内容大纲
一、股权激励的个人所得税的纳税思路
二、个人获得股权激励时的个人所得税处理
三、个人转让所激励的股权或股份的个人所得税处理
四、企业授予职工股权激励的会计处理
一、股权激励的个人所得税的纳税思路
（一）如果个人从任职受雇的单位获得股权激励，则按照工资薪金所得税目纳税，并按照规定计入综合所得征税，如果个人从非任职受雇的单位获得的股权激励，则按照劳务报酬所得税目纳税，并按照规定计入综合所得征税。
（二）个人获得所激励的股权或股份后，再转让该股权或股份的，按照财产转让所得税目纳税，符合减免税优惠条件的可以享受减免税。
二、个人获得股权激励时的个人所得税处理
（一）高新技术企业管理人员及核心技术人员股权奖励的规定
（1）本规定从2016年1月1日起执行，仅适用于管理人员和核心技术人员，不适用于全体员工的股权激励。
（2）个人获得股权奖励，按照“工资薪金所得”项目，在2027年12月31日前，该部分收入不并入当年综合所得，全额单独适用综合所得税率表，按照下列公式计算个人所得税：
应纳税额＝股权激励收入×适用税率-速算扣除数
居民个人一个纳税年度内取得两次以上（含两次）股权激励的，应合并按上述公式计税。
（3）若一次性缴税有困难的，可以在5个公历年度内分期缴税；
（4）个人转让该股权并取得现金收入的，应当优先缴税；
（5）个人转让股权前，企业宣告破产，相关权益处置后取得的收益和资产，不足以缴纳所欠税款的部分，税务机关不予追征。
（二）关于上市公司股权激励相关政策
（1）居民个人取得股票期权、股票增值权、限制性股票、股权奖励等股权激励（以下简称股权激励），在2027年12月31日前，不并入当年综合所得，全额单独适用综合所得税率表，计算纳税。计算公式为：
应纳税额＝股权激励收入×适用税率－速算扣除数
居民个人一个纳税年度内取得两次以上（含两次）股权激励的，应合并计算纳税。
对在境内上海和深圳交易所上市的上市公司授予个人的股票期权等股权激励，可以在个人获得激励之日起不超过12个月的期限内缴纳个人所得税。
【案例】王先生为某上市公司的员工，2019年3月1日该公司授予王先生股票期权10000股，授予价3元/股；该期权无公开市场价格，并约定2020年6月1日起可以行权，行权前不得转让。2020年6月1日王先生以授予价购买股票10000股，当日该股票的公开市场价格8元/股。则王先生当月因该期权事项应缴纳个人所得税计算如下：
【案例解析】授予股票期权时不缴纳个人所得税。
行权时应纳税所得额＝10000×（8－3）＝50000（元）；
应纳税额＝36000×3%＋（50000－36000）×10%＝2480（元）。
（2）企业雇员取得认股权证（股票认购权）购买的股票等有价证券，其价格低于当期股票发行价格或市场价格形成的价格差额，按“工资、薪金所得”项目纳税。
如果一次收入数额较大，全部计入当月工资薪金所得计算缴税有困难的，在不超过6个月的期限内平均分月计入工资、薪金所得计算缴纳个人所得税。
（3）员工接受可公开交易的股票期权，按以下规定进行税务处理：
①员工取得可公开交易的股票期权，作为员工授权日所在月份的工资、薪金所得，计算缴纳个人所得税，以后实际行权时，不再计算缴纳个人所得税。
②员工取得可公开交易的股票期权后，转让该股票期权所取得的所得，按财产转让所得纳税。
【案例】甲公司是A股上市公司，授予中层干部张某股票期权。合同约定，张某以每股8元为行权价，在2019年10月1日购买该公司的股票10000股。张某在2019年11月和12月等额分两次行权，第一次行权时的市价为每股20元，第二次行权时的市价为每股22元。2020年2月10日，张某以每股25元的价格将股票全部卖出。不考虑其他因素。则张某应缴纳的个人所得税计算如下：
【案例解析】11月第一次行权时，应纳税所得额＝（20－8）×5000＝60000（元）；应纳个税＝36000×3%＋（60000－36000）×10%＝3480（元）。
12月第二次行权时合并纳税，应纳税所得额＝（22－8）×5000＋60000＝130000（元）；合并应纳个税＝36000×3%＋（130000－36000）×10%-3480＝7000（元）。
2020年2月出售境内上市公司股票不征收个税。
（4）限制性股票，是指上市公司按照股权激励计划约定的条件，授予公司员工一定数量本公司的股票。纳税义务发生时间为每一批次限制性股票解禁的日期。
限制性股票应纳税所得额＝（股票登记日市价＋本批次解禁日市价）/2×本批次解禁数量－被激励对象实际支付的资金总额×（本批次解禁数量/总数量）
【案例】2019年2月，中国公民孙某从其任职的公司取得限制性股票50000股，在获得限制性股票时支付了50000元，该批股票进行股票登记日的收盘价为4元/股。按照约定的时间，2020年2月28日解禁10000股，当天该股票收盘价7.5元/股。在不考虑其他费用的情况下，解禁时孙某应纳税所得额计算如下：
