为贯彻落实党中央、国务院决策部署，推进增值税实质性减税，现将2019年增值税改革有关事项公告如下：

　　一、增值税一般纳税人（以下称纳税人）发生增值税应税销售行为或者进口货物，原适用16%税率的，税率调整为13%；原适用10%税率的，税率调整为9%。

　　【解读】虽然文件只提及增值税一般纳税人税率调整，未提及小规模纳税人进口货物税率是否调整，但由于小规模纳税人进口货物一直采用一般纳税人的税率，所以也应同步进行调整。预计会有后续文件出台予以规范。调整之后，增值税的税率按下表掌握：

　　增值税一般纳税人（以下称纳税人）在增值税税率调整前已按原16%、10%适用税率开具的增值税发票，发生销售折让、中止或者退回等情形需要开具红字发票的，按照原适用税率开具红字发票；开票有误需要重新开具的，先按照原适用税率开具红字发票后，再重新开具正确的蓝字发票。

　　纳税人在增值税税率调整前未开具增值税发票的增值税应税销售行为，需要补开增值税发票的，应当按照原适用税率补开。

　　增值税发票税控开票软件税率栏次默认显示调整后税率，纳税人发生上述情形的，可以手工选择原适用税率开具增值税发票。

　　二、纳税人购进农产品，原适用10%扣除率的，扣除率调整为9%。纳税人购进用于生产或者委托加工13%税率货物的农产品，按照10%的扣除率计算进项税额。

　　【解读】相较原规定，农产品加计扣除的比例由2%变为1%。

　　一般纳税人购入农产品，按其取得来源和用途的不同，进项税额的抵扣方式和比例也不尽相同。购进扣税法下，农产品进项税额抵扣如下表所示：

　　纳税人购进农产品既用于生产销售或委托受托加工13%税率货物又用于生产销售其他货物服务的，应当分别核算用于生产销售或委托受托加工13%税率货物和其他货物服务的农产品进项税额。

　　未分别核算的，统一以增值税专用发票或海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额为进项税额，或以农产品收购发票或销售发票上注明的农产品买价和9%的扣除率计算进项税额。

　　申报表修改之后，报表填列时，农产品加扣的1%仍然填列在增值税纳税申报表附列资料（二）8a“加计扣除农产品进项税额”栏中。

　　三、原适用16%税率且出口退税率为16%的出口货物劳务，出口退税率调整为13%；原适用10%税率且出口退税率为10%的出口货物、跨境应税行为，出口退税率调整为9%。

　　2019年6月30日前（含2019年4月1日前），纳税人出口前款所涉货物劳务、发生前款所涉跨境应税行为，适用增值税免退税办法的，购进时已按调整前税率征收增值税的，执行调整前的出口退税率，购进时已按调整后税率征收增值税的，执行调整后的出口退税率；适用增值税免抵退税办法的，执行调整前的出口退税率，在计算免抵退税时，适用税率低于出口退税率的，适用税率与出口退税率之差视为零参与免抵退税计算。

　　出口退税率的执行时间及出口货物劳务、发生跨境应税行为的时间，按照以下规定执行：报关出口的货物劳务（保税区及经保税区出口除外），以海关出口报关单上注明的出口日期为准；非报关出口的货物劳务、跨境应税行为，以出口发票或普通发票的开具时间为准；保税区及经保税区出口的货物，以货物离境时海关出具的出境货物备案清单上注明的出口日期为准。

　　【解读】过渡期（6月30日）内，多负担增值税进项税额可以多退税，不因为税率调整减少纳税人出口退税额。

　　四、适用13%税率的境外旅客购物离境退税物品，退税率为11%；适用9%税率的境外旅客购物离境退税物品，退税率为8%。

　　2019年6月30日前，按调整前税率征收增值税的，执行调整前的退税率；按调整后税率征收增值税的，执行调整后的退税率。

　　退税率的执行时间，以退税物品增值税普通发票的开具日期为准。

　　【解读】过渡期内，政策执行思路同上。

　　五、自2019年4月1日起，《营业税改征增值税试点有关事项的规定》（财税〔2016〕36号印发）第一条第（四）项第1点、第二条第（一）项第1点停止执行，纳税人取得不动产或者不动产在建工程的进项税额不再分2年抵扣。此前按照上述规定尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额，可自2019年4月税款所属期起从销项税额中抵扣。

　　【解读】文件清晰的给出了分期抵扣转为一次性抵扣之后，尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额如何处理。

　　此次调整之后，不动产的进项税额抵扣政策和一般固定资产一致，学习难度大大降低。已抵扣进项税额的不动产，发生非正常损失，或者改变用途，专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额，并从当期进项税额中扣减：

