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学习《中国注册会计师审计准则问题解答第1号——职业怀疑(征求意见稿)》

随之而来 一星青藤勋章
有9个解答有关职业怀疑
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一星青藤勋章
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六 、 如何 在审计 业务的各个阶段 保持 职业怀疑?
答:职业怀疑与整个审计过程紧密相关,贯穿于整个审计业务的
始终。注册会计师在审计业务的所有阶段都需要保持职业怀疑:


1. 接受或保持业务。例如,注册会计师需要考虑被审计单位的
主要股东、实际控制人、治理层和管理层是否诚信。
2. 识别和评估重大错报风险
(2)在实施风险评估程序和相关活动时,项目组需要对被审计
单位财务报表存在重大错报的可能性进行讨论。

(3)注册会计师需要根据对被审计单位及其环境的了解获取的
实际信息识别和评估重大错报风险,仅仅依赖从以前审计或为被审计
单位提供的其他服务中获取的信息是不充分的;
(4)在实施风险评估程序时,项目组成员可以通过识别和讨论
相互矛盾的信息并考虑是否存在管理层偏向的迹象,践行职业怀疑。
职业怀疑有利于批判性地评价审计证据,深入而坦率的项目组讨论可
以促进重大错报风险的识别和评估;
(5)注册会计师对被审计单位及其环境、适用的财务报告编制
基础的了解为识别和评估重大错报风险以及计划和实施审计程序奠
定了基础。注册会计师需要运用职业判断,确定所获得的了解是否足
以对财务报表的交易类别、账户余额和披露建立预期。这种了解有助
于注册会计师判断财务报表的哪些方面更可能出现重大错报,并协助
注册会计师在审计过程中保持职业怀疑;
(6)在审计项目的早期和内审部门的适当人员建立联系并在审
计过程中持续保持沟通,可以使双方有效共享信息。这种做法使得注
册会计师可以从内审部门获取其注意到的重要性息,这些信息可能对
审计产生影响。通过在审计全程中与内审部门保持沟通,注册会计师
可能能够获取与用作审计证据的文件或答复的可靠性相关的信息,并
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在识别和评估重大错报风险时予以考虑;
(7)如果实施进一步审计程序获取的审计证据或获取的新信息,
与注册会计师之前作出风险评估所依据的审计证据不一致,注册会计
师应当修正风险评估结果,并相应修改原计划实施的进一步审计程
序。
3. 设计和实施审计程序应对重大错报风险。保持职业怀疑意味
着不能仅获取最容易获取的证据来印证管理层的认定,还要充分考虑
其他审计证据。例如:
(1)对于风险较高的领域,考虑是否需要获取更多的审计证据
或获取更为相关或可靠的审计证据,例如,更多地从第三方获取审计
证据或从多个独立来源获取相互印证的审计证据;
(2)设计和实施实质性分析程序,包括评价注册会计师得出预
期值时使用数据的可靠性,对与预期值差异较大或与其他相关信息不
一致的异常波动或关系保持警觉,并跟进调查;
(3)不能以书面声明替代本应获取的其他审计证据;
(4)不能将通过询问程序获取的审计证据作为充分、适当的审
计证据;
(5)针对诸如管理层不允许寄发询证函、询证函回函反映出不
一致或对回函可靠性产生疑虑的情况,制定恰当的应对措施,以获取
充分、适当的审计证据。
4. 评价审计证据形成审计意见。注册会计师在就财务报表是否
存在重大错报得出结论时,需要采取质疑的思维方式审慎评价审计证
据。注册会计师需要考虑所有相关的审计证据,无论是能够印证财务
报表认定的证据还是与之相矛盾的证据。在形成审计意见时需要注册
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会计师运用职业怀疑的例子有:
(1)评价未更正错报,包括从定性和定量两方面进行考虑,评
价识别出的未更正错报单独或汇总起来是否导致财务报表发生重大
错报;
(2)评价管理层偏向。这包括评价会计估计的潜在偏向,选择
和运用会计政策时的偏向,对识别出的错报作出选择性的更正等。在
评价管理层的偏向时,注册会计师考虑管理层操纵财务报表的动机和
压力是非常重要的;
(3)考虑注册会计师未能获取充分、适当的审计证据的情况对
审计意见的影响;
(4)评价财务报表是否实现了公允反映,包括考虑财务报表的
整体列报、结构和内容是否合理,以及财务报表(包括相关附注)是
否公允地反映了相关交易和事项。




