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 《中国注册会计师审计准则第 1312 号——函证》第二十条规定：“如果注册会计师认为取得积极式函证回函是获取充分、适当的审计证据的必要程序，则替代程序不能提供注册会计师所需要的审计证据。在这种情况下，如果未获取回函，注册会计师应当按照《中国注册会计师审计准则第1502号——在审计报告中发表非无保留意见》的规定，确定其对审计工作和审计意见的影响。”
  在某些情况下，注册会计师可能识别出认定层次重大错报风险，且取得积极式询证函回函是获取充分、适当的审计证据的必要程序。这些情况可能包括：
  （1）可获取的佐证管理层认定的信息只能从被审计单位外部获得；
  （2）存在特定舞弊风险因素，例如，管理层凌驾于内部控制之上，员工和（或）管理层串通使注册会计师不能信赖从被审计单位获取的审计证据。
  当存在上述情况时，如果注册会计师未能收到积极式函证的回函，应当确定这一情况对审计工作和审计意见的影响，并考虑是否需要解除业务约定或发表非无保留意见。