固定资产改良支出的财税干货，了解一下？

第二条 增值税一般纳税人（以下称纳税人）2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产，以及2016年5月1日后发生的不动产在建工程，其进项税额应按照本办法有关规定分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%。

取得的不动产，包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股以及抵债等各种形式取得的不动产。

纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，属于不动产在建工程。

房地产开发企业自行开发的房地产项目，融资租入的不动产，以及在施工现场修建的临时建筑物、构筑物，其进项税额不适用上述分2年抵扣的规定。

第三条 纳税人2016年5月1日后购进货物和设计服务、建筑服务，用于新建不动产，或者用于改建、扩建、修缮、装饰不动产并增加不动产原值超过50%的，其进项税额依照本办法有关规定分2年从销项税额中抵扣。

不动产原值,是指取得不动产时的购置原价或作价。

上述分2年从销项税额中抵扣的购进货物，是指构成不动产实体的材料和设备，包括建筑装饰材料和给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备及配套设施。

2.涉税分析

依据上述政策，改良不动产并增加不动产原值超过50%的支出，其进项税额依照国家税务总局公告2016年第15号的规定分2年从销项税额中抵扣，此外的支出，均可在发生时一次性认证抵扣。

有些学员就疑惑了，项目改扩建时，我不知道是否增加不动产原值超过50%，该如何处理呢？我们建议先按照预算审批金额判断是否超过50%，如果最后发现未超过50%但前期分期抵扣了，可将待抵扣的进行税额一次性转入当期进项税额中。

需要注意的是，只有以直接购买、接受捐赠、接受投资入股以及抵债等各种形式取得的不动产进行的改良支出，涉及分2年抵扣进项税的事项。其余形式取得的资产改良支出可以一次性认证抵扣。

（二）企业所得税

1.政策依据

（1）《中华人民共和国企业所得税法》

第十三条规定，在计算应纳税所得额时，企业发生的下列支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除：

①已足额提取折旧的固定资产的改建支出;

②租入固定资产的改建支出;

③固定资产的大修理支出;

④其他应当作为长期待摊费用的支出。

（2）《中华人民共和国企业所得税法实施条例》

第五十八条 固定资产按照以下方法确定计税基础：

⑥改建的固定资产，除企业所得税法第十三条第（一）项和第（二）项规定的支出外，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。

第六十八条 企业所得税法第十三条第（一）项和第（二）项所称固定资产的改建支出，是指改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。

第六十九条第一款规定，企业所得税法第十三条第（三）项所称固定资产的大修理支出，是指同时符合下列条件的支出：

①修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上；

②修理后固定资产的使用年限延长2年以上。

（3）国家税务总局《关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告[2011]第34号）

关于房屋、建筑物固定资产改扩建的税务处理问题

企业对房屋、建筑物固定资产在未足额提取折旧前进行改扩建的，如属于推倒重置的，该资产原值减除提取折旧后的净值，应并入重置后的固定资产计税成本，并在该固定资产投入使用后的次月起，按照税法规定的折旧年限，一并计提折旧；如属于提升功能、增加面积的，该固定资产的改扩建支出，并入该固定资产计税基础，并从改扩建完工投入使用后的次月起，重新按税法规定的该固定资产折旧年限计提折旧，如该改扩建后的固定资产尚可使用的年限低于税法规定的最低年限的，可以按尚可使用的年限计提折旧。

2.涉税分析

依据上述政策可见，固定资产的改良支出是可以在企业所得税税前扣除的，只是由于情形的不同，税前扣除的方法不同，现将情形整理如下：

改扩建的条件：改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出

大修理支出的条件：

①修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上；

②修理后固定资产的使用年限延长2年以上。

修缮费用的条件：不符合大修理支出和改扩建支出的其他零星修缮费用。

二、财务处理

1.政策依据

（1）《企业会计准则应用指南》——会计科目和主要账务处理

1801 长期待摊费用：本科目核算企业已经发生但应由本期和以后各期负担的分摊期限在1 年以上的各项费用，如以经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出等。

（2）《企业会计准则第 4 号——固定资产》----应用指南

固定资产的后续支出是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。

固定资产的更新改造等后续支出，满足本准则第四条规定确认条件的，应当计入固定资产成本，如有被替换的部分，应扣除其账面价值；不满足本准则第四条规定确认条件的固定资产修理费用等，应当在发生时计入当期损益。

（2）《企业会计准则第 4 号——固定资产》

第四条：固定资产同时满足下列条件的，才能予以确认：

①与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业；

②该固定资产的成本能够可靠地计量。

2.账务分析

实务中，改良支出的核算通常分为以下三种核算情形：

（1）当计入“固定资产”成本，如有被替换的部分，应扣除其账面价值；

（2）计入“长期待摊费用”；

（3）计入当期损益；

由上述政策可见，会计准则及指南并未规定固定资产改良支出核算方式的金额标准，选择何种核算方式需结合实际业务情况、重要性标准去判断。

｜作者：刘老师（正保会计网校答疑专家）