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冲刺阶段重要知识点提醒之合并报表

　　串讲内容：

　　第二十五章　　企业合并

　　重点把握吸收合并和控股合并的认识。
　　同一控制下注意初始计量和合并时候调整资本公积的分录问题。
　　非同一控制资产公允价确定入账价值，合并报表问题。按照公允价值调整子公司账面记录。

　　第二十六章　合并报表

　　1、调整分录的处理，连续年度的权益法调整分录
　　2、抵销分录的编制：长期股权投资、投资收益抵销；固定资产、存货等的抵销分录

　　重点提示

1、子公司角度和集团公司角度的转换

　　其实合并报表的本质就在于两种角度下会计处理的差异的处理，而在每种角度下的会计处理，都是我们很熟悉的平常会计处理，几乎没有什么难度，在这两种角度基础上，对处理差异进行抵销处理也形成了合并报表的工作底稿，也就是合并报表的重中之重。

　　用一个实例来说明一下，比如内部交易一项存货，实际成本为100，内部销售价格为150，那么首先未实现内部销售利润＝150－120＝30，所以之后的抵销分录就是由于这个未实现内部销售利润的影响，比如减值问题、递延所得税问题等等。
　　首先对未实现内部销售利润抵销，因为从集团公司角度，存货内部交易无非就是把存货从一个地方搬运到另外一个地方，所以出现增值肯定是不对的：
借：营业收入　150
　　贷：营业成本　100
　　　　存货　50
借：递延所得税资产　50×25％
　　贷：所得税费用　12.5　　　

　　当年年末告诉你存货可变现净值为120，那么子公司角度计提减值＝150－120＝30，集团公司角度是不需要计提减值的，所以抵销分录：
借：存货－存货跌价准备　30
　　贷：资产减值损失　30
借：所得税费用　30×25％
　　贷：递延所得税资产　7.5
　　第二年抵销分录，要注意的是第二年是拿新的报表进行的合并，所以对期余额还是要抵销，无非就是上期抵销分录再做一次，不过要注意调整的项目：
借：未分配利润－年初　50　
　　贷：营业成本　50
借：存货－存货跌价准备　30
　　贷：未分配利润－年初　30　
借：递延所得税资产　5
　　贷：未分配利润－年初　5

　　另外告诉你当年出售了一半，既然是出售肯定会涉及到减值的结转和递延所得税的结转，因为集团公司角度根本不需要计提减值，因此上述两个结转都是多余的，抵销：
借：营业成本　30×50％
　　贷：存货－存货跌价准备　15
借：递延所得税资产　15×25％
　　贷：所得税费用　3.75
　　
　　如果告诉你剩下的一半可变现净值为40，那么子公司实际成本＝75，账面价值60，集团公司角度实际成本为50，所以子公司角度继续计提减值＝60－40＝20，集团公司角度计提减值＝50－40＝10，所以对多计提的减值肯定要抵销：
借：存货－存货跌价准备　10
　　贷：资产减值损失　10
借：所得税费用　10×25％
　　贷：递延所得税资产　2.5

2、合并报表中的递延所得税处理

　　合并报表中冲减未实现内部销售利润要确认递延所得税处理，这个的原因就是税法上对内部交易是承认的，内部销售利润也是征税的，所以会计上合并报表在存货没有售出时候认为内部销售利润未实现，那么这就形成了一个暂时性差异，需要对未实现内部销售利润的抵销确认递延所得税资产。
　　按理说所有的未实现内部销售利润抵销都是要确认递延所得税的，但是目前题目中只见到了对内部存货交易的未实现内部销售利润的抵销，其余比如固定资产和无形资产等的处理还没有见到，所以要么考试中会回避这一点，要么要求抵销的时候会特别说明只针对存货部分。不过个人感觉考试避免的可能性很大。如果万一考出来了就只对存货影响部分进行抵销。

3、合并报表长期股权投资的抵销

　　合并报表中非同一控制下控股合并是考查的重点，去年考了不排除今年考试的可能性，而且可能性会很大，因为这种情况可考查的知识点是很多的，包括公允价值调整净利润、权益法追溯基本方法，商誉的计算或者负商誉的抵销等等，相比于同一控制哑复杂的多；而且如果要增加难度可能会在现金股利上增加难度；
　　另外可能会要求在长期股权投资的调整分录中要求做出明细科目处理，那么现金股利的影响就是个经典的考点了，对于考生来说明细科目处理重点也就是在现金股利影响上，可以参考之前给出的现金股利权益法处理。

　　例题1、正保公司07年初投资非同一控制下乙公司取得80％股权，被投资单位可辨认净资产公允价值为2000万。正保公司为合并付出银行存款1000万，承担短期借款200万。合并报表长期股权投资权益法调整分录如下：
　　成本法长期股权投资入账价值＝1000+200＝1200
　　借：长期股权投资　1200
　　　　贷：银行存款　1000
　　　　　　短期借款　200
　　权益法长期股权投资入账价值＝2000×80％＝1600
　　借：长期股权投资　1600
　　　　贷：银行存款　1000
　　　　　　短期借款　200
　　　　　　营业外收入　400
　　追溯调整：（说明：对于初始投资的追溯调整，可以在抵销长期股权投资中一并进行处理，调整分录时候可以不追溯）
　　借：长期股权投资　400
　　　　　　　　 贷：利润分配－未分配利润　360
　　　　　　　　　　 盈余公积　40


　　例题2、承接例题1的条件，乙公司07年发放06年度现金股利500万，当年实现净利润1000万，可供出售金融自产公允价值上升500万（考虑了所得税影响）；08年发放07年度现金股利800万，当年实现净利润1000万。编制08年底的调整分录。
成本法和权益法对于07年股利处理一致。对于08年股利处理差异分析：
成本法下：借：应收股利　640
　　　　　　　长期股权投资　160（累计股利＝1040，净利润份额＝800，转回多冲成本160）
　　　　　　　贷：投资收益　800
权益法下：借：应收股利　640
　　　　　　　贷：长期股权投资　640（收到股利640全部作为“损益调整”明细冲减）
调整分录如下：借：长期股权投资　1200＝净利润份额1000×80％×2－成本法恢复的成本160－权益法冲减的成本640＋资本公积影响部分500×80％
　　　　　　　　　贷：利润分配－未分配利润　720
　　　　　　　　　盈余公积　80
　　　　　　　　　资本公积－其他资本公积　400

　　其他需要重点把握的章节：

　　第九章　资产减值

　　重点准备主观题。

　　1、资产减值范围。商誉和使用寿命不确定的无形资产都要进行减值测试
　　2、可收回金额的确定。现金流量的计算作为要点把握，正常的维护和修理等的现金流量要考虑，不考虑改良以后的现金流量，不考虑所得税和财务费用的现金流量。
　　3、资产组、总部资产和商誉减值问题：总部资产不能单独计提准备，能够分配和不能够分配两种；资产组年限不一致的加权问题；总部资产分配的时候考虑权数，减值分配按照账面价值；商誉的减值问题：商誉减值的计算过程和分配过程，以及减值在资产组的二次分配问题。

　　第十八章　借款费用、、

　　重点准备。涉及到固定资产和负债部分

　　1、借款费用的几个内容：利息、折溢价、辅助费用、汇兑差额
　　2、专门借款和一般借款涉及折溢价摊销等等。专门借款所有的利息在资本化期间可以全部资本化，一般借款需要考虑加权问题。