纳税；自由职业者自行申报纳税。
财务处理：企业缴纳的税款视同工资成本列入管理费用；行政事业单位列入经费预算，由财政预算列支；个人交纳部分可以在个人所得额中扣除，免交个人所得税。
（三）开征社会保障税的若干配套措施
1、尽快制定社会保障法，为开征社会保障税提供法律依据。
经济体制改革以来，我国已经相继出台了不少关于社会保障的法律法规，但最高级次也只限于国务院条例，人大立法基本上是空白，特别是至今尚没有制定一部关于社会保障的基本法律，这与社会保障的强制性、统一性要求以及它对现代社会劳动者的影响是极不相称的。为此，应尽快制定出社会保障的基本法律，明确社会保障参与者的权利和义务以及各个管理部门的职责范围，这样才能保证我国社会保障事业健康发展，同时也才能使社会保障税的制定有法可依。
2、做好税收宣传，并积极创造条件，使社会保障税的开征有一个良好的外部环境相配合。
这方面需要做的工作，一是充分利用税务系统经常举办的各种宣传活动和形式对社会保障税进行深入细致的宣传，使全民都来关注这一税种的开征，并促进依法纳税氛围的形成。二是结合国务院提出的费改税要求，尽快取缔一切强加在各类企业和个人头上的“三乱”，净化税收环境。三是尽快理顺财政部门、税务部门、社会保障行政部门、社会保险经办机构、审计部门等各部门之间的关系，力求使社会保障工作形成相互协调、相互配合、相互制约的新机制。四是配合养老保险税目实行的个人帐户办法，先在省级范围内建立统一的个人社会保障档案，统一编制社会保障号码，为将来实施全国统一的规范化档案管理创造条件。
3、做好与现行社会保险费征缴制度的衔接工作。
社会保障税正式开征后，国务院发布的关于社会保险费征缴的暂行条例将同时停止起作用，因此，必须做好费与税的衔接。社会保险经办机构要逐步转变工作思路，着力抓好保险金支付的社会化管理工作。在征收权力移交过程中与税务部门要密切配合，并逐步建立起资料信息共享制度。财政部在完善规行社会保障基金财政专户管理制度的同时，要着手研究建立社会保障预算和结余基金运营体制问题。另外，在新税制实行之前，建立国家机关工作人员的补充保险问题也应该摆上政府的议事日程。
4、着手处理和解决养老保险隐性负债问题。
据世界银行测算，我国养老保险隐性负债总额约占GNP的40——50％左右，与发达国家相比虽不算太重，但对于一个正处于经济腾飞阶段的发展中国家来说负担已经相当沉重。开征社会保障税并降低税负必须要以逐步解决养老金负债为条件，而且多年积累的负债也到了该着手解决的时候了。具体设想是，以财政提供少量补助为辅，开辟其他渠道为主（如股份制改造中国有股产权收益、公有住房私有化收入、部分中小国有企业出售、租赁收入等），逐步积累“老人”和“中人”养老金，渐次减弱对养老保险税统筹部分的依赖程度。
5、大力推进医疗机构配套改革，加快医疗保险支付制度的研究，确保医疗保险费改税的顺利实施。
医疗保险费改税解决了医疗保险资金来源问题，但还必须要在资金使用方面采取有效配套改革措施。因为医疗保险不同于其他保险项目，它涉及到供方（医院）、需方（患者）和医疗保险机构三者的利益关系，如果缺乏合理的制约机制，那么供方和需方很容易联手“吃空”医疗保险金。目前，在对供方和需方的制约方面，国外也没有十分有效的管理办法。就我国当前的情况来看，一是要尽快推进医疗机构改革，二是要积极探索出行之有效的医疗费用支付方式。在医疗机构改革方面，可实行转换机制、走国有企业改革的路子；实行医、药分开，医院与医生分开；建立逐级转诊制度等等。在医疗保险支付改革方面，可试行医疗费用预付制、总额包干、按医疗项目包干等办法，以减少费用损失，尽量达到既节约经费又保证服务的目的。