　　不得抵扣的进项税额＝已抵扣进项税额×不动产净值率

　　不动产净值率＝（不动产净值÷不动产原值）×100%

　　六、纳税人购进国内旅客运输服务，其进项税额允许从销项税额中抵扣。

　　（一）纳税人未取得增值税专用发票的，暂按照以下规定确定进项税额：

　　1.取得增值税电子普通发票的，为发票上注明的税额；

　　2.取得注明旅客身份信息的航空运输电子客票行程单的，为按照下列公式计算进项税额：

　　航空旅客运输进项税额=（票价+燃油附加费）÷（1+9%）×9%

　　3.取得注明旅客身份信息的铁路车票的，为按照下列公式计算的进项税额：

　　铁路旅客运输进项税额=票面金额÷（1+9%）×9%

　　4.取得注明旅客身份信息的公路、水路等其他客票的，按照下列公式计算进项税额：

　　公路、水路等其他旅客运输进项税额=票面金额÷（1+3%）×3%

　　（二）《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号印发）第二十七条第（六）项和《营业税改征增值税试点有关事项的规定》（财税〔2016〕36号印发）第二条第（一）项第5点中“购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务”修改为“购进的贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务”。

　　【解读】旅客运输服务纳入抵扣范围并不是说企业发生的所有旅客运输服务进项税额都可以抵扣，还要遵守基本的进项税额抵扣规则，必须和生产经营相关的进项税额才能抵扣，自然人个人发生的交通费，进项税额是无法抵扣的。同理，企业支付的用于集体福利、个人消费等不得抵扣政策下的旅客运输服务支出，进项税额也是不得抵扣的。

　　旅客运输服务的进项税额抵扣分为凭票抵扣和计算抵扣两种：

　　取得增值税电子普通发票的，可以凭票抵扣。既然是凭票抵扣，类似于收费公路通行费增值税电子普通发票一样，估计后续管理中会规定认证（勾选确认）期限，没有意外的话，也需要在360日内认证抵扣，具体如何规定有待后续政策明确。电子普通发票的票样如下：

　　未取得增值税电子普通发票的，需要计算抵扣。根据纳税人提供服务时采用的税率或征收率不同，计算抵扣时计算方法也存在差异。

　　采用9%税率征收增值税的航空和铁路旅客运输服务，计算抵扣时采用“÷（1+9%）×9%”计算进项税额；采购简易征收3%征收率缴纳增值税的公路、水路旅客运输服务，计算抵扣时采用“÷（1+3%）×3%”计算进项税额。

　　之所以这么规定，是因为公共交通运输服务可以选择简易计税，采用3%的征收率纳税。进项税额抵扣的时候只能采用3%计算。

　　【链接】公共交通运输服务，包括轮客渡、公交客运、地铁、城市轻轨、出租车、长途客运、班车。

　　按现行政策调整之后，增值税的进项税额抵扣要按下表内容掌握：

　　七、自2019年4月1日至2021年12月31日，允许生产、生活性服务业纳税人按照当期可抵扣进项税额加计10%，抵减应纳税额（以下称加计抵减政策）。

　　（一）本公告所称生产、生活性服务业纳税人，是指提供邮政服务、电信服务、现代服务、生活服务（以下称四项服务）取得的销售额占全部销售额的比重超过50%的纳税人。四项服务的具体范围按照《销售服务、无形资产、不动产注释》（财税〔2016〕36号印发）执行。

　　2019年3月31日前设立的纳税人，自2018年4月至2019年3月期间的销售额(经营期不满12个月的，按照实际经营期的销售额)符合上述规定条件的，自2019年4月1日起适用加计抵减政策。

　　2019年4月1日后设立的纳税人，自设立之日起3个月的销售额符合上述规定条件的，自登记为一般纳税人之日起适用加计抵减政策。

　　纳税人确定适用加计抵减政策后，当年内不再调整，以后年度是否适用，根据上年度销售额计算确定。

　　纳税人可计提但未计提的加计抵减额，可在确定适用加计抵减政策当期一并计提。

　　（二）纳税人应按照当期可抵扣进项税额的10%计提当期加计抵减额。按照现行规定不得从销项税额中抵扣的进项税额，不得计提加计抵减额；已计提加计抵减额的进项税额，按规定作进项税额转出的，应在进项税额转出当期，相应调减加计抵减额。计算公式如下：