【案例解析】应纳税所得额＝（4＋7.5）÷2×10000－50000×（10000÷50000）＝47500（元）。
【案例】A公司为上海证交所上市公司，2019年5月31日经股东大会通过一项限制性股票激励计划，决定按每股5元的价格授予公司总经理王某20000股限制性股票，王某支付了100000元。2019年7月1日，中国证券登记结算公司将这20000股股票登记在王某的股票账户名下。当日，该公司股票收盘价为15元/股。根据计划规定，自授予日起至2022年12月31日为禁售期。禁售期后3年内为解禁期，分三批解禁。第一批为2021年1月1日，解禁33%，第二批为2021年12月31日，解禁33%，最后一批为2022年12月31日，解禁最后的34%。
2021年1月1日，经考核符合解禁条件，公司对王经理6600股股票实行解禁，当日公司股票的市场价格为25元/股。2021年12月31日符合解禁条件后，又解禁6600股，当日公司股票的市场价格为19元/股。2022年12月31日，经考核不符合解禁条件，公司注销其剩余的6800股未解禁股票，返还其购股款34000元。
要求：（1）分别计算每次解禁时王某应缴纳的个人所得税。（2）假设第三次解禁符合条件，当日公司股票的市场价格为22元/股，则第三次解禁时王某应缴纳多少个人所得税。
【案例解析】限制性股票的纳税义务发生时间为实际解禁日。
（1）第一次解禁：应纳税所得额＝（15＋25）÷2×6600－100000×6600/20000＝99000（元）；应纳税额＝36000×3%＋（99000－36000）×10%＝7380（元）
第二次解禁合并计算：应纳税所得额＝（15＋19）÷2×6600－100000×6600/20000＋99000＝178200（元）；
应纳税额＝36000×3%＋（144000－36000）×10%＋（178200－144000）×20%－7380＝11340（元）
第三次解禁：由于考核不符合条件，公司全部注销后返还购股款，被激励对象实际没有取得所得，不产生纳税义务。
（2）由于第三次解禁与前两次不在同一个纳税年度，所以单独计税。
第三次解禁应纳税所得额＝（15＋22）÷2×6800－100000×6800/20000＝91800（元）
应纳税额＝36000×3%＋（91800－36000）×10%＝6660（元）。
（三）对符合条件的非上市公司股票期权、股权期权、限制性股票、股权奖励，实行递延纳税政策：员工取得股权激励时暂不纳税，递延至股权转让时按照财产转让所得税目征税。
（1）对技术成果投资入股实施选择性税收优惠政策
①企业或个人以技术成果投资入股到境内居民企业，被投资企业支付的对价全部为股票（权）的，企业或个人可选择继续按现行有关税收政策执行，也可选择适用递延纳税优惠政策——经向主管税务机关备案，投资入股当期可暂不纳税，允许递延至转让股权时，按财产转让所得纳税。
②技术成果：专利技术（含国防专利）、计算机软件著作权、集成电路布图设计专有权、植物新品种权、生物医药新品种，以及科技部、财政部、国家税务总局确定的其他技术成果。
③企业或个人选择适用上述任一项政策，均允许被投资企业按技术成果投资入股时的评估值入账并在企业所得税前摊销扣除。
应纳税所得额＝股权转让收入－技术成果原值和合理税费
【注】递延纳税的是投资方，不是被投资方，所以被投资方按照正常的评估值作为计税基础在税前摊销扣除。
（2）上述递延纳税配套政策：
①个人因股权激励、技术成果投资入股取得股权后，非上市公司在境内上市的，处置递延纳税的股权时，按照现行限售股有关征税规定执行。
②个人转让股权时，视同享受递延纳税优惠政策的股权优先转让。递延纳税的股权成本按照加权平均法计算，不与其他方式取得的股权成本合并计算。
③持有递延纳税的股权期间，因该股权产生的转增股本收入，以及以该递延纳税的股权再进行非货币性资产投资的，应在当期缴纳税款。
④对股权激励或技术成果投资入股选择适用递延纳税政策的，企业应在规定期限内到主管税务机关办理备案手续。未办理备案手续的，不得享受递延纳税优惠政策。
（3）个人从任职受雇企业以低于公平市场价格取得股票（权）的，凡不符合递延纳税条件，应在获得股票（权）时，对实际出资额低于公平市场价格的差额，按照“工资薪金所得”项目，在2021年12月31日前，该部分收入不并入当年综合所得，全额单独适用综合所得税率表，按照下列公式计算个人所得税：
应纳税额＝股权激励收入×适用税率-速算扣除数
居民个人一个纳税年度内取得两次以上（含两次）股权激励的，应合并按上述公式计税。
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