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八、注册会计师在哪些 重大估计和判断 领域特别需要保持职业怀
疑?
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答:在以下较复杂、需要高度判断的重要审计领域,注册会计师
保持职业怀疑尤为重要:
(一)会计估计(包括公允价值会计估计及相关披露)
在审计会计估计时,注册会计师对会计估计固有风险因素的评估
影响其运用职业怀疑的程度。会计估计的估计不确定性越高、复杂性
和主观性越高,越需要保持职业怀疑。当存在较高的管理层偏向或舞
弊可能性时,保持职业怀疑尤其重要。
在审计会计估计时保持职业怀疑的例子包括:
1.在评价上一会计期间的会计估计与其实际结果之间的差异是
否构成错报时,关注管理层作出会计估计时使用的信息与上一期财务
报表编制完成时合理预期可获取的信息之间是否存在差异,这种差异
是否导致注册会计师对管理层考虑信息的流程产生疑虑,因而可能需
要重新评估控制风险,并需要获取更有说服力的审计证据;
2.如果会计估计使用的方法较以前期间发生变化,情况未发生变
化而重要假设发生变化,或情况发生变化而重要假设未发生变化,所
使用的数据不符合新的情况和信息,或重要假设互相矛盾或与被审计
单位的其他会计估计或其他业务活动中使用的重要假设不一致,注册
会计师可能需要就这些情况与管理层进一步讨论,并在讨论中就管理
层采用的假设的适当性提出质疑;
3.当识别出存在管理层偏向的迹象时,注册会计师可能需要和管
理层作进一步讨论,并重新考虑是否已经就估计方法、假设、使用的
数据在具体情况下的适当性和可支持性获取充分、适当的审计证据。
例如,管理层对会计估计中使用的若干个不同假设分别设定了适当的
区间,对每一个假设均选取接近区间某一端的数值,以得出最有利的
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结果,这种做法表明存在管理层偏向;
4.注册会计师可能在对会计估计实施审计程序时注意到某些与
风险评估所使用信息存在重大差异的信息,在这种情况下,注册会计
师可能需要重新评估重大错报风险,并可能因此需要实施追加的审计
程序,以获取充分、适当的审计证据;
5.在基于已实施的审计程序和已获取的审计证据确定管理层的
点估计及相关披露是否合理或是否存在错报时:
(1)注册会计师的证据可以支持注册会计师作出的区间估计,
而区间跨度较大,在某些情况下可能相当于财务报表整体重要性的若
干倍。尽管跨度较大的区间在具体情况下可能是适当的,注册会计师
仍然需要考虑是否已经就区间内数值的合理性获取了充分、适当的审
计证据;
(2)审计证据可能支持一个和管理层的点估计不同的点估计,
在这种情况下,注册会计师的点估计和管理层点估计之间的差异构成
错报;
(3)审计证据可能支持一个不包括管理层点估计的区间估计,
在这种情况下,管理层的点估计与该区间估计之间的最小差异构成错
报。
注册会计师在对会计估计实施相关审计程序后,要冷静考虑,综
合评价所有相关审计程序,包括支持性和否定性的证据,以审慎评价
会计估计在适用的财务报告编制基础的规定下是否合理,是否存在错
报。
(二)关联方关系及其交易。例如,注册会计师应当在审计过程
中对可能显示以前未识别或未披露的关联方关系或关联方交易的信
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息保持警觉。
(三)重大非常规交易。例如,注册会计师应当评价重大非常规
交易的商业理由(或缺乏商业理由)是否表明被审计单位从事交易的
目的是为了对财务信息作出虚假报告或掩盖侵占资产的行为。此外,
注册会计师在评价被审计单位的财务报表是否在所有重大方面按照
适用的财务报告编制基础编制时,需要考虑重大非常规交易的披露是
否充分。
(四)金融工具等高度复杂的交易。例如,注册会计师需要复核
金融工具的分类和确认是否符合适用的财务报告编制基础的规定,与
金融工具相关的会计估计所依据的假设和数据的相关性和合理性,金
融工具是否按照适用的财务报告编制基础规定的计量属性列报期末
金额。
(五)对法律法规的遵守。例如,在审计过程中实施其他程序时,
需要对违反或怀疑违反下列法律法规的行为保持警觉:一是可能对财
务报表产生重大影响的法律法规,二是对被审计单位的经营活动具有
至关重要的影响,将导致被审计单位终止业务活动或对其持续经营能
力产生重大影响的法律法规。
(六)持续经营。例如,如果识别出可能导致对持续经营能力产
生重大疑虑的事项或情况,注册会计师应当评价管理层与持续经营能
力评估相关的未来应对计划,这些计划的结果是否可能改善目前的状
况,以及管理层的计划对于具体情况是否可行。
(七)函证。例如,注册会计师需要对函证过程中出现的异常情
况保持警觉,判断是否存在对回函可靠性的疑虑,并追加审计程序予
以调查。
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(八)存货监盘。例如,注册会计师应当对存货实际盘点结果与
期末存货记录不一致的情况保持警觉,并追加审计程序予以调查。
(九)期后事项。注册会计师应当设计和实施审计程序,适当关
注期后事项,如期后重大会计记录调整、期后收入冲回等事项,对舞
弊风险保持警觉。
九 、 如何在审计工作底稿中体现保持了职业怀疑?