　　当期计提加计抵减额=当期可抵扣进项税额×10%

　　当期可抵减加计抵减额=上期末加计抵减额余额+当期计提加计抵减额-当期调减加计抵减额

　　（三）纳税人应按照现行规定计算一般计税方法下的应纳税额（以下称抵减前的应纳税额）后，区分以下情形加计抵减：

　　1.抵减前的应纳税额等于零的，当期可抵减加计抵减额全部结转下期抵减；

　　2.抵减前的应纳税额大于零，且大于当期可抵减加计抵减额的，当期可抵减加计抵减额全额从抵减前的应纳税额中抵减；

　　3.抵减前的应纳税额大于零，且小于或等于当期可抵减加计抵减额的，以当期可抵减加计抵减额抵减应纳税额至零。未抵减完的当期可抵减加计抵减额，结转下期继续抵减。

　　（四）纳税人出口货物劳务、发生跨境应税行为不适用加计抵减政策，其对应的进项税额不得计提加计抵减额。

　　纳税人兼营出口货物劳务、发生跨境应税行为且无法划分不得计提加计抵减额的进项税额，按照以下公式计算：

　　不得计提加计抵减额的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额×当期出口货物劳务和发生跨境应税行为的销售额÷当期全部销售额

　　（五）纳税人应单独核算加计抵减额的计提、抵减、调减、结余等变动情况。骗取适用加计抵减政策或虚增加计抵减额的，按照《中华人民共和国税收征收管理法》等有关规定处理。

　　（六）加计抵减政策执行到期后，纳税人不再计提加计抵减额，结余的加计抵减额停止抵减。

　　【解读】四项服务的范围主要包括：

　　注意，上述行业的增值税税率不都是6%，邮政行业和基础电信的增值税税率已经调整为9%。也并非所有采用6%税率的行业，都可以采用加计扣除政策，比例金融服务业就没有纳入加计扣除的行业范围之内。

　　政策的执行期是2年9个月，计算加计抵扣的条件——四项服务取得的销售额占全部销售额的比重是否超过50%时，销售额的含义有所差异。

　　（1）2019年：计算2018年4月至2019年3月期间的4项服务销售额占全部销售额的比例；

　　（2）2020年：计算2019年4项服务年销售额占全部销售额的比例；

　　（3）2021年：计算2020年4项服务年销售额占全部销售额的比例。

　　【特例】2019年4月1日前设立的纳税人，截止2019年4月1日，经营期不满12个月的，按照实际经营期的销售额计算，符合条件的，从2019年4月1日开始享受加计抵减政策。

　　2019年4月1日后设立的纳税人，自设立之日起3个月的销售额符合上述规定条件的，自登记为一般纳税人之日起适用加计抵减政策。

　　【提示】经计算，满足加计扣除条件的，全年都可以享受加计扣除政策，一个自然年度内无需重复计算和调整。

　　与农产品加计扣除按税基（农产品发票金额或买价）乘以1%的比例作为加计扣除的金额不同，此处的加计10%抵减应纳税额，应该是在当期可以抵扣的进项税额的基础上，乘以10%的比例作为加计扣除的金额。

　　一般计税方法下：当期应纳税额＝当期销项税额－当期可抵扣进项税额

　　当期计提加计抵减额=当期可抵扣进项税额×10%

　　当期可抵减加计抵减额=上期末加计抵减额余额+当期计提加计抵减额-当期调减加计抵减额

　　这里需要提醒纳税人注意的是，抵减前的应纳税额小于零时，并非不能享受加计抵减政策。这种情况下，当期可抵扣的进项税额本身就大于销项税额，会产生进项留抵税额，这个留抵税额会结转下期继续抵扣，下期的“当期可抵扣进项税额”会增加，那么计算出来的下期“当期计提加计抵减额”也会增加。

　　新的申报表中，加计扣除项目通过增值税纳税申报表附列资料（四）“税额抵减情况表”进行归集，并在主表第19栏“应纳税额”计算时减去《附列资料（四）》处归集的“本期实际抵减额”。

　　适用加计抵减政策的生产、生活性服务业纳税人，应在年度首次确认适用加计抵减政策时，通过电子税务局（或前往办税服务厅）提交《适用加计抵减政策的声明》。要说明的是，按照39号公告规定，纳税人确定适用加计抵减政策，以后年度是否继续适用，需要根据上年度销售额计算确定（4项服务的销售额占全部销售额的比重超过50%）。已经提交《适用加计抵减政策的声明》并享受加计抵减政策的纳税人，在2020年、2021年，是否继续适用，应分别根据其2019年、2020年销售额确定，如果符合规定，需再次提交《适用加计抵减政策的声明》。