1月前

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九 、 如何在审计工作底稿中体现保持了职业怀疑?
答:职业怀疑通常在注册会计师审计过程中进行的讨论以及指
导、监督、复核中得以体现,然而,在审计工作底稿中体现注册会计
师保持职业怀疑是非常重要的,因为审计工作底稿可以证明注册会计
师按照审计准则和相关法律法规的规定计划和执行了审计工作。
因此,审计准则要求注册会计师记录遇到的重大事项、作出的重
大判断、得出的结论等,记录与管理层、治理层和其他人员对重大事
项的讨论,包括讨论的重大事项的性质以及讨论的时间和参加人员。
这些工作底稿有助于注册会计师证明其如何作出重大判断、如何处理
关键问题,以及如何评价是否获取充分、适当的审计证据,同时也可
以证明注册会计师如何保持了职业怀疑。
例如,在审计工作底稿中记录下列涉及重大职业判断的事项,能
够证明注册会计师保持了职业怀疑:
1.项目组内部就由于舞弊导致财务报表发生重大错报的可能性
进行讨论得出的重要结论,以及与管理层、治理层、监管机构或其他
相关各方就舞弊事项进行沟通的情况;
2.识别出的或怀疑存在的违反法律法规行为,以及与管理层、治
理层和被审计单位以外的相关机构或人员(如适用)进行讨论的结果;
3.对导致特别风险的会计估计的合理性及其披露的充分性,注册
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会计师得出结论的基础,以及可能存在管理层偏向的迹象;如果就会
计估计获取的审计证据同时包括支持和否定管理层认定的证据,注册
会计师如何评价这些证据,包括就审计证据的充分性和适当性形成结
论时作出的职业判断;
4.识别出的与注册会计师对某重大事项得出的最终结论不一致
的信息,包括如何处理该不一致的情况;
5.注册会计师对管理层主观判断的合理性得出结论的基础;
6.注册会计师针对审计过程中识别出的导致其对某些文件记录
的真实性产生怀疑的情况实施了进一步调查(如适当利用专家的工作
或实施函证程序),记录对这些文件记录真实性得出结论的基础。
由于职业怀疑是一种思维状态,审计工作底稿有时难以全面反映
注册会计师如何在整个审计过程中保持了职业怀疑。但是,审计工作
底稿仍然可以为注册会计师按照审计准则和相关法律法规的要求保
持职业怀疑提供证据。

1月前

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