　　八、自2019年4月1日起，试行增值税期末留抵税额退税制度。

　　（一）同时符合以下条件的纳税人，可以向主管税务机关申请退还增量留抵税额：

　　1.自2019年4月税款所属期起，连续六个月（按季纳税的，连续两个季度）增量留抵税额均大于零，且第六个月增量留抵税额不低于50万元；

　　2.纳税信用等级为A级或者B级；

　　3.申请退税前36个月未发生骗取留抵退税、出口退税或虚开增值税专用发票情形的；

　　4.申请退税前36个月未因偷税被税务机关处罚两次及以上的；

　　5.自2019年4月1日起未享受即征即退、先征后返（退）政策的。

　　（二）本公告所称增量留抵税额，是指与2019年3月底相比新增加的期末留抵税额。

　　（三）纳税人当期允许退还的增量留抵税额，按照以下公式计算：

　　允许退还的增量留抵税额=增量留抵税额×进项构成比例×60%

　　进项构成比例，为2019年4月至申请退税前一税款所属期内已抵扣的增值税专用发票（含税控机动车销售统一发票）、海关进口增值税专用缴款书、解缴税款完税凭证注明的增值税额占同期全部已抵扣进项税额的比重。

　　（四）纳税人应在增值税纳税申报期内，向主管税务机关申请退还留抵税额。

　　（五）纳税人出口货物劳务、发生跨境应税行为，适用免抵退税办法的，办理免抵退税后，仍符合本公告规定条件的，可以申请退还留抵税额；适用免退税办法的，相关进项税额不得用于退还留抵税额。

　　（六）纳税人取得退还的留抵税额后，应相应调减当期留抵税额。按照本条规定再次满足退税条件的，可以继续向主管税务机关申请退还留抵税额，但本条第（一）项第1点规定的连续期间，不得重复计算。

　　（七）以虚增进项、虚假申报或其他欺骗手段，骗取留抵退税款的，由税务机关追缴其骗取的退税款，并按照《中华人民共和国税收征收管理法》等有关规定处理。

　　（八）退还的增量留抵税额中央、地方分担机制另行通知。

　　【解读】增值税会计核算过程中，在“应交增值税”明细科目下设置10个专栏进行核算，借方专栏的期末余额大于贷方专栏的期末余额时，若此差额同时大于“已交税金”专栏的金额，会产生期末留抵税额，还是在“进项税额”专栏中核算。

　　公告所称的期末留抵税额即是采用上述方法计算出来的进项留抵税额。于财税〔2018〕70号《关于2018年退还部分行业增值税留抵税额有关税收政策的通知》中18个行业退还增值税留抵税额的规定不同，本公告采用了全新的计算方法。可以退税的留抵税额仅仅是指2019年4月1日新增的留抵税额，不包括公告执行之前产生的留抵税额。

　　判断增量留抵税额可以退税的金额可以参考下述步骤计算：

　　第一步：判断是否存在可以退还的增量留抵税额（5个条件）

　　尤其应关注第1个条件，要求连续六个月增量留抵税额均大于零，且第六个月增量留抵税额不低于50万元。例如2019年4-9月均存在进项留抵税额，且9月当月产生的进项留抵税额大于50万元，才能启动增量留抵税额退税机制。若4-9月中，某一个月不存在进项税留抵税额，或虽存在进项留抵税额但金额小于50万，都无法启动增量留抵税额退税机制。

　　第二步：考虑增量留抵税额的构成

　　前文中已经提及，可以抵扣的进项税额包括凭票抵扣和计算抵扣。公告规定只有凭票抵扣中增值税专用发票（含税控机动车销售统一发票）、海关进口增值税专用缴款书、解缴税款完税凭证注明的增值税额才能退税。所以需要计算这部分增值税税额占所有已抵扣税额的比重（进项构成比例）。

　　第三步：乘以60%，计算允许退还的增量留抵税额

　　经过上述两个步骤的判断的计算之后，考虑了进项构成比例的增量留抵税额再乘以60%，才是最终允许退还的增量留抵税额。

　　例如某企业是满足上述条件的纳税，2019年9月增量留抵税额为50万元，其中80%的进项税额为增值税专用发票注明的税额，20%为计算抵扣确定的税额。那么2019年9月纳税申报期内可以申请退还增值税=50×80%×60%=24（万元）

　　按照政策规定的条件，最早一批符合条件允许退还的增量留抵税额会在9月后出现，退税时限的要求是在9月纳税申报期内，即10月15日之前申请退税。

　　九、本公告自2019年4月1日起执行。

张敏老师。从事税务师、注册会计师等教学辅导工作多年。

统筹负责税法学科教学产品设计及教学工作实施，十余年来致力于税法科目的研究。

正保会计网校税法类辅导专家。